vergi ödemek ve gümrük birliğinden istifade etmek

Transcription

VE
RG
EK
VE
EM
IM
D
BA
Ü
E
IL
IK
K
RL
AR
TL
IK
LA
M
EK
4
AK
AK
M
M
EK
T
AK
M
re
M
ET
LA
ET
ca
YA
P
ŞI
İŞ
AR
A
E
ŞI
T
Ti
3
AR
D
AR
FA
D
IK
a
BE
d
KA
Tİ
IN
İS
IN
RE
ar
2
D
IŞ
EN
D
D
AB
İN
N
Pa
z
AR
Kİ
TL
ET
AR
İĞ
D
ST
AN
Bİ
ST
AN
TA
RÜ
VR
M
KÇ
G
LI
VE
ÇE
rt
ak
1
TA
R
İÖ
O
AB-Türkiye Odalar Forumu (ETCF) projesi
Avrupa Birliği tarafından finanse edilmektedir
Türk İş Dünyası İçİn
AB Mevzuatı
5
6
ÖNSÖZ
ÖNSÖZ
Bir yanda, Türkiye ile Avrupa Birliği (AB) arasında, 1963 yılında imzalanan Ankara Anlaşması’na dayanan ve 1996 yılında yürürlüğe
giren Gümrük Birliği, diğer taraftan Avrupa Birliği Devlet ve Hükümet Başkanlarının 17 Aralık 2004 tarihli Zirvesinde aldığı karar
doğrultusunda 3 Ekim 2005 tarihinde Lüksemburg’ta yapılan Hükümetlerarası Konferans ile Türkiye’nin resmen AB’ye katılım
müzakerelerine başlaması, Türk iş dünyasının iş yapış tarzı ve geleceğe dair stratejileri üzerinde ciddi sonuçlar doğurmaktadır.
Bu sebepten dolayı, iş dünyası temsilcisi kuruluşlar olan Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği (TOBB) ve Avrupa Ticaret ve Sanayi Odaları
Birliği (EUROCHAMBRES), iki yıl süreli, AB-Türkiye Oda Forumu (ETCF) projesini yürütmeye karar vermiştir. ETCF projesinin amacı, sivil
toplumun önemli birer üyesi olan Türk ve Avrupalı Odalar arasında karşılıklı bilgi, diyalog ve uzun dönemli işbirliğini geliştirmek, bu
sayede AB ve Türk iş camialarının entegrasyonuna yardımcı olmaktır.
TOBB ve EUROCHAMBRES işbirliğinde Kasım 2008’de yayımlanan “AB Üyeliği için Türkiye’deki Kurumsal Hazırlıklar” başlıklı anket,
Türkiye’de, AB ile ilgili konulardaki bilgi eksikliğine dikkat çekmiştir. Sadece AB’nin ilgili mevzuatı ile alakalı bilgi değil, AB ve Türkiye
arasındaki müzakere süreci ile ilgili olarak da iş dünyası ne yazık ki yeterli bilgiye sahip değildir.
Türk Oda ağı içerisinde, şirketleri AB süreci ve sürecin iş dünyası üzerindeki mevcut ve muhtemel etkileri hakkında bilgilendirebilecek ve
dolayısıyla şirketler kesiminin de dolaylı veya doğrudan müzakere sürecine katılmalarını sağlayabilecek, ciddi bir AB uzmanlığına ihtiyaç
duyulmaktadır.
İşte bu ihtiyacın giderilmesine yardımcı olmak için ve Türk Oda temsilcilerine yönelik olarak, Ankara Üniversitesi Avrupa Toplulukları
Araştırma ve Uygulama Merkezi (ATAUM) ve Bahçeşehir Üniversitesi ile işbirliği halinde TOBB ve EUROCHAMBRES tarafından
düzenlenen eğitim programını tamamlayıcı olarak altı kitapçık basılmaktadır. Bu altı başlığın seçiminde Türk iş dünyasının öncelikleri
göz önünde bulundurulmuştur.
Bu çerçevede, vergilendirme ve gümrük birliği üzerine olan bu kitapçığı sizlerle paylaşmaktan memnuniyet duyuyoruz. Şirketler
hem dolaylı hem de doğrudan vergi ödemektedir. Gümrükler ise bir yanda ticareti kolaylaştırmak, bir yandan da AB ve şirketlerin
menfaatlerini gözetmektedir. Türkiye’nin AB gümrük alanına dâhil olması ve hâlihazırda tam üyelik müzakerelerini yürütmesi, şirketlerin
bu alanlarda yeterli bilgiye sahip olmalarını çok önemli kılmaktadır.
Pierre SIMON
Başkan, EUROCHAMBRES
M. Rifat HİSARCIKLIOĞLU
Başkan, TOBB
Bu proje AB tarafından finanse edilmektedir.
EUROCHAMBRES ve TOBB
2009
Bu kitapçık AB-Türkiye Oda Forumu Projesi (ETCF) çerçevesinde yayımlanmıştır. ETCF projesi Avrupa Ticaret ve Sanayi Odaları Birliği
(EUROCHAMBRES) ile Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği tarafından yürütülen iki yıllık bir projedir. ETCF projesi 2006 yılı Katılım Öncesi
Mali Yardım Programı kapsamında, tamamen Avrupa Birliği (AB) tarafından finanse edilmektedir. Proje, Türk Ticaret ve Sanayi Odaları
ile AB’deki muhatapları arasında karşılıklı bilgi, diyalog ve uzun vadeli işbirliğini güçlendirmeyi; böylece AB ile Türk iş çevrelerinin
entegrasyonunu kolaylaştırmayı amaçlamaktadır.
Bu doküman aşağıdaki internet sitelerinden ücretsiz olarak indirilebilir:
www.tobb.org.tr, www.eurochambres.eu, www.etcf.org.tr
EUROCHAMBRES ve TOBB tarafından hazırlanmıştır
EUROCHAMBRES
Avenue des Arts 19 A/D
B – 1000 Brussels
Belgium
Tel: +32 (0)2 282 0850
Fax: +32 (0)2 230 0038
TOBB
Dumlupınar Bulvarı No: 252
(Eskişehir Yolu 9. km)
06530 ANKARA
Tel: +90 (312) 218 23 86
Fax: +90 (312) 218 23 84
Basım: Morris & Chapman, Brüksel, Belçika – http://www.morris-chapman.com
ETCF kitapçıkları EUROCHAMBRES ve TOBB’un ürünüdür. Çalışmanın içeriği kaynak açık bir şekilde ifade edilerek kullanılabilir.
İçindekiler
I. AB VERGİ POLİTİKASI, Tom Swinnen........................................................................................................................................................ 6
1. Giriş..................................................................................................................................................................................................................................................................................... 6
2. AB Vergi Uyumlaştırması....................................................................................................................................................................................................................................... 7
3. Doğrudan Vergilendirme....................................................................................................................................................................................................................................11
4. Dolaylı Vergilendirme............................................................................................................................................................................................................................................20
5. Adalet Divanı..............................................................................................................................................................................................................................................................39
6. Örnek Çalışmalar......................................................................................................................................................................................................................................................44
7. Ekler.................................................................................................................................................................................................................................................................................52
II. MÜZAKERE SÜRECİNDE GÜMRÜK BİRLİĞİ, İ. Kaan Erkman��54
1. Giriş -Yasal Çerçeve��54
2. Gümrük Birliği Müzakere Başlığı (Fasıl 29)��58
3. Gümrükler Faslına İlişkin Avrupa Birliği Mevzuatı��61
4. Gümrükler Müzakere Başlığına (29.Fasıl) İlişkin Türk Mevzuatı....................................................................................................................................................67
5. Türk Mevzuatının Avrupa Birliği Mevzuatına Uyum Durumu......................................................................................................................................................73
6. İdari Kapasiteyi Geliştirmek İçin Uygulanan Bazı Programlar.......................................................................................................................................................81
7. 29’uncu Fasıl Açısından Avrupa Birliği Müktesebatına Uyumun Etkilerinin Değerlendirilmesi..............................................................................82
III. Vergİlendİrme Alanındakİ Türk Mevzuatı ve Avrupa Bİrlİğİ’ne Uyum Sürecİ, İ. Kaan Erkman............................88
1. Avrupa Birliği Mevzuatı Hakkında Özet Bilgi...........................................................................................................................................................................................88
2. Vergilendirme Alanındaki Türk Mevzuatı Ve Avrupa Birliği’ne Uyum Süreci.......................................................................................................................93
3. 16. Fasıl Çerçevesinde AB Mevzuatına Uyuma İlişkin Değerlendirme ...............................................................................................................................102
4. Ekler..............................................................................................................................................................................................................................................................................104
IV. DAHA FAZLA BİLGİ İÇİN, Tom Swinnen ve İ. Kaan Erkman.............................................................................................................108
1. AB ve Türkiye’deki Temas Noktaları............................................................................................................................................................................................................108
2. Temel Kaynaklar....................................................................................................................................................................................................................................................109
3. Internet sayfaları....................................................................................................................................................................................................................................................111
4. Kaynakça....................................................................................................................................................................................................................................................................112
Yazarların Özgeçmişleri.......................................................................................................................................................................117
EU TAXATION
TAXATION POLICY
Tom SwInnen, Member Brussels Bar, Associate Thompson Hine LLP
1. IntroductIon
The traditional approaches adopted by the Member States
to protect the tax base in a cross-border context may
Taxation is at the heart of sovereignty of nation states.
be rendered ineffective if the approaches do not meet
National tax legislation may, however, create major difficulties
the requirements of the single market, with budgetary
from a single market point of view. This is the case where
consequences for the Member States concerned.
the national tax rules are incompatible with the provisions
of the EC Treaty concerning non-discrimination or the free
Although direct taxation is a matter for the Member States,
movement of goods, services, persons or capital, or state
fiscal sovereignty must be exercised consistently with the
aid. In addition, the national rules may be incompatible
rights granted by the EC Treaty. The European Court of Justice
with measures in the other Member States causing double
(“ECJ”) has ruled more than 100 direct tax cases over the
taxation (which the Member States are required to endeavor
last 20 years. In the vast majority of cases, the laws of the
to resolve).
Member States have been found to infringe the EC Treaty.
Despite this significant body of jurisprudence, determining
whether a particular law is consistent with the EC Treaty is not
This manual is a general summary for informational purposes only and should
not be considered as legal advice. The author can under no circumstance be held
responsible for any damage followed by the use of the information provided. If you
are in need of legal advice, please contact the author for further assistance
6
straightforward, and challenges to the tax laws of the Member
States are likely to continue.
Vergi Ödemek ve Gümrük Birliğinden İstifade Etmek: AB Vergi ve Gümrük Politikaları > AB Vergi Politikası
Article 94 of the EC Treaty provides for approximation of laws
a significant body of legislation on indirect taxation (value-
by means of directives. In taxation matters, however, the
added tax (“VAT”) and excise duties) in the early 1990s. This,
unanimous approval of the Member States is still required.
however, highlighted the initial absence of a coherent policy
During the same 20-year period, only a limited number of
on direct taxation. At the same time, it became clear that, too
directives were adopted which specifically address direct
often, tax proposals were discussed in isolation rather than in
taxation, despite the large number of proposals put forward
the context of wider EU policy.
by the Commission.
At the late 1990s, the Commission, contrasting the need for
This manual on EU Taxation is not an in depth analysis of EU
progress in tax coordination in the EU with the number of
legislation or jurisprudence regarding taxation at European
decisions adopted in this area, therefore proposed a new
level, but provides a general overview of the most important
and comprehensive view of taxation policy. The Commission,
EU legislation currently in place and is aimed to clarify the
in developing this approach, set out the case for greater
principles of EU Taxation in view of the foreseen EU accession
tax coordination within the EU and finally resulted in some
of Turkey.
important achievements, notably in the field of direct taxation.
The first chapter deals with the concept of harmonization
The most recent Communication1 sets out the Commissions
itself, the general principles of harmonization and the
view of the fundamental priorities for tax policy in the EU in
objectives of EU harmonization, as well as the legal basis
the years ahead. It explains the general approach which, in the
for harmonization. The second chapter deals with direct
Commissions opinion, the Community needs to adopt having
taxation and is divided in two major parts, one part regarding
regard to wider EU policy objectives, and highlights a number
personal taxation (taxation of individuals) and the second
of priorities in specific tax areas.
part regarding company taxation. The third chapter deals
with indirect taxation, the most important piece of EU tax law.
2.2 General prIncIples of harmonIzatIon
Customs and Excise duties, however, fall outside the scope of
this contribution. The chapter on indirect taxation elaborates
In its Communication the Commission reiterated its belief
on value added tax law and is closed by some words about the
that there is no need for an across the board harmonization
principle prohibition of capital duties. The fifth chapter deals
of Member States’ tax systems. Provided that they respect
with the European Court of Justice, its role within the EU and
Community rules, Member States are free to choose the tax
the infringement procedures. The sixth and final chapter is a
systems that they consider most appropriate and according to
case study and it is analyzed how two recent Member States,
their preferences.
Bulgaria and Romania, have implemented EU tax law. Finally,
the manual provides some information on where to get more
In addition, any proposal for Community action in the field
information about EU taxation.
of taxation would take full account of the principles of
subsidiarity and proportionality. There should only be action
2. EU taxatIon harmonIzatIon
at EU level where action by individual Member States could
not provide an effective solution. Many tax problems might, in
2.1 IntroductIon
fact, simply require better co-ordination of national policies.
In recent years, the contribution of tax policy to Community
Within this framework, this Communication established as a
objectives has increasingly been linked to the development of
main priority for tax policy that of addressing the concerns
the Internal Market, to the European Monetary Union (“EMU”)
of individuals and businesses operating within the Internal
and to closer economic integration. In the context of the
Market by focusing on the elimination of tax obstacles to
introduction of the Internal Market, the Community adopted
all forms of cross-border economic activity, in addition to
continuing the fight against harmful tax competition.
2.3 Context for the EU taxatIon polIcy
and capital, and the freedom to provide services). It must,
therefore, focus on the removal of tax obstacles to the exercise
The Commission stresses that it’s vital to ensure that taxation
of those four freedoms. For these reasons, tax systems must be
does not prevent both existing and new Member States
made simpler and more transparent.
from being able to compete on a level playing field or from
extracting the full benefits of the Internal Market.
b. Higher efficiency
The new EU policy dialogue has promoted an integrated
Secondly, EU initiatives in the field of taxation must ensure
approach with a greater awareness of policy options and
that tax systems contribute to a higher efficiency in the
constraints for taxation. Tax cuts should be focused on areas
functioning of the goods, services and capital markets as
where they have beneficial supply side effects and they should
well as to a properly functioning labour market. In terms
be accompanied by reforms to benefit systems in order to
of tax policy, this means that it is necessary to focus on the
increase growth potential and employment. It is also essential
removal of tax obstacles and distortions, the elimination of
to get the balance right between cutting taxes, investing
inefficiencies linked to the operation of different tax systems
in public services and sustaining fiscal consolidation so as
within the EU and the simplification of these tax systems to
to achieve a durable reduction in the overall tax burden.
make them more accessible to the taxpayer.
Lastly, the Commission recognizes that taxation policy
has an important role to play in increasing Research and
c. Reduce distortions
Development (R&D) and innovation within the EU.
Thirdly, EU taxation policy should continue to facilitate efforts
At the same time, globalization and vastly expanded
to cut nominal rates while broadening the tax base, thus
trade and capital flows require Community policies which
reducing the economic distortions associated with Member
enhance, not put at risk, the EU’s global competitiveness.
States’ tax systems.
Technological innovation and, in particular, the development
of e-commerce, enhance the mobility of certain forms of
d. Other general policy objectives
economic activity, particularly in the services sector, and the
Finally, the Commission stresses that these tax objectives of
mobility of capital.
EU taxation policy cannot be sought in isolation and their
Moreover, tax systems must be transparent in order to ensure
achievement must be compatible with other general EU policy
the right tax is paid at the right time in the right place, and
objectives. In particular, EU taxation policy must:
that opportunities for fraud and evasion are minimized. There
• underpin the Lisbon goal for the EU to become the most
is a growing international consensus – in the EU and in the
OECD – that this can only be achieved through cross-border
2
cooperation and in particular through the exchange of
information.
competitive and dynamic knowledge-based economy in the
world;
• support the continued success and development of
the Internal Market by allowing, both before and after
enlargement, all EU Member States to compete on a level
2.4 ObjectIves of EU taxatIon polIcy
playing field and extract the full benefits of the Internal
Market;
In its Communication the Commission has set out the general
objectives for EU taxation policy.
• contribute to a durable reduction in the overall tax burden
in the EU, by ensuring that a balance between cutting
taxes, investing in public services and sustaining fiscal
a. Ensure the four freedoms
consolidation is preserved;
• reinforce EU economic, employment, innovation, health
Firstly, the EU taxation policy must serve the interests of citizens
and business wishing to avail themselves of the four freedoms
of the Internal Market (the free movement of persons, goods
8
and consumer protection, sustainable development,
environmental and energy policies; and
• support the modernization of the European Social Model.
2.5 How to achIeve these objectIves
In the case of direct taxation of mobile tax bases, the need for
a certain degree of coordination has already been recognized,
Following the determination of the general objectives for EU
in particular: the exchange of information on savings income;
taxation policy, the question raises which are the instruments
in the Directive in the field of company taxation already
for implementing the general objectives outlined above. One
adopted (under Article 94 of the Treaty); in the Directive on
of the questions that is most frequently asked is the extent to
interest and royalties (see further).
which EU tax harmonization is either necessary or desirable.
The Commission is constantly examining whether more can
The Commission recognizes that there is no need for an across
be done to tackle direct tax obstacles to the Internal Market,
the board harmonization of Member States’ tax systems.
notably in the field of company taxation, while respecting
Provided that they respect Community rules, Member States
the sovereignty of the Member States. Certainly, further
are free to choose the tax systems that they consider most
coordination of national tax systems in the area of company
appropriate and according to their preferences. It is essential
taxation would help to eliminate situations of double taxation
to underline that in many tax fields harmonization is neither
or unintentional non-taxation as well as tax obstacles.
necessary, nor desirable in view of the widely differing
characteristics of Member States’ tax systems and different
2.6 Legal basIs for harmonIzatIon
national preferences. However, Member States’ choices do
In the fIeld of taxatIon
not take place in isolation and international aspects need to
be taken into account. So, for instance, EU tax coordination
2.6.1 The Treaty
should generally contribute to the coherence of Member
States’ positions in international for a like the OECD.
The common rules on taxation are set out in Article 90 to 93 of
the Treaty.
In the field of indirect taxation, a high degree of
harmonization is essential. The Treaty specifically provides for
Article 90 provides:
such harmonization (Article 93), because indirect taxes may
“No Member State shall impose, directly or indirectly, on the
create an immediate obstacle to the free movement of goods
products of other Member States any internal taxation in any
and the free supply of services within an Internal Market. They
kind in excess of that imposed directly or indirectly on similar
may also create distortions of competition. A large number of
domestic products. Furthermore, no Member State shall impose
Directives and Regulations have already been agreed in this
on the products of other Member States any internal taxation of
area.
such a nature as to afford indirect protection to other products.”
As far as taxes on personal income are concerned, the view is
that such taxes may be left to the Member States even when
“Where products are exported to the territory of any Member
the European Union achieves a higher level of integration
State, any repayment of internal taxation shall not exceed the
than at present. Nevertheless, Member States must respect
internal taxation imposed on them whether directly or indirectly.”
the fundamental Treaty principles on non-discrimination and
the free movement of workers within the EU. Furthermore,
even in this area it may be necessary to coordinate national
“In the case of charges other than turnover taxes, excise duties
tax systems in order to prevent discrimination in cross-boarder
and other forms of indirect taxation, remissions and repayments
situations or to remove obstacles to the exercise of the four
in respect of exports to other Member States may not be granted
freedoms (the tax treatment of occupational pensions is a
and countervailing charges in respect of imports from Member
good example of this).
States may not be imposed unless the measures contemplated
have been previously approved for a limited period by the
Council acting by a qualified majority on a proposal from the
Commission.”
2.7 CoordInatIon Instead of harmonIzatIon
“TheCouncil shall, acting unanimously on a proposal from the
2.7.1 Introduction
Commission and after consulting the European Parliament and
the Economic and Social Committee, adopt provisions for the
Coordination is a strategy developed by the European
harmonization of legislation concerning turnover taxes, excise
Commission that maintains legislation at national level, but
duties and other forms of indirect taxation to the extent that such
involves a collective effort to render the laws compatible with
harmonization is necessary to ensure the establishment and the
the EC Treaty and with each other.
functioning of the internal market within the time limit laid down
The Arbitration Convention, concluded on the basis of a
in Article 14.”
desire to give effect to Article 293 of the EC Treaty (avoidance
Furthermore, Article 94 on the ‘approximation of laws’
of double taxation), and the Code of Conduct on Harmful
provides:
Tax Practices and the measures taken by the Member States
“The Council shall, acting unanimously on a proposal from the
pursuant to it, as well as the recommendations of the Joint
Commission and after consulting the European Parliament
Transfer Pricing Forum, are examples of collaboration without
and the Economic and Social Committee, issue directives for
EC legislation.
the approximation of such laws, regulations or administrative
provisions of the Member States as directly affect the
2.7.2 The Arbitration Convention
establishment or functioning of the common market.”
2.7.2.1 Legal framework and aim
2.6.2 Harmonization of indirect taxes
The Convention 90/436/EEC on the elimination of double
Under Article 93 of the Treaty, the EU Council is to adopt
taxation in connection with the adjustment of transfers of
provisions for the harmonization of legislation concerning
profits between associated undertakings (“the Arbitration
turnover taxes, excise duties and other forms of indirect
Convention” or “the Convention”) entered into effect on 1
taxation, to the extent that such harmonization is necessary
January 1995.
to ensure the establishment and functioning of the internal
market within the time limit laid down in Article 14 of the
Its aim is to eliminate double taxation in the event that
Treaty.
tax authorities adjust profits associated enterprises realize
because their mutual transactions are not at arm’s length.
The Commission submits proposals to the Council which acts
Such adjustments may result in double taxation if one
unanimously after consultation of the European Parliament
Member State adjusts a company’s profits upwards, while
and the Economic and Social Committee. Implementation of
another Member State refuses to permit a corresponding
Article 93 is not a precondition for the application of Article 90,
downward adjustment to be made to the relevant associated
as Article 90 imposes on Member States with immediate effect
enterprise’s profits.
the duty to apply the tax legislation without discrimination
even before there is any harmonization.3 Because the
2.7.2.2 Procedure
principles of Article 90 are fundamental, directives adopted
under Article 93 cannot establish derogations from or
If an adjustment is likely to result in double taxation, an
obstacles to the requirements of Article 90. Although Article
enterprise may present its case to the competent authority in
90 only mentions indirect taxes, in the case of doubt as to
the Member State where it is established. This must be done
the classification of taxes as direct or indirect the ordinary
within three years from the date of the first tax assessment
harmonization provisions of Articles 94, 95 and 96 may be
that resulted in double taxation.
4
used additionally.
5
10
The enterprise and the competent authority must inform the
Also, the Savings Directive does not harmonize the taxation
other Member Stats involved that a case has been presented.
of interest income within the EU. The Directive only enables
The Member States involved then have two years to reach
the Member States to apply their existing taxation rules to
an agreement that eliminates the double taxation. If they fail
interest payments which their residents receive from paying
to do so, they must set up an advisory commission that will
agents in other Member States. The Directive leaves the choice
deliver its opinion within six months. The taxes to which the
of whether or not to tax the income to the Member Sates of
Convention applies and the competent authorities in each of
residence. The Directive also only covers a particular type of
the Member States, are listed in the Convention.
interest income, being cross-border savings income in the
form of interest paid in one Member State to individuals who
Afterwards, the relevant Member States have six months
are resident in another Member State. The Directive does not
to make a mutual decision, which may deviate from the
deal, for example, with interest income paid within a Member
commission’s opinion, as long as it eliminates the double
State to residents of that Member State.
taxation. If they fail to reach an agreement within those
six months, they are obliged to act in accordance with the
3.1.1.1 Aim
commission’s opinion.
The need to avoid distortions to the movement of capital
2.7.2.3 Code of Conduct
and allow effective taxation of interest payments received by
individuals in Member States other than the Member State of
In order to more uniformly implement specific elements of the
residence have led to the adoption of the Directive.
Arbitration Convention, such as certain time limits, a Code of
Conduct6 for that implementation was adopted in 2004.
The ultimate aim of the Savings Directive is to enable savings
income in the form of interest payments made in one Member
3. DIrect taxatIon
State to beneficial owners who are individuals resident for
tax purposes in another Member State to be made subject
The first part of this chapter on direct taxation deals with the
to effective taxation in accordance with the laws of the latter
taxation of individuals within the EU, the second part deals
Member State.
with the taxation of companies within the EU.
3.1.1.2 Scope
3.1 Personal taxatIon
The Savings Directive applies to interest paid to individuals
3.1.1 Taxation of savings income
resident in an EU Member State other than the one where the
interest is paid.
Income from interest on capital is one of the most mobile tax
bases, and tax competition is rife. In order to ensure the proper
The Directive applies to “interest” paid by a “paying agent”
operation of the internal market and tackle the problem of tax
established within the territory to which the Treaty applies by
evasion, Directive 2003/48/EC of 3 June 2003 on taxation of
virtue of Article 299 thereof.
savings income in the form of interest payments (hereinafter
“the Savings Directive” or “the Directive”) was adopted. It has
A “paying agent” means any economic operator who
been applicable since 1 July 2005 and Member States had to
pays interest to or secures the payment of interest for the
transpose its provisions into national legislation.
immediate benefit of the beneficial owner, whether the
operator is the debtor of the debt claim which produces
The Savings Directive does not introduce a new tax. All that
the interest or the operator charged by the debtor or the
the Directive is doing is ensuring that Member Stats have the
beneficial owner with paying interest or securing the payment
necessary information to apply their taxation rules to their
of interest.
own residents in respect of interest payments which they
receive from any of the Member States.
The definition of “interest” in the Directive is a broad one,
• 15% for the first three years (1 July 2005 – 30 June 2008);
covering interest from debt-claims of every kind, including
• 20% for the subsequent three years (1 July 2008 – 30 June
cash deposits and corporate and government bonds and
other similar negotiable debt securities. The definition of
2011); and
• 35% from 1 July 2011 onwards.
interest extends to cases of accrued and capitalized interest.
This includes, for example, interest that is calculated to have
These three Member Sates will then transfer 75% revenue
accrued by the date of the sale or redemption of a bond of a
of the tax withheld to the tax authorities of the resident’s
type where normally interest is only paid on maturity together
Member State, retaining 25% to cover their administrative
with the principal (a so-called “zero-coupon bond”). The
costs in applying the withholding tax.
definition also includes interest income obtained as a result of
indirect investment via collective investment undertakings (i.e.
However, the withholding tax will not be applied if the
investment funds managed by a specialist fund manager who
taxpayer presents a certificate from the tax authorities
places the investments made by individuals in a divers rang of
of his Member State of residence that confirms that the
assets according to defined risk criteria).
tax authorities are aware of the investment made abroad
(Luxembourg will also allow the individual to opt instead to
3.1.1.3 Principle : Automatic exchange of information
authorize the paying agent to disclose the information to
the tax authorities). There will be no need in that case for a
The Savings Directive provides that the competent authority
withholding tax because the tax authorities of the taxpayer’s
of the Member Sate of the paying agent shall communicate
Member State of residence will be in a position to subject the
the information to the competent authority of the Member
interest to the same tax rules as interest earned domestically.
Sate of residence of the beneficial owner.
3.1.2 Dividends received by individuals
The communication of information is automatic and needs to
take place at least once a year, within six months following the
The taxation of dividend income received by individuals is
end of the tax year of the Member State of the paying agent,
currently not harmonized at EU level.
for all interest payments made during that year.
However, Member States may not restrict the free movement
The minimum amount of information to be reported by the
of capital within the EU. This means that dividends from
paying agent to the competent authorities of its Member
another Member State received by individual shareholders
States, and subsequently to the competent authority of the
cannot be subjected to higher taxation than domestic
Member State of residence of the beneficial owner, consist of:
dividends. Similarly, dividends paid to individuals in another
a.the identity and residence of the beneficial owner;
Member State cannot be subjected to higher taxation than
b.the name and address of the paying agent;
domestic dividends.
c.the account number of the beneficial owner or, where there
is non, identification of the debt claim giving rise to the
3.1.2.1 Economic double taxation
interest;
d.information concerning the interest payment, depending
on the category of interest paid.
Different levels of taxation should be distinguished, when
considering the taxation of dividends. The first is the corporate
taxation of the company’s profits at the level of the company.
3.1.1.4 Transitional provisions
The second is the taxation of the shareholder, subdivided in
two parts: firstly, any withholding tax levied on the dividends
For a transitional period, Belgium, Luxembourg and Austria
paid by the company on behalf of the shareholder at the
may apply a withholding tax instead of providing information,
moment the dividends are paid out, secondly, income taxation
on interest that is paid to individual savers resident in other
at the level of the individual shareholder receiving the
Member State. The rates will be:
dividends.
12
Economic double taxation arises when the same income is
3.1.2.3.2 Restrictions and justifications
taxed twice in the hands of two different taxpayers. In the
case of dividends, economic double taxation may arise when
In the absence of harmonization, it has remained essentially
first the company is subject to corporate tax and then the
within the competence of Member States. However, Member
shareholder is subject to income tax on the distributed profits,
States must exercise that competence consistently with
i.e. the dividends. For domestic dividends, most Member
Community law.
States prevent or reduce economic double taxation by
applying either: an imputation system, or a scheduler system.
In order to determine whether a provision of national law
is compatible with Article 56 of the Treaty, it should be
3.1.2.2 International juridical double taxation
established wether it restricts the free movement of capital
and if so, whether the restriction can be justified.
International juridical double taxation arises when two
Member States tax the same taxpayer on the same income. In
Two questions, developed in the ECJ’s case law, determine
the case of dividends, international juridical double taxation
whether there is a restriction on the free movement of capital
may occur when the shareholder first suffers a withholding tax
within the meaning of Article 56 of the Treaty:
on his dividend in one State and then income tax in another
1.Is the provision liable to dissuade residents of a Member
State. Distributed profits of companies may suffer both
State from investing their capital in companies established
economic and juridical double taxation.
in other Member States?7
2.Is the provision of the Member State liable to constitute an
Widely accepted guidelines for the elimination of international
obstacle to companies established in other Member States
juridical double taxation of dividends are provided by the
to raise capital in that Member State?8
OECD Model Tax Convention on income and capital. According
to Article 10 of the OECD Model Tax Convention dividends
If either both of the above questions are answered positively,
may be taxed in the state of residence of the shareholder, but
the provision constitutes a restriction on capital movements.
also in the source state. However, the tax levied by the source
state is limited to 15% if the shares are held by an individual
Once a restriction is established, it should be explored
shareholder. In their bilateral tax treaties Member States can
whether a justification is applicable. The restriction being
agree to either levy lower source taxation or non at all.
established, it is necessary to examine whether the restriction
may be objectively justified by any overriding reason in the
3.1.2.3 Legal analysis
general interest.9
3.1.2.3.1 The Treaty
One of the main exceptions to Article 56 is provided by Article
58.1(a), which gives Member States the right “to apply the
According to Article 14 of the Treaty “the internal market shall
relevant provisions of their tax law which distinguish between
comprise an area without internal frontiers in which the free
taxpayers who are not in the same situation with regard to their
movement of goods, persons, services and capital is ensured in
place or residence or with regard to the place where their capital
accordance with the provisions of the Treaty”.
is invested”.
Article 56 of the Treaty elaborates the free movement of
Moreover, on the basis of Article 58.1(b), Member States may
capital “all restrictions on the movement of capital between
“take all requisite measures to prevent infringements of national
Member States and between Member States and third countries
law and regulations”, in particular those concerned with
shall be prohibited”.
taxation.
However, the exceptions of Article 58.1 are limited by Article
Directive 90/435/EEC of 23 July 1990, as amended by Directive
58.3, which states specifically that the national provisions
2003/123/EC of 22 December 2003 and Directive 2006/98/EC
referred to by Article 58.1. “shall not constitute a means of
of 20 November 2006 (“the Parent-Subsidiary Directive” or “the
arbitrary discrimination or a disguised restriction on the free
Directive”).
movement of capital and payments as defined in Article 56”.
The Parent-Subsidiary Directive seeks to ensure that the
It should be borne in mind that Article 58.1 represents an
grouping together of companies of different Member States
exception to the fundamental principle of free movement, and
is not hampered by restrictions, disadvantages or distortions
must therefore be interpreted restrictively.
arising in particular from the tax provisions of the Member
10
States. It introduces a common system of tax rules which are
3.1.2.3.3 ECJ’s case law
neutral from a point of view of competition in order to allow
enterprises to adapt to the requirements of the common
The most relevant case for taxation of portfolio dividends
market, to increase their productivity and to improve their
is Verkooijen.11 The facts in this case were relatively simple.
competitive strength at international level.
When taxing dividend income, the Netherlands exempted the
first 1,000 guilders. However, this exemption only applied to
3.2.1.2 Scope
domestic dividends, it did not apply to inbound dividends. The
Court ruled that this was not in conformity with the Treaty.
Each Member State must apply the provisions of the ParentSubsidiary Directive to:
In other words, the ECJ ruled that the grant of a tax advantage
relating to taxation of the income of natural persons who
are shareholders subject to the condition that the dividends
• distributions of profits received by companies of that State
which come from their subsidiaries of other Member States;
• distributions of profits by companies of that State to
are paid by companies established within national territory
companies of other Member States of which they are
constitutes a restriction on capital movements.
subsidiaries;
• distributions of profits received by permanent
3.1.3 Cross-border workers
establishments situated in that State or companies of
other Member Sates which come from their subsidiaries
Under the Treaty, individuals are entitled to move freely
for work reasons from one Member State to another
without suffering discrimination as regards employment,
remuneration or other conditions of work and employment.
of a Member State other than that where the permanent
establishment is situated;
• distribution of profits by companies of that State to
permanent establishments situated in another Member
State of companies of the same Member State of which they
Cross-border workers are persons who work in one Member
are subsidiaries.
State but live in another. It should however be stressed that
the definition of what a cross-border worker exactly is may
The application of domestic or agreement-based provisions
vary from one field to another (e.g. tax law, right of residence,
required for the prevention of fraud or abuse is not precluded.
welfare entitlements).
For the purposes of the Parent-Subsidiary Directive a
3.2 Company taxatIon
“permanent establishment” means a fixed place of business
situated in a Member State through which the business of a
3.2.1 Parent-Subsidiary Directive
company of another Member State is wholly or partly carried
on in so far as the profits of that place of business are subject
3.2.1.1 Aim and legal framework
to tax in the Member State in which it is situated by virtue of
the relevant bilateral tax treaty or, in absence of such treaty, by
The common system of taxation for parent companies and
subsidiaries of different Member States is governed by
14
virtue of national law.
3.2.1.3 Taxation of distributed profits
3.2.1.4 Conditions
3.2.1.3.1 Corporation tax
The application of the Parent-Subsidiary Directive is subject to
a number of conditions.
Where a parent company, or its permanent establishment,
by virtue of the association of the parent company with its
3.2.1.4.1 Shareholding requirement
subsidiary, receives distributed profits, the Member State of
the parent company and the Member State of its permanent
In order for the Parent-Subsidiary Directive to apply, the
establishment shall, except when the subsidiary is liquidated,
receiving company must qualify as “parent company” in the
either:
meaning of the Directive.
• refrain from taxing such profits; or
• tax such profits while authorizing the parent company
The status of parent company is attributed at least to any
and the permanent establishment to deduct from the
company of a Member State which has a minium holding of
amount of tax due that fraction of the corporation tax
20% in the capital of a company of another Member State,
related to those profits and paid by the subsidiary and
from 1 January 2007 the minium holding percentage has been
any lower-tier subsidiary, subject to the condition that
lowered to 15% and as from 1 January 2009 the minimum
at each tier a company and its lower-tier subsidiary
holding percentage has been lowered to 10%.
meet the requirements provided for in the ParentSubsidiary Directive, up to the limit of the amount of the
It should be noted that some Member States even apply a
corresponding tax due.
lower minimum holding percentage. Also, Member States may
replace, by means of bilateral agreement, the criterion of a
However, each Member State shall retain the option of
holding in the capital by that of a holding of voting rights.
providing that any charges relating to the holding and
any losses resulting from the distribution of profits of the
Member States may require a minimum holding period of two
subsidiary may not be deducted from the taxable profits of
years. The Directive states that Member States may not apply
the parent company. Where the management costs relating
the Directive to companies of that Member State which do
to the holding of such a case are fixed as a flat rate, the fixed
not maintain for an uninterrupted period of at least two years
amount may not exceed 5% of the profits distributed by the
holdings qualifying them as parent companies or to those of
subsidiary.
their companies in which a company of another Member State
does not maintain such a holding for an uninterrupted period
3.2.1.3.2 Withholding taxes
of at least two years.
Profits which a subsidiary distributes to its parent company
3.2.1.4. 2 Legal entity requirement
shall be exempt from withholding tax.
The parent company and the subsidiary must be specific legal
The Member State of a parent company may not charge
entities and take one of the forms listed in the Annex to the
withholding tax on the profits which such a company receives
Parent-Subsidiary Directive. In principle the ordinary legal
from a subsidiary.
corporate entities are included in the Annex and meet the
legal entity requirement.
The Parent-Subsidiary Directive explicitly states that the
term “withholding” shall not cover an advance payment or
3.2.1.4. 3 Subject-to-tax requirement
prepayment of corporation tax to the Member State of the
subsidiary which is made in connection with a distribution of
The parent company and the subsidiary must be subject to
profits to its parent company.
corporate taxation (as listed in Article 2, (c) of the Directive),
without the possibility of an option or of being exempt.
3.2.1.4. 4 Place of establishment requirement
The Interest and Royalty Directive is designed to abolish
withholding taxes levied on interest and royalty payments
The parent company and the subsidiary must according to the
made between associated companies of different Member
tax laws of the Member State be concerned to be resident in
States. The Member State will therefore exempt interest
that State for tax purposes and, under the terms of a double
and royalties from any taxes levied on such income and
taxation agreement concluded with a third State, may not
affecting that type of company, whether the tax is collected
be considered to be resident for tax purposes outside the
by deduction at source or by assessment, provided that the
Community.
beneficial owner of the interest or royalties is a company of
another Member State or a permanent establishment situated
3.2.2 Interest and Royalty Directive
in another Member State of a company of a Member State.
However, transitional arrangements have been laid down for
certain Member States in order to limit the immediate impact
On 3 June 2003 the Council adopted Directive 2003/49/EC
of the Directive on the budget of these countries (see further).
on a common system of taxation applicable to interest and
royalty payments made between associated companies of
The source State will repay the excess tax withheld at source
different Member States, as amended by Directive 2004/66/
within one year following due receipt of the application and
EC of 26 April 2004, Directive 2004/76/EC of 29 April 2004 and
such supporting information as it may reasonably ask for. If
Directive 2006/98/EC of 20 November 2006 (“the Interest and
the tax withheld at source has not been refunded within that
Royalty Directive” or “the Directive”) and has come into force
period, the receiving company or permanent establishment
on 1 January 2004.
will be entitled on expiry of the year in question to interest
on the tax which is refunded at a rate corresponding to the
In order to tackle harmful tax competition, the EU has decided
national interest rate to be applied in comparable cases under
to establish a regulatory instrument intended to ensure that
the domestic law of the source State.
interest and royalty payments between associated companies
of different Member States are subject to tax once in a
3.2.2.3 Definition of interest and royalties
Member State.
The term “interest” means income from debt-claims of every
In a single market having the characteristics of a domestic
kind, whether or not secured by mortgage and whether or
market, transactions between companies of different Member
not carrying a right to participate in the debtor’s profits, and
States should not be subject to less favorable tax conditions
in particular, income from securities and income from bonds
than those applicable to the same transactions carried out
or debentures, including premiums and prizes attaching to
between companies of the same Member State.
such securities, bonds or debentures. Penalty chares for late
payment are not regarded as interest.
3.2.2.2 Scope and procedure
The term “royalties” means payments of any kind received as a
The Interest and Royalty Directive introduces a common
consideration for the use of, or the right to use, any copyright
system of taxation applicable to interest and royalty payments
of literary, artistic or scientific work, including cinematograph
made between associated companies of different Member
films and software, any patent, trade mark, design or model,
States. Interest and royalty payments arising in a Member
plan, secret formula or process, or for information concerning
State are to be exempt from any taxes imposed on those
industrial, commercial or scientific experience. Payments
payments in that State, whether by deduction at source or
for the use of, or the right to use, industrial, commercial or
by assessment and, provided that the beneficial owner of the
scientific equipment are not regarded as royalties.
interest or royalties is a company of another Member State or
a permanent establishment situated in another Member State
of a company of a Member State.
16
3.2.2.4 Conditions
3.2.2.4.3 Subject to tax requirement
The interest or royalty must be paid by an enterprise in one
Both the paying and the receiving company of a Member
Member State to an enterprise in another Member State
State must be subject to corporate taxation (as listed in Article
that has its tax residence in the EU. The Directive explicitly
3, (a), (iii) of the Directive), without being exempt, or subject
provides that it does not apply to situations where interest
to a tax which is identical or substantially similar and which is
or royalties are paid by or to a permanent establishment in a
imposed after the date of entry intro force of the Directive in
third State of a company of a Member State and the business
addition to, or in place of, the listed existing taxes.
of the company is wholly or partly carried on through that
permanent establishment.
3.2.2.4.4 Beneficial ownership
A “permanent establishment” means a fixed place of business
As already mentioned, the recipient of the payment must
situated in a Member State though which the business of a
be its beneficial owner, which means that the recipient must
company of another Member State is wholly or party carried on.
receive the payment for its own benefit (and not, for example,
in its capacity as an intermediary).
Furthermore, the following conditions must be met in order
for the benefits under the Directive to apply.
3.2.2.4.5 Exclusion of payments as interest or royalties
3.2.2.4.1 Associated companies
The source State is able to exclude from the application of the
Directive payments purporting to be interest and may exclude
The companies must be associated companies. Two
from the benefits of the Directive the following cases:
companies are regarded as associate companies when:
• payments which are treated as a distribution of profits or as
• one has a direct minimum holding of 25% in the capital of
the other; or
• a third company has a direct minimum holding of 25% in
the capital of both companies.
a repayment of capital under the law of the source State;
• payments from debt-claims, which carry a right to
participate in the debtor’s profits;
• payments from debt-claims, which entitle the creditor to
exchange his right to interest for a right to participate in the
Holding companies must involve only companies resident in
Community territory.
debtor’s profits; and
• payments from debt-claims which contain no provision for
repayment of the principal amount of where the repayment
Member States have the option of replacing the criterion of
is due more than 50 years after the date of issue.
a minimum holding in the capital with that of a minimum
holding of voting rights.
Where, by reason of a special relationship between the payer
and the beneficial owner of interest or royalties, or between
3.2.2.4.2 Legal entity requirement
one of them and some other person, the amount of the
interest or royalties exceeds the amount which would have
Both the paying and the receiving company of a Member
been agreed by the payer and the beneficial owner in the
State must be specific legal entities and take one of the forms
absence of such a relationship, the provisions of the Interest
listed in the Annex to the Interest and Royalty Directive (list
and Royalty Directive will apply only to the latter amount, if
identical to the list under the Parent-Subsidiary Directive). In
any.
principle the ordinary legal corporate entities are included in
the Annex and meet the legal entity requirement.
Also, the Directive does not preclude the application of
domestic or agreement-based provisions required for the
prevention of fraud or abuse. Member States may, in the
case of transactions for which the principal motive or one of
3.2.3 Merger Directive
the principal motives is tax evasion, tax avoidance or abuse,
withdraw the benefits of the Directive or refuse to apply the
Directive.
Directive 90/434/EEC of 23 July 1990 on the common system
3.2.2.6 Transitional arrangements
of taxation applicable to mergers, divisions, transfers of assets
and exchanges of shares concerning companies of different
Greece and Portugal are authorized not to apply the
Member States, as amended by Directive 2005/19/EC of 17
provisions of the Interest and Royalty Directive until the entry
February 2005 and Directive 2006/98/EC of 20 November 2006
into on 1 January 2005 of Directive 2003/48/EC on taxation
(“the Merger Directive” or “the Directive”), went into force on
of savings income. During a transitional period of eight
30 July 1990 and the deadline for transposition in the Member
years starting on the aforementioned date, the rate of tax
States ended at 1 January 2002.
on payments of interest or royalties made to an associated
company of another Member State or to a permanent
The Merger Directive recognizes that such operations may
establishment situated in another Member State of an
be necessary to create within the Community conditions
associate company of a Member State may not exceed 10%
analogous to those of an internal market and thus to
during the first four years and 5% during the final three years.
ensure the establishment and effective functioning of the
common market. In order that such operations should not
Spain is authorized, for royalty payments only, not to apply
be hampered by restrictions, disadvantages or distortions
the provisions of the Directive until the same date of 1 January
arising in particular from tax provisions of the Member States,
2005. During a transitional period of six years starting on the
the Directive introduces with respect to such operations tax
aforementioned date, the rate of tax on payments of royalties
rules which are neutral from the point of competition, so as to
made to an associated company of another Member State
allow enterprises to adapt to the requirement of the common
may not exceed 10%.
market, to increase their productivity and to improve their
competitive strength at the international level.
These transitional rules will, however, remain subject to the
continued application of any lower rate of tax specified by
3.2.3.2 Scope and definitions
bilateral agreements concluded between Greece, Spain or
Portugal and other Member States.
3.2.3.2.1 Scope
Where a company of a Member State, or a permanent
The Merger Directive applies to mergers, divisions, partial
establishment situated in that Member State of a company
divisions, transfers of assets and exchanges of shares in which
of a Member State, receives interest or royalties from an
companies from two or more Member States are involved.
associated company of Greece or Portugal, or receives
Further more the Directive also applies to transfers of the
royalties from an associated company of Spain, or receives
registered office from one Member State to another Member
interest or royalties from a permanent establishment situated
State of European Companies (Societas Europaea or SE) and
in Greece or Portugal of an associated company of a Member
European Cooperative Societies (SCE).
State, or receives royalties from a permanent establishment
situated in Spain of an associated company of a Member
It is important that the transaction involves a cross-border
State, the first Member State will allow an amount equal to
element to fall within the scope of the Merger Directive.
the tax paid in Greece, Spain or Portugal on that income as
a deduction from the tax on the income of the company or
3.2.3.2.2 Qualifying companies
permanent establishment which received that income.
The Directive applies to companies from a Member State.
“A company of a Member State” is defined as any company
which:
18
• takes one of the forms listed in Annex I to the Directive
(legal entity requirement); and
• according to the tax laws of a Member State is considered
A “transfer of assets” is defined as an operation whereby a
company transfers without being dissolved all or one or more
branches of its activity to another company in exchange
to be resident in that State for tax purposes and, under the
for the transfer of securities representing the capital of the
terms of a double taxation agreement concluded with a
company receiving the transfer.
third State, is not considered to be resident for tax purposes
outside the Community (residence requirement); and
• is subject to corporate tax (as listed in the Directive),
An “exchange of shares” is defined as an operation whereby
a company acquires a holding in the capital of another
without the possibility of an option or of being exempt, or
company such that it obtains a majority of the voting rights in
to any other tax which may be substituted for any of the in
that company, or, holding such a majority, acquires a further
the Directive listed taxes (subject to tax requirement).
holding, in exchange for the issue to the shareholders of the
latter company, in exchange for their securities, of securities
3.2.3.2.3 Definitions
representing the capital of the former company, and, if
applicable, a cash payment not exceeding 10% of the nominal
For the purpose of the Directive a “merger” shall mean an
value, in the absence of a nominal value, of the accounting par
operation whereby:
value of the securities issued in exchange.
• one or more companies, on being dissolved without going
into liquidation, transfer all their assets and liabilities to
Finally, a “transfer of the registered office” is defined by the
another existing company in exchange for the issue to
Directive as an operation whereby an SE or an SCE, without
their shareholders of securities representing the capital of
winding up or creating a new legal person, transfers its
that other company, and, if applicable, a cash payment not
registered office from one Member State to another Member
exceeding 10% of the nominal value, or, in the absence
State.
of a nominal value, of the accounting par value of those
securities; or
3.2.3.3 Applicable regime and conditions
• two or more companies, on being dissolved without going
into liquidation, transfer all their assets and liabilities to
According to the regime laid down in the Merger Directive,
a company that they form, in exchange for the issue to
a merger, division or partial division shall not give rise to
their shareholders of securities representing the capital of
any taxation or capital gains calculated by reference to the
that new company, and, if applicable, a cash payment not
difference between the real values of the assets and liabilities
exceeding 10% of the nominal value, or in the absence
transferred and their values for tax purposes. The terms “value
of a nominal value, of the accounting par value of those
for tax purposes” and “transferred assets and liabilities” are
securities; or
defined in the Merger Directive.
• a company, on being dissolved without going into
liquidation, transfers all its assets and liabilities to the
The advantageous regime only applies if the receiving
company holding all the securities representing its capital.
company computes any new depreciation and any gains
or losses in respect of the assets and liabilities transferred
A “division” is defined as an operation whereby a company,
according to the rules that would have applied to the
on being dissolved without going into liquidation, transfers
transferring company or companies if the merger, division or
all its assets and liabilities to two or more existing or
partial division had not taken place.
new companies, in exchange for the pro rata issue to
its shareholders of securities representing the capital of
Furthermore, the Directive provides that the Member States
the companies receiving the assets and liabilities, and, if
must take the necessary measures to ensure that, where
applicable, a cash payment not exceeding 10% of the nominal
provisions or reserves properly constituted by the transferring
value or, in the absence of a nominal value, of the accounting
company are partly or wholly exempt from tax and are not
par value of those securities.
derived from permanent establishments abroad, such
provisions or reserves may be carried over, with the same
the benefits of the Merger Directive where it appears that the
tax exemption, by the permanent establishments of the
principal objective or one of the principal objectives of the
receiving company which are situated in the Member State
transaction is tax evasion or tax avoidance.
of the transferring company, the receiving company thereby
assuming the rights and obligations of the transferring
4. IndIrect taxatIon
company.
4.1 Customs and ExcIse dutIes
Finally, it should be noted that the Merger Directive sets out
specific rules applicable for transparent entities and for the
Customs and Excise duties fall outside the scope of this
transfer of the registered office of an SE or an SCE.
manual. Please see the following chapters in this Manual
for more information on customs and excise duties.
3.2.3.4 Tax evasion and tax avoidance
4.2 Value Added Tax (VAT)
The benefits of the Merger Directive may be refused where
tax avoidance is present. The Directive stipulates that Member
Value Added Tax (VAT) is a general tax on consumption and
States may refuse to apply or withdraw the benefit of all or
is added to the value of supplies of goods and services en
any part of the provisions of the Directive where it appears
route to the final consumer. The principle is based on a tax
that the merger, division, partial division, transfer of assets,
credit system which allows every taxable person in the chain
exchange of shares or transfer of the registered office of an SE
of production to recover the VAT on costs incurred. In this way
or an SCE:
it is the final consumer which ultimately bears the burden of
• has as its principal objective or as one of its principal
the tax.
objectives tax evasion or tax avoidance. The fact that one
of the operations is not carried out for valid commercial
Within the EU, neutrality is achieved by means of exempting
reasons such as the restructuring or rationalization of the
(or zero rating) supplies of goods to other EU Member States
activities of the companies participating in the operation
and taxing acquisitions in the EU Member State of destination.
may constitute a presumption that the operation has tax
Thus, the VAT paid by the final consumer in any Member
evasion or tax avoidance as its principal objective or as one
State is the same whether he obtains the goods from his own
of its principal objectives;
country or from another EU Member State.
• results in a company, whether participating in the operation
or not, no longer fulfilling the necessary conditions for the
4.2.1 Legal Framework and Characteristics
representation of employees on company organs according
to the arrangements which where in force prior to that
4.2.1.1 Legal Framework
operation.
The essential piece of EU VAT legislation is Directive 2006/112/
It should be noted that the ECJ has delivered considerable
EC (recast of the 6th VAT Directive 1977), as amended by
guidance on the parameters for anti-abuse legislation.
Directive 2008/8/EC (so-called “VAT Package”, see further).
3.2.3.5 Interpretation of the Merger Directive
Regarding the VAT refund procedure, two Directives apply
depending on the place of establishment of the taxable
Particular provisions of the Merger Directive have been
person claiming the refund:
interpreted by the ECJ in three cases: Leur Bloem , Andersen
• taxable persons established within the EU: refund under the
12
og Jensen13 and Kofoed14. These cases discuss the meaning
of “transfer of assets”, “exchange of shares” and “branch of
activity” as defined by Article 2 of the Merger Directive, as
well as the meaning and application of Article 11 (1) (a) which
broadly, allows a Member State to refuse to apply or withdraw
20
8th VAT Directive (19/1072/EEC);
• taxable persons not established within the EU: refund under
the 13th VAT Directive (86/560/EEC).
4.2.1.2 Characteristics
In order for these transactions to be subject to VAT, the
following conditions must be met:
VAT in the EU is a general, broadly based consumption tax
1.the transaction must be carried out for consideration. Any
assessed on the value added to goods and services. It applies
consideration, of any kind and in any form whatsoever,
more or less to all goods and services that are bought and sold
must be regarded as a consideration in the meaning of
for use or consumption in the Community. Thus, goods which
the Directive, thus also the exchange of goods without
are sold for export or services which are sold to customers
any money transfer between the parties is regarded as a
abroad are normally not subject to VAT. Conversely imports
transaction for consideration. This also means that supplies
are taxed to keep the system fair for EU producers so that they
can compete on equal terms on the European market with
suppliers situated outside the Union.
free of charge fall outside the scope of VAT; and
2.the transaction must take, or must be deemed to take place,
within the territory of a Member State (see further regarding
the place of supply rules);
The main characteristics of the EU VAT system are:
• VAT is a general tax: it applies, in principle, to all commercial
3.the transaction must be carried out by a “taxable person”
acting as such (see further).
activities involving the production and distortion of goods
and the provision of services;
4.2.2.1.1 The supply of goods
• VAT is a consumption tax: it is borne by the final consumer
and it is not a charge on businesses;
• VAT is charged as a percentage of price: meaning that the
actual tax base is visible at each stage in the production and
According to Article 14 of the Directive the supply of goods
means the transfer of the right to dispose of tangible property
as owner.
distribution chain;
• VAT is collected fractionally: the tax is collected via a system
a.Obligatory extensions to the supply of goods
of partial payments whereby taxable persons deduct from
the VAT they have collected the amount of tax they have
In each Member State the following supplies are deemed
paid to other taxable persons on purchases for their own
supplies of goods:
business activities;
• the transfer, by order made by or in the name of a public
• VAT is collected and remitted by taxable persons: the tax is
paid to the authorities by the seller of the goods, who is the
“taxable person”, but it is actually paid by the buyer to the
seller as part of the price;
• VAT is neutral: the tax is neutral regardless how many
transactions are involved;
• VAT is an indirect tax.
authority or in pursuance of the law, of the ownership of
property against payment of compensation;
• the actual handing over of goods pursuant to a contract
for the hire of goods for a certain period, or for the sale
of goods on deferred terms, which provides that in the
normal course of events ownership is to pass at the latest
upon payment of the final instalment;
• the transfer of goods pursuant to a contract under which
4.2.2 Subject matter and Scope
commission is payable on purchase or sale;
• the private use of goods, e.g. transfer of goods from a
4.2.2.1 Taxable transactions
business for private use, shall be treated as a supply made
for a consideration. However, the provision of samples or
According to Article 2 of Directive 2006/112/EC (hereinafter
gifts of small value for the purpose of the taxable person’s
“the Directive”) the following transactions are subject to VAT:
business are not to be so treated.
1.the supply of goods;
2.the supply of services;
b.Optional extensions to the supply of goods
3.intra-Community acquisitions of goods;
4.importation of goods.
Each Member State is entitled to consider the following
transactions as the supply of goods:
• certain interests in immovable property;
• rights in rem giving the holder thereof a right of use over
immovable property;
Where a taxable person acting in his own name but on behalf
of another takes part in a supply of services, he shall be
• shares or interests equivalent to shares giving the
holder hereof de jure or de facto rights of ownership or
considered to have received and supplied those services
himself.
possession over immovable property or part thereof;
• the handing over of certain works of construction;
b.Optional extensions to the supply of goods
• the self-supply of goods (i.e. the use for business
purposes, by a business, of goods manufactured in the
A supply of services may consist, inter alia, in one of the
business itself ) but only if the business would not have
following transactions:
been entitled to a full credit for the VAT previously paid
• the assignment of intangible property, whether or not the
if it had purchased the goods instead of manufacturing
them. Goods produced by a third party upon request of
the business using goods belonging to that business are
deemed to be goods manufactured in the business’ own
enterprise;
subject of a document establishing title;
• the obligation to refrain from an act, or to tolerate an act
or situation;
• the performance of services in pursuance of an order
made by or in the name of a public authority or in
• the application of goods by a business for the purpose
pursuance of the law.
of a non-taxable activity, but only if the business was
entitled to deduct VAT wholly or partly on the acquisition
In order to prevent distortion of competition and after
of such goods;
consulting the VAT Committee, Member States may treat as
• the retention of goods by a taxable person when he
a supply of services for consideration the supply by a taxable
ceases to carry out a taxable economic activity where the
person of service for the purpose of his business, where the
VAT on such goods was wholly or partly deductible on
VAT on such a service, were it supplied by another taxable
their acquisition.
person, would not be wholly deductible.
c.No taxable supply of goods
4.2.2.1.3 Intra-Community acquisition of goods
In the event of a transfer of a business as a going concern,
The intra-Community acquisition of goods means, according
each Member State may consider that no supply of goods or
to Article 20 of the Directive, the acquisition of the right to
services has taken place and in that event the recipient shall
dispose as owner of movable tangible property dispatched
be treated as the successor to the transferor.
or transported to the person acquiring the goods, by or on
behalf of the vendor or the person acquiring the goods, in a
4.2.2.1.2 The supply of services
Member State other than that in which dispatch or transport
of the goods began.
Article 24 of the Directive provides that the supply of services
means any transaction which does not constitute a supply of
4.2.2.1.4 Importation of goods
goods.
According to Article 30 of the Directive, the importation of
a.Obligatory extensions to the supply of services
goods is understood as the entry into the Community of
goods which are not in free circulation within the meaning of
Each of the following transactions shall be treated as a
Article 24 of the Treaty.
supply of services for consideration:
• the private use of goods where VAT was deductible;
In addition, the entry into the Community of goods which are
• the self-supply of services by a taxable person.
in free circulation, coming from a third territory forming part
of the customs territory of the Community, shall be regarded
as importation of goods.
22
4.2.2.2 Territorial scope
A profit motive is not required to qualify as a taxable person.
However, a person who always provides services free of charge
According to Article 5 of the Directive, the “Community”
or consistently below cost may not be regarded as a taxable
and the “territory of the Community” mean the territory of
person. Actions preparatory to the carrying on of a business
each Member State of the Community to which the Treaty
form part of the business.
establishing the European Community is applicable, in
accordance with Article 299 of the Treaty, with the exception
A taxable person can be a resident or non-resident, an
of any territory referred to in Article 6 of this Directive.
individual, an association of individuals (e.g. partnership), a
company, or any other legal economic entity.
“Third territories” means those territories referred to in Article
6 of the Directive (see further) and “third country” means any
A holding company which only holds the shares of
State or territory to which the Treaty is not applicable.
subsidiaries and is not engaged in any other activity is not
treated as a taxable person.
According to Article 6 of the Directive, the Directive does not
apply to the following territories forming part of the customs
4.2.2.3.1 Occasional taxable persons
territory of the Community:
• Month Athos;
• the Canary Islands;
a.Supply of new means of transport, dispatched to another
Member State (mandatory)
• the French overseas departments;
• the Aland Islands;
• the Channel Islands.
Shall be regarded as a taxable person, any person who, on
an occasional basis, supplies a new means of transport,
which is dispatched or transported to the customer by the
Furthermore, the Directive does not apply to the following
vendor or the customer, or on behalf of the vendor or the
territories not forming part of the customs territory of the
customer, to a destination outside the territory of a Member
Community:
State but within the territory of the Community.
• the Island of Heligoland;
• the territory of Büsingen;
b.Supply of new buildings and building land (optional)
• Ceuta;
• Melilla;
Member States may regard as a taxable person anyone who
• Livigno;
carries out, on an occasional basis, one of the following
• Campione d’Italia;
transactions:
• the Italian water of Lake Lugano.
• the supply, before first occupation, of a building or parts
of a building and of the land on which the building
4.2.2.3 Taxable persons
stands;
• the supply of building land.
A taxable person is any person who independently carries out,
in any place any economic activity. This includes the activity of
Article 12 of the Directive describes a “building” as any
producers, traders and persons supplying a range of services
structure fixed to or in the ground and “building land” as
including the activities of the professions. In general, economic
any unimproved or improved land defined as such by the
activities should be ongoing rater than on an one-off or on an
Member States.
occasional basis. Wage earners as employees under contract to
their employer are not treated as taxable persons.
The exploitation of tangible or intangible property, for the
purpose of obtaining income there from on a continuing
basis, is also considered an economic activity.
4.2.2.3.2 Public bodies
The rules regarding the place of supply of goods and services
is one of the most complex set of rules of EU VAT law. However,
a.In principle not regarded as taxable persons
the place of supply rules are crucial to determine where a
transaction takes, or is deemed to take, place for VAT purposes.
States, regional and local government authorities and other
The place of supply rules are relevant in order to determine:
bodies governed by public are not regarded as taxable
• if any EU VAT is applicable (located in or outside the EU);
persons in respect of the activities or transactions in which
• which VAT rate is applicable to the transaction;
they engage as public authorities, even where they collect
• who is liable for paying VAT to the authorities.
dues, fees, contributions or payments in connection with
those activities or transactions.
The place of supply rules are specific for each of the four
taxable transactions as described above and depend on the
b.However regarded as taxable persons
nature of the transaction.
However, when public bodies engage in such activities
4.2.2.4.1 Place of supply of goods
or transactions they shall be regarded as taxable persons
in respect of those activities or transactions where their
Distinction is made between (a) supply of goods without
treatment as non-taxable persons would lead to significant
transport, (b) supply of goods with transport, and (c) supply of
distortions of competition.
goods on board of ships, aircrafts or trains.
In any event, pubic bodies shall be regarded as taxable
a.Supply of goods without transport
persons in respect of the activities listed in Annex I to the
VAT Directive, provided that those activities are not carried
out on such a small scale as to be negligible.
If the goods are not dispatched or transported by the
supplier, or by the costumer, or by a third person, the place
of supply shall be deemed to be the place where the goods
4.2.2.3.3 VAT grouping
are located at the time when the supply takes place.
According to Article 11 of the Directive, each Member State
b.Supply of goods with transport
may, after consulting the VAT Committee, regard as a single
taxable person, any person established in the territory of
If the goods are dispatched or transported by the supplier,
that Member State who, while legally independent, are
or by the costumer, or by a third person, the place of supply
closely bound to one another by financial, economic and
shall be deemed to be the place where the goods are
organizational links.
located at the time when dispatch or transport of the goods
to the customer begins.
A Member State exercising this option, may adopt any
measures needed to prevent tax evasion or avoidance through
the use of this provision.
However, where the place of departure of the dispatch
or transport of the goods begins in a third territory or
third country, the place of supply by the importer shall be
4.2.2.4 Place of taxable transactions
deemed to be within the Member State into which the
goods are imported.
According to the general principles, supplies of goods and
services are subject to VAT if they are performed inside the
If the goods are installed or assembled, with or without a
territory of a Member State. The question of whether an
trail run, by or on behalf of the supplier, the place of supply
activity is performed within (or outside) a Member State is not
is deemed to be the place where the goods are installed or
always straightforward.
assembled.
24
Finally, when goods are dispatched or transported to
acquisition is deemed to take place in the Member State
a Member State by or on behalf of the supplier from
which issued the VAT identification number under which
a Member State other than that in which dispatch or
the transactions takes place. The acquisition will not be
transport of the goods ends, the place of supply shall be
subject to VAT under the normal rules provided that: (i) the
deemed the place where the goods are located at the time
acquirer in the second Member State establishes that he has
when dispatch or transport of the goods to the costumer
effected the intra-Community acquisition for the purpose
ends, if the supply of goods is carried out for a taxable
of a subsequent supply effected in the third Member State
person (see further sub “Place of supply of intra-Community
and for which the final purchaser has been designated as
acquisitions”).
the person liable for the VAT; and (ii) the obligations for
declaration have been fulfilled by the acquirer.
c. Supply of goods on board of ships, aircrafts or trains
4.2.2.4.3 Place of supply of services
If goods are supplied on board ships, aircraft or trains during
the section of a passenger transport operation effected
The rules with respect to the supply of services are
within the Community, the place of supply shall be deemed
complicated.
to be at the point of departure of the passenger transport
operation.
4.2.2.4.2 Place of supply of intra-Community acquisitions
a.General rule
The general rule is that the place of supply of services is
the place where the supplier is established. The Directive
a.General rule
states that the place of supply of services is deemed to be
the place where the supplier has established his business
The place of supply of an intra-Community acquisition
or has a fixed establishment from which the service is
of goods is deemed to be the place where dispatch or
supplied, or, in the absence of such a place of business or
transport of the goods to the person acquiring them ends.
fixed establishment, the place where he has his permanent
address or usually resides.
Without prejudice to the above said general rule, the place
of an intra-Community acquisition is deemed to be within
b.Particular provisions
the territory of the Member State which issued the VAT
identification number under which the person acquiring the
Several exceptions apply to the general rule that the
goods made the acquisition, unless the person acquiring
supply of services is deemed to take place where the
the goods establishes that VAT has been applied to that
service supplier is established. The exceptions relate to the
acquisition in accordance with the above said general rule.
following services:
a.services by an intermediary acting in the name and on
b.Triangulation
behalf of another person, are deemed to take place where
the underlying transaction is supplied in accordance with
For triangular arrangements special rules normally apply.
Triangular transactions are transactions where three
the Directive;
b.services connected with immovable property, including
purchasers are involved from different Member States
the services of estate agents and experts, and services for
and the goods are delivered directly from the first vendor
the preparation and coordination of construction work,
to the last purchaser. If the goods are delivered from one
such as the services of architects and of firms providing
Member State to another, the intra-Community acquisition
on-site provisions, are deemed to take place where the
in principle takes place in the Member State where the
property is located;
transport ends. However, where all three parties are
established or registered in different Member States, the
c.transport services, other than intra-Community transport
of goods, are deemed to take place where the transport
takes place, proportionately in terms of distances covered
Important to note is that with regard to the services listed
(special rules apply to intra-Community transport of
sub (e) above and with regard to the hiring out of means
services, see further);
of transport, Member States are allowed to apply the
d.ancillary transport activities, such as loading, unloading,
“effective use and enjoyment criterion” in order to avoid
handling and similar activities (except ancillary to intra-
double taxation, non-taxation or distortion of competition.
Community transport services, see further), cultural,
This means that Member States may (i) consider the place
artistic, sporting, scientific, educational, entertainment or
of supply of any or all those services, if situated within
similar activities, including the activities of the organizers
their territory, as being situated outside the Community,
of such activities and, where appropriate, ancillary
if the effective use and enjoyment of the services takes
services, and valuations of movable tangible property
place outside the Community, or (ii) consider the place of
or work on such property, are all deemed to take place
supply of any or all of those services, if situated outside the
where the services are physically carried out;
Community, as being situated within their territory, if the
e.the following services are deemed to take place where
the customer has established his business or has a fixed
effective use and enjoyment of the services takes place
within their territory.
establishment for which the service is supplied:
• transfers and assignments of copyrights, patents,
c.Intra-Community transport services and ancillary services
licenses, trade marks and similar rights;
• advertising services;
As a rule, the place of supply of intra-Community transport
• the services of consultants, engineers, consultancy
of goods shall be the place of departure of the transport.
bureaus, lawyers, accountants and other similar
However, where intra-Community transport of goods
services, as well as data processing and the provision of
is supplied to customers identified for VAT purposes in
information;
a Member State other than that of the departure of the
• obligations to refrain from pursuing or exercising, in
transport, the place of supply shall be deemed to be
whole or in part, a business activity or a right referred
within the territory of the Member State which issued the
to in this paragraph;
customer with the VAT identification number under which
• banking, financial and insurance transactions, including
the service was rendered to him.
reinsurance, with the exception of the hire of safes;
• the supply of staff;
“Intra-Community transport of goods” is defined as any
• the hiring out of movable tangible property, with the
exception of all means of transport;
• the provision of access to, and of transport or
transport of goods in respect of which the place of departure
and the place of arrival are situated within the territories of
two different Member States. Also, in the case where the
transmission through, natural gas and electricity
place of departure and the place of arrival are situated within
distribution systems and the provision of other services
the territory of the same Member State, the transport is
directly linked thereto;
treated as intra-Community transport of goods where such
• telecommunications services;
transport is directly linked to transport of goods in respect
• radio and television broadcasting services;
of which the place of departure and the place of arrival are
• electronically supplied services, such as those referred
situated within the territory of two different Member States.
to in Annex II of the VAT Directive (specific rules apply
to electronically supplies services by service providers
established outside the EU);
• the supply of services by intermediaries, acting in the
The place of supply of services involving activities ancillary
to the intra-Community transport of goods, supplied to
customers established for VAT purposes in a Member State
name and on behalf of other persons, where those
other than that in the territory of which the activities are
intermediaries take part in the supply of the services
physically carried out, are deemed to be within the territory
referred to in this paragraph.
of the Member State which issued the customer with the
VAT identification number under which the service was
rendered to him.
26
d.New rules as from 1 January 2010
person, the general B2B and B2C place of supply rules
do not apply and special rules apply instead.
As from 1 January 2010, new rules apply for the purpose of
determining whether or not services are subject to VAT in
(2) Specific Rules
one of the Member States and, if they are, in which Member
State the VAT liability arises. In other words, new rules will
The general B2B and B2C place of supply rules do not
apply to a number of services.
be determining where services are deemed to be supplied
for the purposes of the VAT system of the EU. These new
rules are based on Directive 2008/8/EC that forms part of
One group of exceptions is limited to B2C situations:
• intermediary services (deemed to take place where
the VAT package15 which was adopted by the Council on 12
the underlying transaction is supplied);
February 2008.
• transport of goods and services ancillary thereto
(deemed to take place where the transport is carried
The new place of supply rules depend on the fact of
out, proportionate to the distances covered);
whether the customer qualifies as a taxable person (B2B)
• work on movable goods (deemed to take place where
or does not qualify as a taxable person (B2C). In this
the services are physically carried out);
framework, the amended VAT Directive now provides that
• electronically supplied and intellectual services (very
taxable persons who also carry out activities or transactions
specific rules apply to the electronically supplies
that are not considered to be taxable supplies of goods or
services, telecommunications and broadcasting
services, and non-taxable legal persons who are identified
services);
for VAT purposes, must be considered to be taxable persons
in respect of all services rendered to them.
The other group of exceptions covers both B2B and B2C
situations:
As regards services supplied to taxable persons (B2B), the
• services relating to immovable property (deemed to
new place of supply rules consist of (1) a general rule, and
take place where the immovable property is located);
(2) a number of specific rules which take precedence over
• passenger transport (deemed to take place where the
the general rule.
transport takes place, proportionate to the distances
covered);
(1) New General Rule
• admission and organization of events (deemed to
Under the new rules applicable as from 1 January
take place where those activities are physically carried
2010, services carried out for the benefit of taxable
out, as from 2011 distinction must be made between
persons (B2B services) are generally deemed to be
B2B and B2C situations);
supplied at the place where the recipient of the service
• restaurant and catering services (deemed to take
is established. Under the current rules, services are
place where the services are physically carried out,
generally deemed to be supplied at the place where the
specific rules apply to restaurant and catering services
service provider is established.
on board ships, aircrafts or trains during an intraCommunity passenger transport);
In respect of services supplied to non-taxable persons
• short-tem hiring of vehicles (short-term means not
(B2C services), the general place of supply rule will
more than 30 days or, in the case of vessels, not more
remain unchanged. The place of supply will continue to
than 90 days, deemed to take place where the means
be the place where the service provider has established
of transport are actually put at the disposal of the
the seat of his business activity. There are, however, a
customer).
considerable number of exceptions to the general B2C
place of supply rule.
The new system of place of supply rules is completed by
an “effective use and enjoyment criterion”, which has the
In respect of specific services, regardless of whether
the recipient of the services is a taxable or non-taxable
effect of shifting, depending on the place where the
services are effectively used and enjoyed, the place of
bodies governed by public law, by hospitals, centers for
supply of services from the territory of a Member States
medical treatment or diagnosis and other duly recognized
to a place outside the EU or from a place outside the EU
establishments of a similar nature;
to the territory of a Member State.
c.the provision of medical care in the exercise of the
medical and paramedical professions as defined by the
To collection of the VAT under the new place of supply
Member State concerned;
rules is ensured by an extension of the reverse charge
d.the supply of human organs, blood and milk;
mechanism.
e.the supply of services by dental technicians in their
professional capacity and the supply of dental prostheses
4.2.2.4.4 Place of importation
by dentists and dental technicians;
f. the supply of services by independent groups of persons,
The place of importation of goods is the Member State within
who are carrying on an activity which is exempt from
whose territory the goods are located when they enter the
VAT or in relation to which they are not taxable persons,
Community.
for the purpose of rendering their members the services
directly necessary for the exercise of that activity, where
However, if the goods are not free for circulation (physically on
those groups merely claim from their members exact
the territory of the Community, but under a special customs
reimbursement of their share of the joint expenses,
are VAT regime, e.g. customs or VAT warehouse), the place of
provided that such exemption is not likely to cause
importation of such goods shall be the Member State within
distortion of competition;
whose territory the goods cease to be covered by those
arrangements or situation.
g.the supply of services and of goods closely linked to
welfare and social security work, including those supplied
by old people’s homes, by bodies governed by public
4.2.2.5 Exemptions
law or by other bodies recognized by the Member State
concerned as being devoted to social wellbeing;
Certain activities are exempt from VAT. A distinction should
h.the supply of services and of goods closely linked to
be made between exemptions with and without a right to
the protection of children and young persons by bodies
deduct input VAT. Further, in essene, the regime of exemptions
governed by public law or by other organizations
separates into three sets of rules:
recognized by the Member State concerned as being
1.exemptions within the territory of each Member State;
2.exemptions with regard to cross-border transactions
(import, export and international movement of goods); and
3.exemptions in relation to intra-Community transactions.
devoted to social wellbeing;
i. the provision of children’s or young people’s education,
school or university education, vocational training or
retraining, including the supply of services and of goods
closely related thereto, by bodies governed by public
4.2.2.5.1 Exemptions within the territory of each Member State
law having such as their aim or by other organizations
recognized by the Member State concerned as having
a.Exemptions for certain activities in the public interest
similar objects;
j. tuition given privately by teachers and covering school or
The following activities shall be exempt from VAT in all
Member States:
university education;
k.the supply of staff by religious or philosophical
institutions for the purpose of the activities referred to
a.the supply by the public postal services of services other
than passenger transport and telecommunications
services, and the supply of goods incidental thereto;
b.hospital and medical care and closely related activities
in points (b), (g), (h) and (i) and with a view to spiritual
welfare;
l. the supply of services, and the supply of goods closely
linked thereto, to their members in their common interest
undertaken by bodies governed by public law or, under
in return for a subscription fixed in accordance with their
social conditions comparable with those applicable to
rules by non-profit-making organizations with aims of a
28
political, trade-union, religious, patriotic, philosophical,
iv.the exemptions must not be likely to cause distortion
philanthropic or civic nature, provided that this
of competition to the disadvantage of commercial
exemption is not likely to cause distortion of competition;
enterprises subject to VAT.
m.the supply of certain services closely linked to sport or
However, the above services cannot be exempt if:
physical education by non-profit-making organizations to
i. the supply is not essential to the transactions exempted;
persons taking part in sport or physical education;
ii.the basic purposes of the supply is to obtain additional
n.the supply of certain cultural services, and the supply
income for the body in question through transactions
of goods closely linked thereto, by bodies governed by
which are in direct connection with those of commercial
public law or by other cultural bodies recognized by the
enterprises subject to VAT.
Member State concerned;
o.the supply of services and goods, by organizations whose
c.Other exemptions justified for reasons of general policy
activities are exempt pursuant to points (b), (g), (h), (i),
(l), (m) and (n), in connection with fund-raising events
Member States shall exempt the following transactions:
organized exclusively for their own benefit, provided
a.insurance and reinsurance transactions, including related
that this exemption is not likely to cause distortion of
services performed by insurance brokers and insurance
competition;
agents;
p.the supply of transport services for sick or injured persons
in vehicles specially designed for the purpose, by duly
authorized bodies;
q.the activities, other than those of a commercial nature,
carried out by public radio and television bodies.
b.the granting and the negotiation of credit and the
management of credit by the person granting it;
c. the negotiation of or any dealings in credit guarantees
or any other security for money and the management of
credit guarantees by the person who is granting the credit;
d.transactions, including negotiation, concerning deposit
b.Exempt activities of public interest provided by bodies not
governed by public law
and current accounts, payments, transfers, debts, cheques
and other negotiable instruments, but excluding debt
collection;
Each Member State may exempt the activities mentioned
e.transactions, including negotiation, concerning currency,
above sub-paragraphs: (b) hospital, (g) welfare, (h)
bank notes and coins used as legal tender, with the
protection of children, (i) education, (l) members of non-
exception of collectors’ items, that is to say, gold, silver or
profitable organizations, (m) sport and (n) cultural services,
other metal coins or bank notes which are not normally
supplied by bodies other than those governed by public law
used as legal tender or coins of numismatic interest;
on one or more of the following conditions:
i. the bodies in question must not systematically aim to
f. transactions, including negotiation but not management
or safekeeping, in shares, interests in companies or
make a profit, and any surpluses nevertheless arising
associations, debentures and other securities, but
must not be distributed, but must be assigned to the
excluding documents establishing title to goods, and the
continuance or improvement of the services supplied; or
rights or securities referred to in Article 15(2);
ii.those bodies must be managed and administered on
an essentially voluntary basis by persons who have no
direct or indirect interest, either themselves or through
g.the management of special investment funds as defined
by Member States;
h.the supply at face value of postage stamps valid for use
intermediaries, in the results of the activities concerned;
for postal services within their respective territory, fiscal
or
stamps and other similar stamps;
iii.those bodies must charge prices which are approved
i. betting, lotteries and other forms of gambling, subject to
by the public authorities or which do not exceed such
the conditions and limitations laid down by each Member
approved prices or, in respect of those services not
State;
subject to approval, prices lower than those charged for
j. the supply of a building or parts thereof, and of the land
similar services by commercial enterprises subject to VAT;
on which it stands, other than the supply referred to in
or
point (a) of Article 12(1) of the VAT Directive;
k.the supply of land which has not been built on other than
e.the re-importation, by the person who exported them,
the supply of building land as referred to in point (b) of
of goods in the state in which they were exported, where
Article 12(1) of the VAT Directive;
those goods are exempt from customs duties;
l. the leasing or letting of immovable property.
f. the importation, under diplomatic and consular
arrangements, of goods which are exempt from customs
d.Option to tax certain activities
duties;
g.the importation of goods by international bodies
Member States may allow taxable persons a right of option
recognized as such by the public authorities of the host
for taxation in respect of the following transactions:
Member State, or by members of such bodies, within
a.the financial transactions referred to in sub-paragraphs
the limits and under the conditions laid down by the
(b) to (g) above;
international conventions establishing the bodies or by
b.the supply of a building or of parts thereof, and of the
land on which the building stands, other than the supply
referred to in point (a) of Article 12(1) of the VAT Directive;
c.the supply of land which has not been built on other
headquarters agreements;
h.the importation of goods, into Member States party to
the North Atlantic Treaty, by the armed forces of other
States party to that Treaty for the use of those forces or
than the supply of building land referred to in point (b) of
the civilian staff accompanying them or for supplying
Article 12(1) of the VAT Directive;
their messes or canteens where such forces take part in
d.the leasing or letting of immovable property.
the common defence effort;
i. the importation of goods by the armed forces of the
Member States shall lay down the detailed rules governing
United Kingdom stationed in the island of Cyprus
exercise of the option and may restrict the scope of that
pursuant to the Treaty of Establishment concerning the
right of option.
Republic of Cyprus, dated 16 August 1960, which are for
the use of those forces or the civilian staff accompanying
4.2.2.5.2 Exemptions with regard to cross-border transactions
them or for supplying their messes or canteens;
j. the importation into ports, by sea fishing undertakings,
a.Exemptions on importation
of their catches, unprocessed or after undergoing
preservation for marketing but before being supplied;
Member States shall exempt the following transactions:
a.the final importation of goods of which the supply by
a taxable person would in all circumstances be exempt
k.the importation of gold by central banks;
l. the importation of gas through the natural gas
distribution system, or of electricity.
within their respective territory;
b.the final importation of goods governed by Council
Directives 69/169/EEC (1), 83/181/EEC (2) and 2006/79/ EC
b.Exemptions of exports including transactions and
international transport
(3);
c.the final importation of goods, in free circulation from a
The destination principle is one of the basic provisions of
third territory forming part of the Community customs
the VAT system. Therefore, supplies of goods which are to
territory, which would be entitled to exemption under
be exported to non-EU Member States are exempt from VAT
point (b) if they had been imported within the meaning
but give rise to a right to deduct input VAT. Thus, they are
of the first paragraph of Article 30;
zero rated.
d.the importation of goods dispatched or transported from
a third territory or a third country into a Member State
Furthermore, different exemptions apply for (i) inward
other than that in which the dispatch or transport of
processing, (ii) the supply of goods for the fuelling and
the goods ends, where the supply of such goods by the
provisioning of vessels, (iii) diplomatic and consular
importer designated or recognized under Article 201 of
exemptions, (iv) the supply of gold to central banks, (v)
the VAT Directive as liable for payment of VAT is exempt
exports as part of humanitarian, charitable or teaching
under Article 138 of the VAT Directive;
activities, (vi) directly linked services, (vii) service supplied
30
by brokers and other intermediaries, (viii) exemptions in
connection with certain customs arrangements.
4.2.2.5.3 Exemptions in relation to intra-Community
c.if the person acquiring the goods would be entitled to full
reimbursement of the VAT.
c.Exempt transport services
transactions
Member States must exempt the supply of intra-Community
The general rule is that supplies of goods from one EU
transports of goods to and from the islands making up the
Member State to another should be exempt, provided the
autonomous regions of the Azores and Madeira, as well as
supply is carried out by a taxable person. Exceptions are
the supply of transport of goods between those islands.
usually determined by the type of transactions and the status
of the acquirer. Special rules also apply to new means of
d.Exempt importation of goods
transport.
Each Member State must exempt imports where goods
Within the exemptions linked to intra-Community
dispatched or transported from a non-Member State are
transactions, distinction can be made between: (a) exempt
imported into a Member State other than that of the arrival
supplies of goods, (b) exempt intra-Community acquisitions
of the dispatch or transport, provided the supply by the
of goods, (c) exempt transport services and (d) exempt
importer is considered to be an intra-Community supply.
importation of goods.
This means that the exemption applies if, upon importation
of the goods, the final destination is know and if the import
a.Exempt supplies of goods
is followed by an intra-Community transaction.
Each Member State must exempt intra-Community supplies
This also implies that the importer must be registered for
effected for another taxable or non-taxable legal entity. For
VAT in the country of import. However, some countries
the supply of new means of transport this applies to any
apply a postponed accounting system for the levying of
purchaser, regardless of status.
VAT on import of goods. The system directs that the VAT
due on importation is not paid immediately to the customs
For excise goods, this rule applies under certain conditions.
authorities, but rather on the next periodical VAT return, i.e.
An intra-Community supply is considered to be a supply
deferred payment. The same VAT is then deducted as input
where the goods are dispatched or transported by, or on
VAT on the same return according to the importers’ taxable
behalf of, the vendor or the person acquiring the goods
status.
from one EU member state to another.
4.2.3 Obligations
As the intra-Community acquisition of new means of
transport by anyone is subject to VAT, the corresponding
4.2.3.1 Registration and VAT identification numbers
intra-Community supply is exempt. This also applies to the
person who occasionally supplies a new means of transport
Every taxable person shall state when his activity as a taxable
from one Member State to another.
person commences, changes or ceases.
b.Exempt intra-Community acquisitions of goods
When registering for VAT purposes, the taxable person will
receive his unique VAT identification number. The unique
In the following three situations, intra-Community
VAT identification number shall have a country specific prefix
acquisitions are exempt from VAT:
(e.g. BE, IT, NL… ). The validity of an EU VAT number can be
a.if the supply of goods would be exempt within the
checked online through the website of the Commission.16 VAT
relevant EU Member State;
b.if the importation of the goods would be exempt;
identification numbers are essential for the mutual exchange
of information between tax authorities and for the well
functioning of the EU VAT system.
• enables VAT administrations to monitor and control the flow
of intra-Community trade to detect all kinds of irregularities
It must be stressed that the VAT numbers are national
numbers only, and is not a VAT number on EU level. Therefore,
The unit responsible for the control of intra-Community trade
in principle economic operators must obtain a separate VAT
in each Member State, the Central Liaison Office (CLO), has a
number for each Member State in which they make taxable
direct access through VIES to the VAT registration database of
supplies and are obliged to register for VAT purposes.
the other Member States.
Also important to note is that it is possible, or in certain cases
4.2.3.2 Invoicing
mandatory, to register for VAT purposes in a Member State
using a fiscal representative. The registration procedure and
4.2.3.2.1 General
the modalities vary from Member State to Member State.
The invoice plays a crucial role in the well functioning of the
As already mentioned above, the Directive provides that
VAT system. The invoice has essentially three functions in the
Member States may opt for the possibility of so-called “VAT
EU VAT system:
grouping”, meaning that separate legal entities can register
• it contains information as which VAT regime is applicable;
and be treated as a single taxable person for VAT purposes.
• it enables the tax authorities to carry out control on the
application and remittance of VAT due;
4.2.3.1.1 What is V.I.E.S.
• it proves the right to deduction of VAT paid by taxable
persons.
With the introduction of the single market on 1 January
1993, fiscal customs based controls at internal frontiers were
The Directive provides that every taxable person shall ensure
abolished and a new VAT control system was put in place for
that, following every supply of goods or services which he has
intra-Community trade. The most significant benefit was the
made to another taxable person or non-taxable legal person,
reduction of the administrative burden on companies with the
an invoice is issued either by:
elimination of some 60 million customs documents per annum.
• himself (principle);
• his customer (self-billing);
Under the new VAT system intra-Community supplies of goods
• a third party, in his name and on his behalf (outsourcing).
are exempt from VAT in the Member State of dispatch when
they are made to a taxable person in another Member State
Member States may impose time limits on taxable persons for
who will account for the VAT on arrival. Therefore, any taxable
the issue of invoices when supplying goods or services in their
person making such supplies must be able to check quickly
territory. Also, Member States may lay down the conditions
and easily that their customers in another Member State are
to draw up a summary invoice for several separate supplies of
taxable persons and do hold a valid VAT identification number.
goods or services.
For that purpose, inter alia, each tax administration maintains
an electronic database containing the VAT registration data
4.2.3.2.2 Invoice details
of its traders. Such information includes the VAT identification
number, the date of issue, the trader’s name, the trader’s
According to the Directive, only the following details are
address and, where applicable, the date of cessation of validity
required for VAT purposes on invoices issued:
of a VAT number.
1. the date of issue;
2. a sequential number, based on one or more series, which
A computerized VAT Information Exchange System (V.I.E.S.)
was set up to allow for the flow of the data held across the
internal frontiers which:
uniquely identifies the invoice;
3. the VAT identification number under which the taxable
person supplied the goods or services;
• enables companies to obtain rapidly confirmation of the
VAT numbers of their trading partners;
32
4. the customer’s VAT identification number under which the
customer received a supply of goods or services in respect
of which he is liable for payment of VAT, or received a
4.2.3.2.3 Sending of invoices by electronic means
supply of goods;
5. the full name and address of the taxable person and of the
customer;
6. the quantity and nature of the goods supplied or the
extent and nature of the services rendered;
7. the date on which the supply of goods or services was
The Directive provides for the possibility that invoices are sent
or made available by electronic means and states that invoices
sent or made available by electronic means shall be accepted
by Member States provided that the authenticity of the origin
and the integrity of their content are guaranteed by one of the
made or completed or the date on which the payment
following means:
on account was made, in so far as that date can be
a. by means of an advanced signature; or
determined and differs from the date of issue of the
b. by means of electronic data interchange (EDI).
invoice;
8. the taxable amount per rate or exemption, the unit price
Furthermore, invoices may, however, be send or made
exclusive of VAT and any discounts or rebates if they are
available by other electronic means, subject to the acceptance
not included in the unit price;
by the Member Sates concerned.
9. the VAT rate applied;
10. the VAT amount payable, except where a special
4.2.3.2.4 Storage of invoices
arrangement is applied under which such a detail is
excluded;
11. in the case of an exemption or where the customer is liable
Ever taxable person must ensure that copies of the invoices
are stored. The taxable person may decide the place of storage
for payment of VAT, reference to the applicable provision
of all invoices, provided that he makes the invoices available
of the VAT Directive, or to the corresponding national
to the competent authorities without undue delay whenever
provision, or any other reference indicating that the supply
they so request.
of goods or services is exempt or subject to the reverse
charge procedure;
12. in the case of the supply of a new means of transport
made, the characteristics related thereto;
13. where the margin scheme for travel agents is applied,
reference to Article 306 of the VAT Directive, or to the
Invoices may be stored outside the territory of the Member
State concerned, but for inspection purposes, Member States
may require taxable persons established in their territory
to notify them of the place of storage, if it is outside their
territory.
corresponding national provisions, or any other reference
indicating that the margin scheme has been applied;
14. where one of the special arrangements applicable to
The authenticity of the origin and the integrity of the content
of the invoices stored, as well as their legibility, must be
second-hand goods, works of art, collectors’ items and
guaranteed through the storage period. With regard to
antiques is applied, reference to Articles 313, 326 or 333
invoices sent or made available by electronic means, the
of the VAT Directive, or to the corresponding national
details they contain may not be altered and must remain
provisions, or any other reference indicating that one of
legible throughout the storage period.
those arrangements has been applied;
15. where the person liable for payment of VAT is a tax
It is to each Member State to determine the period
representative, the VAT identification number, of that tax
throughout which taxable persons must ensure the storage of
representative, together with his full name and address.
invoices.
Attention is required to the fact that an invoice in the meaning
4.2.3.3 Records
of the VAT system is not a contract between parties, although
it might have that function in many cases. The Directive
Every taxable person is obliged to keep their books and
explicitly provides that Member States may not require
records to a standard that will facilitate inspection by the tax
invoices to be signed.
authorities.
Furthermore, every taxable person must keep a register of
This obligation was introduced because of the regulation on
the goods transferred from his place of business to another
administrative co-operation between Member States which
Member State in case where the transfer is not treated as
provides for the exchange of information between them.
a ‘fictitious’ supply. He must also keep register of goods
dispatched to him from other Member States by or on behalf
The EU listing must set out:
of his customers which are taxable persons and identified as
a.the VAT identification number of the supplier;
such in their own county.
b.the VAT identification number of the customer; and
c.the total value of supplies of goods to each acquirer in other
As from 2010, when the VAT package comes into place with
Member Sates for each calendar quarter in which the tax
the new place of supply rules for B2B services, also a register of
became payable.
so called intra-Community supplied services must be kept.
They must be completed for each calender quarter or on a
4.2.3.4 Returns and Recapitulative statements
monthly basis, although national authorities may also permit
different periods provided that they do not exceed one year.
4.2.3.4.1 VAT returns
As from 2010, when the VAT package comes into place with
Every taxable person must submit a VAT return setting out all
the new place of supply rules for B2B services, the listing will
the information needed to calculate the tax that has become
also have to contain the services supplied to taxable persons
chargeable and the deductions to be made.
established in another Member State.
The return must include details on all VAT charged on
4.2.4 VAT rates
outputs in the period and all input tax deductions to be
made including, where appropriate, and insofar as it seems
According to the Directive, two different kind of VAT rates
necessary for the establishment of the tax basis, the values for
exist: (1) the standard rate, and (2) reduced rates. The standard
each rate of tax including exemptions. Furthermore, it must
rate is the rate that generally applies, unless the legislation
also show although not necessarily as a separate figure:
explicitly lays down that specific goods and services are
a.the total value of exempt intra-Community supplies;
subject to a reduced rate.
b.the total value excluding VAT of goods installed or
assembled or supplied by distance selling; and
4.2.4.1 Standard rate
c.the total amount excluding VAT of supplies of goods under
triangular arrangements.
Member States must apply a standard VAT rate, which shall
be fixed by each Member State as a percentage of the taxable
The deadline to submit the VAT return is to be determined by
amount and which shall be the same for the supply of goods
the Member States and may not be more than two months
and for the supply of services. The standard rate may not be
after the end of each tax period. The tax period shall be set
less than 15%.
by each Member State at one month, two months or three
months.
4.2.4.2 Reduced rates
4.2.3.4.2 Recapitulative Statements
Member States may apply either one or two reduced rates.
The reduced rates shall be fixed as a percentage of the taxable
Every taxable person with a VAT registration number must
amount, which may not be less than 5%.
submit regular statements showing the total intra-Community
supplies to each person identified for VAT purposes as
The reduced rates will only apply to supplies of the following
acquiring the goods.
goods or services, as set out in Annex III of the Directive:
1. Foodstuffs (including beverages but excluding alcoholic
beverages) for human and animal consumption; live
34
animals, seeds, plants and ingredients normally intended
pursuant to points (b) to (e) of Article 132(1) of the VAT
for use in the preparation of foodstuffs; products normally
Directive;
used to supplement foodstuffs or as a substitute for
foodstuffs;
18. supply of services provided in connection with street
cleaning, refuse collection and waste treatment, other
2. supply of water;
than the supply of such services by bodies referred to in
3. pharmaceutical products of a kind normally used for
Article 13 of the VAT Directive.
health care, prevention of illnesses and as treatment for
medical and veterinary purposes, including products used
Furthermore, reduced rates are allowed on certain
for contraception and sanitary protection;
labour-intensive local services with a view to stimulating
4. medical equipment, aids and other appliances normally
employment. Recently17, the Council decided that the Member
intended to alleviate or treat disability, for the exclusive
States may apply, on a permanent basis, reduced rates to:
personal use of the disabled, including the repair of such
1. the following labour-intensive local services:
goods, and supply of children’s car seats;
• minor repairs of bicycles, shoes and leather goods,
5. transport of passengers and their accompanying luggage;
clothing and household linen (including mending and
6. supply, including on loan by libraries, of books (including
alteration);
brochures, leaflets and similar printed matter, children’s
• window cleaning and cleaning private households;
picture, drawing or coloring books, music printed or
• domestic care services such as home help and care of
in manuscript form, maps and hydrographic or similar
the young, elderly, sick and disabled;
charts), newspapers and periodicals, other than material
• hairdressing;
wholly or predominantly devoted to advertising;
• the renovation and repair of private dwellings, excluding
7. admission to shows, theatres, circuses, fairs, amusement
parks, concerts, museums, zoos, cinemas, exhibitions and
similar cultural events and facilities;
8. reception of radio and television broadcasting services;
materials which account for a significant part of the
value of the service supplied;
2. restaurant and catering services;
3. books and all physical means of support.
9. supply of services by writers, composers and performing
artists, or of the royalties due to them;
10. provision, construction, renovation and alteration of
housing, as part of a social policy;
11. supply of goods and services of a kind normally intended
for use in agricultural production but excluding capital
In addition, Portugal may apply a reduced rate to tolls
on bridges in the Lisbon area, Cyprus is allowed to apply
a reduced rate to the supply of liquid petroleum gas in
cylinders, and Malta may maintain a zero rate for the supply of
foodstuffs and pharmaceuticals.
goods such as machinery or buildings;
12. accommodation provided in hotels and similar
Please see Annex 1 to this manual for an overview of the
establishments, including the provision of holiday
standard and reduced VAT rates applicable in all Member
accommodation and the letting of places on camping or
States.
caravan sites;
13. admission to sporting events;
4.2.5 VAT refund
14. use of sporting facilities;
15. supply of goods and services by organizations recognized
4.2.5.1 Right to deduct input VAT and VAT refunds
as being devoted to social wellbeing by Member States
and engaged in welfare or social security work, in so far
A taxable person is allowed to deduct the VAT he paid on his
as those transactions are not exempt pursuant to Articles
purchases insofar as the goods or services are used for his
132, 135 and 136 of the VAT Directive;
business activities. However, there is no right to deduct input
16. supply of services by undertakers and cremation services,
and the supply of goods related thereto;
17. provision of medical and dental care and thermal
treatment in so far as those services are not exempt
VAT if he:
• uses them for an exempt activity; or
• is not obliged to charge VAT on his outputs.
A taxable person whose input VAT exceeds his output VAT is
made within 10 working days. Finally, taxable persons will be
entitled to a refund of the excess from his national treasure.
paid interest if Member States are late making refunds.
However, Member States may decide to carry forward the
excess to the next taxable period and offset it against tax due
4.2.5.3 Refund under the 13th Directive
in that period.
Taxable persons not established within the Community who
Taxable persons who incur VAT in connection with their
incur VAT in connection with their business activities in a
business activities in a Member State in which they do not
Member State in which they do not make supplies of goods
make supplies of goods or services, are entitled to deduct the
or services are entitled to deduct the VAT charged in that
VAT charged in that Member State. This deduction is made by
Member State. This deduction is made by means of a refund of
means of a refund of VAT from the Member State in which the
VAT from the Member State in which the VAT was paid and is
VAT was paid. The applicable VAT refund procedure depends
based on the 13th Directive.19
from the fact if the taxable person is established within the
EU (refund under the 8th Directive), or outside the EU (refund
Member States may make the refund under the 13th Directive
under the 13th Directive).
conditional upon the granting by third States of comparable
advantages regarding turnover taxes. Furthermore, Member
4.2.5.2 Refund under the 8th Directive
States may require the appointment of a tax representative.
Taxable persons not established in the Member State of
The arrangements for submitting applications, the time limits
refund but established in another Member State, and carrying
for doing so, the period which applications should cover,
out transactions which give rise to a right of deduction in the
the authority competent to receive them and the minimum
Member State of establishment, are entitled to make a VAT
amounts in respect of which applications must be submitted,
refund based on the 8th Directive , as recently amended by
are left to the Member States to determine.
18
Directive 2008/9/EC.
4.2.6 Miscellaneous
From January 1, 2010, the current procedure for
reimbursement of VAT incurred by EU taxable persons
4.2.6.1 VAT fraud
in Member States where they are not established will be
replaced by a new fully electronic procedure, thereby ensuring
4.2.6.1.1 General
a quicker refund to claimants.
In view of its broad taxable base and high rates, the VAT
The current paper-based procedure is slow, cumbersome,
system provides ample opportunities for criminals to commit
and costly. The new electronic procedure will better facilitate
fraud. A profitable manner of committing fraud is to charge
taxable persons and improve the functioning of the internal
high amounts of VAT to a customer on an invoice and not
market. The new refund application now is made in the
remit the tax to the authorities. Charging a high amount of
Member State (home country) in which the applicant is
VAT to a costumer implies that the customer must be willing to
established. In the refund application the nature of the goods
pay a high consideration, which, in respect of services, implies
and services acquired shall be described by a code from 1
that the services must be valuable. that means that the service
to 10. The deadline for refund request is moved from June
provider must have a level of expertise. Professionals having
30 to September 30 of the year following the year which
expert knowledge in a specific area are, however, usually not
the refund request regards. Refund request for a period of
willing to jeopardize their future career by gaining a short-
at least three months up to a year can be submitted if the
term fraudulent profit. That means that supplies of goods are
refund exceeds the threshold of EUR 400, if the refund request
more suitable for committing VAT fraud.
regards a calender year then the threshold amount is EUR 50.
The Member State of refund is obliged to notify the applicant
However, the VAT system has a built-in safety mechanism
within 4 months, and when approved, the refund must be
preventing fraud, i.e. the system of fractioned collection of
36
the tax. Where a supplier fails to remit the VAT due on a supply
customer, he receives the full price from the final customer
of goods or pretends that he has exported the goods, his
and pays a slightly lower price (plus VAT) to the fraudulent
fraudulent profit will be limited because he had to pay VAT on
supplier. The fraudulent supplier (missing trader) obviously
the purchase of the goods to his supplier.
neither accounts for the VAT on the purchase of the goods
(imported under the postponed accounting mechanism
The conditions to commit VAT fraud are, however, optimal
or on their intra-Community acquisition), nor for the VAT
where the obligation to account for input VAT and output VAT
charged to the intermediate supplier, and his unlawful profit
on the subsequent transaction are in the hands of the same
is equal to the VAT on the value of the goods supplied to the
person, which is the case in respect of purchase transaction
intermediate supplier.
subject to the reverse charge mechanism, imports of goods
under the system of postponed accounting, and intra-
4.2.6.1.2 Carousel fraud
Community acquisitions of goods.
Where the fraudulent supplier and the final customer are
Under postponed accounting, the importer does not pay VAT
connected and the fraudulent supplier repeats the same
on the value of the imported goods to the customs officials
transactions over and over again with the same goods, the
but, instead, accounts for import VAT through his periodic VAT
fraudulent transactions can be described as carousel fraud.
return (and deducts the same amount as input tax through
the same return). Similarly, where goods are supplied by
Carousel fraud is described as follows.20 A so-called “conduit
a supplier in another Member State (as a zero rated intra-
company” (A) makes a zero rated intra-Community supply of
Community supply), the taxable customer must account for
goods to a “missing trader” (B) in another Member State. This
VAT on the intra-Community acquisition of the goods through
company (B) acquires the goods without paying acquisition
his periodic VAT return (and deduct the acquisition VAT as
VAT and, subsequently, makes a domestic supply to a third
input tax through the same return).
company (C), called the “broker”. The missing trader collects
the VAT on the supply to the broker, but does not pay the VAT
In principle, the tax authorities are able to check whether
to the tax authorities, and disappears. The broker (C) claims a
or not importers actually account for import VAT under
refund of the VAT on its purchases from B. Consequently, the
postponed accounting and account for acquisition VAT on
financial loss to the Treasury equals the VAT paid by C to B.
their intra-Community acquisitions. However, in practice,
Subsequently, C may declare a zero-rated intra-Community
the exchange of information between the customs and tax
supply to A and, subsequently, A may make a zero-rated intra-
authorities and between the tax authorities of the Member
Community supply to B, and the fraud patterns repeats.
States involved in intra-Community transactions of goods are
far from optimal, which gives the fraudsters plenty of time to
In order to render VAT investigations more difficult, the goods
generate a substantial amount of money before there is a risk
will often be supplied from B to C through intermediate
that the authorities discover the fraudulent scheme.
companies, called “buffers”. These buffers may be unaware of
the fraud. However, in most cases, they know that they are
In order to execute the fraudulent scheme, the fraudster
involved in irregular types of transactions. In practice, these
only has to solve the problem of finding a customer willing
kinds of fraud may be constructed in a more complex manner
to pay a high amount of money for valuable goods supplied
involving transactions between several Member States and
to him. That problem can easily be solved by offering the
several companies in each Member State.
goods at a very attractive price (below the normal cost price
of the goods) or offering the customer a risk-free prearranged
Since B does not actually have to pay VAT to his supplier (A),
deal involving a third party acting as the final customer. The
the VAT safety mechanism does not function and the VAT fraud
intermediate supplier only has to issue an invoice to the final
produces an optimum result.
4.3 IndIrect Taxes on raIsing capItal
• loans taken up, if the creditor is entitled to a share of
company profits or if they are guaranteed by a member.
4.3.1 Introduction and legal framework
“Restructuring operations” are defined as:
Preventing distortions of competition and interference with
• mergers effected by contribution of assets;
the free movement of capital is crucial to the functioning
• mergers effected by exchange of shares.
of the internal market. Capital duty is an indirect tax, which
interferes with the free movement of capital.
4.2.3 Prohibition
Directive 2008/7/EC of 12 February 2008 concerning indirect
4.3.3.1 Transactions not subject to indirect tax
taxes on the raising of capital (hereinafter “the Directive”),
effective as from 1 January 2009, regulates the levying by
Member States may not subject capital companies to any
Member States of indirect taxes on the raising of capital. It
form of indirect tax whatsoever in respect of the following
provides for a general prohibition on such taxes, notably
transactions:
capital duty, though certain countries may continue levying it
• contributions of capital;
for the time being (see further).
• loans or services provided as part of contributions of capital;
• registration or other formalities required before
4.3.2 Scope and definitions
commencing business because of the company’s legal form;
• alteration of the instruments constituting the company,
The Directive regulates the levying of indirect taxes in respect
particularly when involving the conversion into a different
of contributions of capital to capital companies, restructuring
type of company, the transfer of centre of effective
operations involving capital companies and the issue of
management or registered office from one Member State to
certain securities and debentures.
another, a change in the company’s objects or the extension
of its period of existence;
The Directive defines a “capital company” as:
• restructuring operations.
• any company which takes one of the forms listed in Annex I;
• any company, firm, association or legal person the shares in
whose capital or assets can be dealt in on a stock exchange;
Indirect taxes are also entirely prohibited on the issue of
certain securities and debentures.
• any company, firm, association or legal person operating
for profit, whose members have the right to dispose of
4.3.3.2 Duties and VAT
their shares to third parties without prior authorization and
are only responsible for the debts of the company, firm,
However, Member States may charge certain transfer duties,
association or legal person to the extent of their shares;
duties in the form of fees or dues and VAT. Member States may
• any other company, firm, association or legal person
operating for profit.
charge the following duties and taxes:
• duties on the transfer of securities, whether charged at a flat
rate or not;
“Contributions of capital” are defined as:
• transfer duties, including land registration taxes, on the
• the formation of, or conversion into, a capital company;
transfer, to a capital company, of business or immovable
• increases of capital by contributions of assets or by
property situated within their territory;
capitalization of profits or reserves;
• increases of assets which are in consideration of rights like
those of members or are through the provision of services
which entail variations in the rights of the company;
• transfers from a third country to a Member State of the
• transfer duties on assets of any kind transferred to a capital
company, insofar as such property is transferred for a
consideration other than shares in the company;
• duties on the creation, registration or discharge of
mortgages or other charges on land or other property;
centre of effective management or registered office of the
• duties in the form of fees or dues;
company;
• value added tax.
38
4.3.4 Exemptions for certain Member States
The Court of Justice of the European Communities, which has
its seat in Luxembourg, consists of three courts:
Special provisions apply to Member States that charged capital
• the Court of Justice;
duty as at 1 January 2006. Those Member States may continue
• the Court of First Instance (created in 1988); and
to levy the duty, which must be charged at a single rate not
• the Civil Service Tribunal (created in 2004).
exceeding 1%, and it may be charged on contributions of
capital solely. That is, capital duty may not be charged on other
Since their establishment, approximately 15,000 judgments
transactions, such as restructuring operations.
have been delivered by the three courts.
If, at any time after 1 January 2006, a Member State
5.2 ComposItIon of the ECJ
discontinues the charging of capital duty, it may not
reintroduce it, nor may it reintroduce a higher rate.
The Court of Justice is composed of twenty-seven Judges and
eight Advocates General. The Judges and Advocates General
Capital duty may only be levied by the Member State where
are appointed by common accord by the governments of
the centre of effective management of the capital company
the Member States for a renewable term of six years. They
is situated at the time when the contribution is made. It is
are chosen from among lawyers whose independence is
important that capital duty is charged only once, if at all, to
beyond doubt and who possess the qualifications required
comply with the internal market ideology.
for appointment, in their respective countries, to the highest
judicial offices, or who are of recognized competence.
The basis of assessment for capital duty must be the actual
value of the contribution, after the deduction of liabilities
The Judges of the Court elect one of themselves as President
and expenses. Increases in capital, which have already been
of the Court for a renewable term of three years. The President
subjected to capital duty, are excluded. Capital contributed by
directs the work and staff of the Court and presides at
a member with unlimited liability may also be excluded by the
hearings and deliberations of the full Court or the Grand
Member State.
Chamber.
5. The European Court of JustIce
The Advocates General assist the Court. They are responsible
for presenting, with complete impartiality and independence,
5.1 General
an “opinion” in the cases assigned to them.
Since the establishment of the Court of Justice of the
The Registrar is the institution’s secretary general and
European Communities (the “ECJ”) in 1952, its mission has
manages its departments under the authority of the President
been to ensure that the law is observed in the interpretation
of the Court.
and application of the Treaties. As part of that mission, the
Court of Justice:
The Court may sit as a full court, in a Grand Chamber of
• reviews the legality of the acts of the institutions of the
thirteen judges or in Chambers of three or five judges. The
European Union;
• ensures that the Member States comply with their
obligations under Community law; and
• interprets Community law at the request of the national
courts and tribunals.
Court sits as a full court in the particular cases prescribed by
the Statute of the Court (proceedings to dismiss the European
Ombudsman or a Member of the European Commission who
has failed to fulfill his or her obligations, etc.) and where the
Court considers that a case is of exceptional importance. It sits
in a Grand Chamber when a Member State or an institution
The Court thus constitutes the judicial authority of the
which is a party to the proceedings so requests, and in
European Union and, in cooperation with the courts and
particularly complex or important cases. Other cases are heard
tribunals of the Member States, it ensures the application and
by Chambers of three or five judges. The Presidents of the
uniform interpretation of Community law.
Chambers of five judges are elected for three years, and those
have been finally decided to have their cases reopened? There
of the Chambers of three judges for one year. is no Community law deciding this.
5.3 The role of the ECJ
The Court may also give its ruling in an infringement case
between the Commission and a Member State (see further
If the Community legislative mechanism has failed to establish
below).
a functioning Community-wide harmonized or at least
approximated tax system, the ECJ has seen the need to fill
5.5 The legIslatIve consequences
the gap. It has been for the Court to declare that its judicial
competence represents the supreme law of the Community.21
One aspect of the ECJ case law is its influence on national tax
There is no way a Member State can establish itself as enjoying
legislation. In several cases, the national government, finding
the Community à la carte. For the Court, there is nevertheless
itself in a less favorable position than anticipated before an ECJ
no unlimited freedom of action. All it can do is interpret
judgment, has tried to find a legislative solution to the dilemma.
Community law, be it directives, other Community legislation,
or the basic Treaty, including the European Human Rights
An obvious example of this is the integrated taxation of
Convention.
corporations and shareholder. Rather than offering an avoir
fiscal for underlying corporate tax paid in another country, one
The ECJ, within these limits of action, has established itself
country after the other has abolished the integrated system
as a dominant source of Community law. The Court has
even for dividends from domestic corporations (see above
understood its role as guardian of the basic principles set
regarding the Parent-Subsidiary Directive).
out by the Treaty. In each tax case the Court sets out the
elementary rule that every Member State has a sovereign
In a similar vein, the decision in Lankhorst-Hohorst22, which
right, but that the exercise of this right has to take place with
found the German rules on thin capitalization a violation
due regard to the principles of the Treaty.
of the Treaty, resulted in the extension of the same rules to
domestic creditors as well as foreign ones. The great example
These principles, in turn, in as much as not expressed in
is, of course, Marks & Spencer23. Here we now have seen how
specific Community law, centre on non-discrimination as well
narrowly the domestic court has interpreted the ECJ ruling.
as guarding the four freedoms: freedom of establishment, free
movement of goods, services and capital.
5.6 InfrIngements procedures
5.4 The ImmedIate legal consequences
When analyzing the effects of the jurisprudence of the ECJ on
of ECJ rulIngs
Member States in the field of taxation, the role of infringement
procedures should not be left aside. Unquestionable, the
Following the role of the ECJ, we need to discuss the
renewed awareness in this regard was caused by a number
consequences of the Court’s decisions. One fundamental
of recent decisions rendered upon preliminary questions
weakness of case law is that there is no transition rule of the
referred by national courts. However, procedures launched by
type we apply when new legislation is introduced.
the Commission on the basis of Article 226 of the Treaty are
also liable to play a major role in this respect, especially in the
The applicability of an ECJ ruling will, of course, first of all
light of the heavy financial consequences to which application
concern the actual case, but rather indirectly as it remains
of the procedure in Article 228 in the case of failure to comply
a matter for the national court to decide the case with due
with an ECJ judgment of the ECJ may lead.
regard to the ruling of the ECJ. If the local court has stayed
proceedings, it is free to decide the actual case, but it is
5.6.1 The procedure
another issue what should happen to other tax payers in a
similar situation. Should a Court decision imply a right for
In exercising its exclusive function as guardian of the Treaties,
taxpayers who have not filed appeals or whose appeal case
the Commission ensures and monitors the uniform application
40
of Community law by the Member States pursuant to Article
Although complaints do not have to demonstrate a formal
211 of the Treaty. Article 226 of the Treaty provides that the
interest in bringing proceedings, and neither do they have to
Commission may take action against a Member State for
prove that they are principally and directly concerned by the
adopting or maintaining legislation or rules which are contrary
infringement complained of, to be admissible, any complaint
to the fundamental principles of Community law as enshrined
has to relate to a non-compliance of Community law by a
in the Treaties.
Member State. Non-compliance means failure by a Member
State to fulfill its obligations under Community law, whether
In this respect, the White Paper on European Governance
by action or by omission. The term “state” is taken to mean the
published by the Commission in 2001 emphasizes that
Member State which infringes Community law, irrespective of
the primary responsibility for applying Community law
the authority – central, regional or local – to which the non-
lies with national administrations and courts in Member
compliance is attributable.
24
States. It should always be borne in mind that the primary
objective of infringement proceedings, particularly in the
It should be borne in mind that the Commission enjoys
pre-litigation stage, is to encourage the Member States to
discretion in bringing Article 226 proceedings. In particular,
comply voluntarily with Community law as quickly as possible.
the Commission’s services may decide whether or not further
Furthermore, the Commission has aimed to boost cooperation
action should be taken on a complaint in the light of the rules
with the Member States by means of complementary or
and priorities laid down by the Commission for opening and
alternative methods to resolve problems.25
pursuing infringement procedures.
5.6.1.1 Power of initiative
Before or at the same time as lodging a complaint with the
Commission, complainants are advised to seek redress from
As regards the power of initiative, it is worth noting that
the national administrative or judicial authorities. In this way
the Commission can act via its services by own initiative
complainants should, as a rule, be able to assert their rights
procedures, for instance by means of systematic checks of
more directly and more personally than they would following
Member States’ legislation or when warned by other services
an infringement procedure successfully brought by the
or other institutions.
Commission, which may take some time.
However, mainly for reasons of lack of human resources,
5.6.1.2 Acknowledgment of registration and guarantees
the Commission tends to act more and more on the basis
for the complainant
of complaints from citizens, industry, lobby groups, etc. In
this respect, monitoring the application of Community law
Once it has been registered with the Commission’s
is vital generally, but it also helps to make the principle of
Secretariat-General, any complaint found admissible will be
a Community based on the rule of law a tangible reality for
assigned an official reference number. An acknowledgment
Europe’s citizens and economic operators. The numerous
bearing the reference number, which should be quoted in
complaints received from citizens of the Member States
any correspondence, is sent to the complainant within 15
constitute a vital means of detecting infringements of
working days of receipt. However, the assignment of an
Community law.
official reference number to a complaint does not necessarily
mean that an infringement procedure will be opened
Anyone may lodge a complaint with the Commission
against the Member State in question. Therefore, the letter
against a Member State about any measure (law, regulation
of acknowledgement has no value in the relations with the
or administrative action) or practice which they consider
administrative or judicial authorities of the Member States
incompatible with a provision or a principle of Community
concerned.
law. This can be done by ordinary letter or by means of
the special form drafted by the Secretary-General of the
Commission.26
Complainants enjoy a series of guarantees in the framework
5.6.1.4 Letter of formal notice
of this procedure, and any lack of respect shown can be
challenged before the European Ombudsman. In particular
By means of a letter of formal notice the Commission
complaints are first of all left the choice whether to remain
requests the state to provide its observations on the measure
anonymous in the subsequent contact of the Commission
concerned. At this stage the existence of an infringement
with the Member States against which the complaint has
is only presumed, since a letter of formal notice is a simple
been made. Secondly, the Commission will endeavor to take
request for information to the Member State and it is the first
a decision on the substance, either to open infringement
act of investigation of the Commission. Normally, at this stage
proceedings or to close the case, within 12 months of
a contact is established between the Commission and the
registration or the complaint with its Secretariat-General.
Member State concerned. These entities can start working
Thirdly, the complainant will be notified in advance by
together toward a solution: the large majority of infringement
the relevant department if it plans to propose that the
procedures terminate at this stage.
Commission close the case, in order to give him the possibility
to provide additional elements that would show that an
The document itself is normally very schematic, only
infringement is still being committed. More generally, the
mentioning the legislation of the practice contested, the rule
Commission’s services will keep the complainant informed of
of Community law whose infringement is presumed and
the course of the infringement procedure.
the request to submit information within 2 months from the
27
sending of the letter. The decision to issue a letter of formal
In any case, it should be borne in mind that any finding of
notice is normally not made public, due to its dedramitisé
an infringement by the ECJ has no impact on the rights of
character, unless specific reasons require citizens to be
the complainant, since it does not serve to resolve individual
informed.
cases. As it merely obliges the Member State to comply with
Community law, any individual claims for damages would
5.6.1.5 Reasoned opinion
have to be brought by complainants before the national
courts.
If the Member State does not reply within this deadline or if it
fails to establish that an infringement is not being committed,
5.6.1.3 Administrative letter
the Commission can send a reasoned opinion, again inviting
the Member State concerned to express its observation within
Once the case is registered, the Commission can decide to
a 2-month time limit. Only at the moment a reasoned opinion
contact the Member State concerned by means of a “pre-226”
is sent to the Member State concerned it is considered to be
letter. This document also known as “administrative” letter,
actually infringing Community law. For this reason, its content
is an informal communication between the Commission
is generally much more detailed than one of a letter of formal
and the Member State concerned that can be decided by
notice. By means of a reasoned opinion, the Commission
the responsible services without involving the College
normally repeats the initial allegations made in the letter of
of Commissioners as a whole. By means of this letter, the
formal notice, replies to the possible justifications sent by the
Commission sends an early warning to the Member State’s
Member State and deepens its reasoning, also quoting all the
authorities by simply drawing their attention to the issue.
relevant case law of the ECJ.
The decision to send this kind of letter is in the total discretion
In case at this stage the scope of infringement exceeds the
of the services. However, its use is decreasing considerably
one initially determined by the Commission, a complementary
in the light of the normal content of a letter of formal notice.
letter of formal notice will have to be issued in order to put the
As the formal notice normally has the same function as an
Member State in the position of following the full procedure
administrative letter, thus makes the latter redundant.
for the new allegations put forward.
42
5.6.1.6 Action before the ECJ
normally used in a reasonable way, for instance the
Commission can decide to wait until the Court has given its
Should the Member State not reply on the reasoned opinion
judgment in another relevant case before going ahead with an
within 2 months, or should its reply be insufficient, the
infringement proceeding.
Commission can then decide to take the Member State before
the ECJ (the “saisine”). The action before the ECJ follows the
The ECJ has clearly stated that non-privileged parties may
normal rules of procedures with an exchange of written
not bring an action for failure to act according to Article
observations and then pleadings at the oral hearing, to which
232 of the Treaty in order to require the Commission to
the complainant is normally not expressly invited.
initiate infringement proceedings against a Member State.28
However, though the Commission enjoys a wide discretion in
5.6.1.7 The role and powers of the Commission
addressing the substance of complaints, supervision by the
European Ombudsman ensures the procedural guarantees
During the administrative phase, the responsible service
of the complainant that result in a certain degree of
is the Directorate-General in whose field of competence
accountability.
the infringement is deemed to take place, acting upon
consultation of the Legal Service in any step of the procedure.
5.6.2 Financial penalties
As from the saisine, the roles of the Commission services are
reversed: the Legal Service becomes the responsible service
In a Community governed by the rule of law, it is the utmost
within the assistance of the competent Directorate-General.
importance that judgments of the ECJ are fully complied with
by the Member States. The Court’s role is strictly connected
All decisions to send reasoned opinions and to take cases
to the safeguard of legal certainty, individual rights and the
before the ECJ are normally made public by means of press
balance of rights and obligations of the Member States under
releases, issued soon after the meeting of the College of
the Treaties.
Commissioners in which the decisions have been taken. In
this respect, decisions on infringements are normally taken
For this reason, the Treaty of Maastricht introduced under
by the College of Commissioners four times per year in the
Article 228 of the Treaty a procedure for the enforcement
framework of exercises in principle devoted to letters of formal
of judgments that provides for the imposition of penalty
notice (two B exercises, normally in March and September)
payments or lump sums by the ECJ on a Member State
and to reasoned opinions (A exercises, normally in June and
which fails to comply with an earlier judgment of the Court
December).
that a Member State is in breach of its obligations under
Community law.
A solution can be found at any moment of the procedure, and
the Commission can decide to immediately close it as soon
5.6.2.1 Procedure
as this happens. Only in exceptional cases is the procedure
continued after compliance, e.g. to get a judgment clarifying
According to Article 228 of the Treaty, if the Commission
the interpretation of Community law. This is possible because
considers that a Member State did not take all the necessary
the ECJ assesses the infringement at the moment when the
measures to comply with a judgment of the ECJ, a letter
delay granted in the reasoned opinion expires.
of formal notice is sent in order to give the Member State
concerned the opportunity to submit its observations within
The Commission can also decide not to continue the
2 months. As in the procedure ex Article 226 of the Treaty,
investigation of an infringement procedure in spite of
should the reply of the Member State be absent or insufficient,
indications that Community law has been infringed. As a
the Commission issues a reasoned opinion specifying the
matter of fact, the Commission enjoys discretion to bring
points on which the Member State has not complied with the
proceedings under Article 226 of the Treaty. This discretion is
relevant judgment.
If the Member State concerned fails to take the necessary
impose a lump sum payment penalizing the duration of
measures to comply with the Court’s judgment within the
the infringement up to the time the situation was rectified,
time limit laid down by the Commission, the latter may again
because this aspect of the case has not lost its purpose.
bring the case before the Court. In so doing, it must specify
the amount of the lump sum or penalty payment to be paid by
5.6.2.2.1 Daily penalty payments
the Member State concerned which it considers appropriate in
The amount of the daily penalty payment is calculated by
the circumstances.
multiplying a standard flat-rate amount of EUR 600 by a
Due to the nature of the whole exercise, the procedure in front
coefficient (from 1 to 20) for seriousness and a coefficient
of the ECJ is normally limited to verifying and declaring that
(from 1 to 3) for duration and then by multiplying the result
the Member State did not comply with the initial judgment.
obtained by an amount fixed by country, the “n” factor, taking
In this case, the Court may impose a lump sum or penalty
into account the capacity of the Member State to pay and the
payment on it.
number of votes it has in the Council (reaching from 0.36 for
Malta to 25.40 for Germany).
5.6.2.2 Financial penalties
5.6.2.2.2 Lump-sum fines
In its judgment of 12 July 2005 , the ECJ ordered for the first
29
time a Member State to pay both a periodic penalty and a
Lump-sum fines are set in a two-stage method: by the setting
lump-sum fine for a serious and persistent failure to comply
of a minimum fixed lump sum, and by means of a method of
with Community law.
calculation based on a daily amount multiplied by the number
of days the infringement persists. This method will apply
In this respect, the Court considered the different functions of
when the result exceeds the minimum lump sum. Every time
the two tools and declared that the imposition of a periodic
it refers a case to the ECJ under Article 228 of the Treaty, the
penalty payment serves to induce a Member State to put
Commission will propose at least a fixed lump-sum payment,
an end as soon as possible to a breach of obligations which
determined for each Member State according to the “n” factor.
would tend to persist, while the imposition of a lump sum is
based more on assessment of the effects on public and private
6. Case studIes
interest of the Member State’s failure to date to comply with
its obligations, in particular where the breach has persisted for
On 1 January 2007, the European Union became a Union of 27
a long period since the judgment which initially established it.
Member States and an Internal Market of nearly 500 million
people with the accession of (1) Bulgaria and (2) Romania.
In the applications to the Court under Article 228 of the Treaty,
the Commission currently includes a penalty by day or delay
6.1 Bulgaria
after the delivery of the judgment under Article 228, and a
lump sum penalizing the continuation of the infringement
6.1.1 Introduction
between the judgment on non-compliance and the judgment
Bulgaria’s development after the fall of the Communist regime
delivered under Article 288.
in 1989 generally follows that of the other former Soviet Block
The logical consequence of the new approach concerning the
Eastern European states. The first free elections where held in
lump-sump payment is that in cases where a Member State
June 1990 and the new Constitution was adopted in 1991. This
rectifies the infringement after the decision to seize the ECJ
confirmed the principles of democracy, private property and
is taken, but before the judgment is delivered under Article
a free market economy. Democratic reforms were, however,
228, the Commission will no longer withdraw its action as a
initially slower than in the other Eastern European states that
result for that reason alone. In such cases, even though the
joined the European Union in 2004, but radically speeded up
ECJ cannot take a decision to impose a penalty payment
after 1997. In the ten years since then, Bulgaria has maintained
because such decision has lost its purpose, it can nevertheless
macroeconomic stability, steady and increasing growth,
44
low-to-moderate inflation, a reducing tax burden and falling
Position and the commencement of negotiations on 27 July
unemployment. Bulgaria has been an Member of the NATO
2001. The Chapter was provisionally closed on 10 June 2002.
since 2004 and added the European Union on 1 January 2007.
These negotiations primarily focussed on VAT and excise
duties. As, however, following the closure of the Chapter, the
6.1.2 EU Accession Negotiations
acquis communautaire was amended, additional transitional
periods were requested in respect of excise duties and the
6.1.2.1 History
taxation of interest and royalties.
The establishment of diplomatic relations between Bulgaria
With regard to VAT, a derogation was granted in respect
and the European Union dates back to 1988, which pre-dates
of an increased VAT registration threshold of BGN 50,000
the fall of the Communistic regime. In May 1990, Bulgaria and
(approximately EUR 25,600) for small and medium-sized
the European Economic Community signed the Convention
enterprises, provided that taxable persons below the
on Trade, Business and Economic Relations.
threshold can opt for the normal VAT scheme and must
register for VAT if involved in the supply of intellectual services.
The European Association Agreement and the Provisional
Bulgaria was also allowed to continue to apply a zero VAT rate
Agreement on Trade and Related Matters were signed in 1993.
to the international transport of passengers.
The European Association Agreement included references
to taxation, though in a limited manner. Following the
With regard to excise duties, a derogation was granted to
approval for enlargement given at the European Council in
small distilleries in that a reduced rate of 50% of the normal
Copenhagen on 21 and 22 June 1993, Bulgaria submitted
rate may be applied to 30 liters of fruit spirit per household
its application for membership of the European Union in
per year exclusively for personal consumption. Bulgaria was
December 1995.
also granted transitional periods regarding the application of
the minimum excise duty rates on:
The first Commission Regular Report on Bulgaria’s progress
• cigarettes (to 1 January 2010);
towards accession was issued in November 1998. The
• unleaded petrol (to 1 January 2011);
1999 Regular Report recommended the opening of formal
• gas oil and kerosene used as motor fuel (to 1 January 2013);
negotiations. Consequently, accession negotiations started
• electricity (to 1 January 2010); and
on 15 February 2000. The process ended on 15 June 2004
• coal and coke (to 1 January 2010 for district heating and
30
31
at the Intergovernmental Conference. The last Chapter
1 January 2009 for other purposes).
closed “Competition Policy”,32 which concerned important
negotiations on State aid issues, including those provided
The only transitional period in respect of direct taxation
by way of tax relief. In the same year, the Brussels European
relates to the Interest and Royalties Directive. This applies
Council declared that it looked forward to welcoming Bulgaria
for eight years until 1 January 2015, during which Bulgaria
as a Member State in January 2007.
is authorized to levy a 10% withholding tax on royalties and
interest payments for the first years and 5% for the remainder
Except for certain problems regarding the reform of the
of the period.
judicial system, according to the Monitoring Report of 26
September 2006,33 Bulgaria was sufficiently prepared to meet
6.1.3 Direct Taxes
the political, economic and acquis communautaire criteria. As
a result, Bulgaria acceded to the European Union on 1 January
6.1.3.1 Taxation of dividend payments between parents
2007.
and subsidiaries
6.1.2.2 Tax Chapter
Dividends and liquidation proceeds are generally subject to a
7% withholding tax. It should be noted that the definition of
The first Negotiation Position in Chapter 10 “Taxation” was
submitted on 30 April 2001, followed by the EU Common
dividends in the Bulgarian tax system is very wide and
includes not only any distribution resulting in a reduction
6.1.3.3 Taxation of interest and royalty payments between
of equity, but also hidden distributions. The exemption of
associated enterprises
distributed dividends from withholding tax to companies
from Member States has been provided for since 1 January
Bulgaria has been granted a transitional period in respect of
2005 and was loosely based on the provisions of the Parent-
the implementation of Article 1 of the Interest and Royalties
Subsidiary Directive, i.e. a 20% equity participation and a one-
Directive until 31 December 2014. During the transitional
year minimum holding period.
period, the rate of tax on payments of interest or royalties
between qualifying companies will not exceed 10% up
With the new Corporate Income Tax Act (CITA) in force from
to 31 December 2010 and 5% up to 31 December 2014.
1 January 2007, new definitions for resident and Member
The new CITA provides for a general reduction of 10% of
State parent or subsidiary companies apply. The minimum
the withholding tax for interest and royalties paid to non-
equity participation has been set at 15% and the minimum
residents.
holding period at two years. If the two-year holding period
requirement is not satisfied at the time of distribution, security
6.1.3.4 Transfer pricing
in the form of bank guarantee or deposit in cash must be
provided to cover the withholding tax due.
Bulgaria has not yet ratified the EC Arbitration Convention35,
but will most probably be approached by the Commission
6.1.3.2 Taxation of corporate reorganizations
to do so. No harmonized requirements regarding the Code
of Conduct on transfer pricing documentation for associated
The previous CITA had no provisions with regard to intra-
enterprises36 have been implemented in Bulgaria. Transfer
Community reorganizations. It, however, contained some
pricing documentation is required on a case-by-case
provisions on purely resident-to-resident cases. The new
basis depending on the method used. No transfer pricing
CITA is more exhaustive and has adapted the provisions
documentation related penalties are imposed.
of the Merger Directive to local and intra-EU cases.
Unfortunately, Bulgarian Company Law does not provide for
6.1.4 Indirect Taxes
reorganizations with EU resident companies. Nevertheless,
as ECJ jurisprudence is valid in Bulgaria, the SEVIC34 case may
6.1.4.1 VAT
give possible grounds for mergers. The Cross-border Merger
Directive should also be implemented not later than by 15
The Commission’s final Comprehensive Monitoring Report of
December 2007.
26 September 2006 acknowledged that Bulgaria has made
substantial progress in the area of VAT, in particular provisions
Loss transfers are not generally available, either for Bulgarian
for the transposition of the intra-Community regime.
or EU companies, except where there is only a change of
legal form. Losses are, however, transferable if the Bulgarian
The new Bulgarian VAT Act37 was adopted on 21 July 2006 and
transferring company surrenders the assets to a PE of a non-
applies from 1 January 2007. This is the third VAT Act in the
resident receiving company (the latter not having previously
Bulgarian tax system. The first VAT Act became effective on 1
had a PE in Bulgaria) and this is economically comparable to a
April 1994, but was later repealed as part of the reform of the
change of legal form.
tax system effected by the second VAT Act, which entered into
force on 1 January 1999. The second VAT Act was amended
The Merger Directive has been implemented as simply as
a number of times, with most of the amendments aiming at
possible, i.e. capital gains relating to the 10% eligible cash
further harmonization with the Sixth VAT Directive. The most
payment are deferred and the cancellation of the holding
important changes were the reduction of the registration
in the transferring company is not subject to the equity
threshold from BGN 75,000 to BGN 50,000, the widening of the
participation limitation. Taxation of the capital gains in respect
scope of exempt financial services and the reclassification of
of the “transfer of assets” is also deferred and gains are fully
certain supplies from exempt into supplies outside the scope
exempt if the assets are held for more than five years.
of VAT. From 1 January 2003, a system of blocked VAT accounts
46
applied. Under this system, any VAT payment over BGN 1,000
to any taxable person. Any input VAT on goods and some
had to be paid to the VAT account of the supplier, whilst the
services is also deductible on registration, unless five years
supplier was generally authorized only to transfer these funds
(20 years for immovable property) have elapsed since the
to other VAT accounts or the state budget.
acquisition of the goods. As only a limited number of services
qualify for input VAT deduction, for example, those supplied
The commitment to implement the intra-Community VAT
on month before registration, questions may arise in respect
regime and fully align the VAT legislation with the acquis
of services that could have longer effect.
communautaire was satisfied by the adoption of the third
(new) VAT Act. The third VAT Act strictly follows the structure,
The regime in respect of the deduction of input VAT has also
concepts and definitions of the VAT Directive and is almost
been liberalized. Specifically, the VAT accounts system has
fully aligned with this Directive.
been abolished, input VAT is deductible in respect of taxable
supplies made outside Bulgaria (previously exempt without
Specifically, the scope of VAT has been amended to cover only
right of deduction), and deductibility has been extended to
supplies for consideration. In respect of certain free supplies
financial and insurance services provided to persons outside
falling outside the scope of VAT, a self-supply mechanism has
the Community. In addition, the requirements for a supplier
been introduced. The supply (including the intra-Community
to reflect the chargeable tax in financial accounting has been
supply) of goods is defined as the transfer of ownership or
abolished. There are, however, certain problems relating to the
other rights in rem. The exceptions to this rule reflect those in
denominator in the pro-rata fraction (used in the calculation
the VAT Directive, thereby covering the transfer of the “right to
of the deductible proportion), as this includes supplies falling
dispose of tangible property as owner” in most cases.
outside a taxable person’s economic activities. VAT invoices
must also show the name and signature of the issuing person,
The standard VAT rate has remained at 20% since the
which is not required under art. 266 of the VAT Directive.
introduction of the second VAT Act. As the special 65%
reduction in the tax base on travel packages sold abroad
The third VAT Act fully aligns the scope of exempt supplies
(effectively capping the rate at 7%) had to be abolished, a 7%
with the VAT Directive. Consequently, the treatment of a
reduced rate for hotel accomodation as part of an organized
number of supplies has been amended. In particular, supplies
trip has been introduced.
of building land and new buildings are subject to VAT, whilst
other types of land and old buildings are exempt (previously,
Most of the limitations on taxable amounts have been
supplies of land were generally exempt and supplies of
repealed, for example, the rule that taxable amounts could
buildings taxable). The transfer of building rights (without
not be less than the acquisition price. Nevertheless, these
construction work) until the basic construction is completed
rules still apply to supplies in respect of building land and
is, however, also exempt from VAT. It is, however, difficult to
new buildings. This is not uncommon in other VAT systems.
find a justification for this in the VAT Directive. Supplies of
The inclusions of penalties and interest for late payment has
educational textbooks are subjected to VAT, unless provided
also been repealed. The taxable amount is the market price in
by educational institutions. The import of cars for the disabled
respect of supplies between related persons, deregistration
and the prostheses other than dental prostheses are also
and deemed supplies of repair or refurbishment services by a
subject to VAT, unless supplied as part of medical services.
lessor to the lessee.
Furthermore, and contrary to the second VAT Act, services
provided by lawyers, privatization transactions, supplies of
The higher registration threshold of BGN 50,000
agricultural goods and supplies of scrap metal are subject to
(approximately EUR 25,600) previously granted as a
VAT. Nevertheless, the adoption of the Directive 2006/69/EC
derogation has not been amended, but zero-rated supplies
has permitted the introduction of a reverse charge in respect
are now included in the calculation of the turnover and
of waste management supplies. In addition to the obligatory
financial and insurance services, unless these are ancillary
reverse charge provided for in the VAT Directive, the reverse
in nature. According to the commitments made by Bulgaria
charge mechanism has also been extended to registered
in the negotiation process, optional registration is available
taxable persons who receive supplies of goods together with
Excise duty rates have been increased in order to reach the
an installation or assembly from taxable persons registered in
minimum rates for the Community. Unleaded petrol and gas
other Member States.
oil and kerosene qualify for a transition period. These excise
duty rates are EUR 30 to EUR 50 below the minimum rates. In
6.1.4.2 Excise duties
contrast, the rate on liquefied petroleum gas is around EUR 50
over the minimum rate.
The acquis communautaire in respect of excise duties
necessitates the introduction of a harmonized structure for
The excise duties on cigarettes are only marginal higher than
excise duties on the tobacco products, alcoholic beverages,
half of the minimum EU rates. Recent amendments have
energy products and electricity, and minimum rates and
increased the ad valorem excise duty rate, but, as this has
rules on the production, movement, storage and monitoring
been offset by a reduction in the specific rate, this did not
of excise goods. The tendency is to increase the minimum
bring the overall rate closer to the EU minimum.
excise duty rates and when the scope of taxation (in respect of
natural gas, coal and code and electricity).
6.1.5 Conclusions
The current scope and structure of Bulgarian excise duties
Following a substantial period of tax reform and especially
was introduced in April 1994 with the Excise Duties Act, which
with the latest laws adopted just before 1 January 2007, the
abolished the Turnover Tax and Excise Duties Act dating from
Bulgarian tax system, on accession, appears to comply with
the early 1950s. A number of amendments have since been
the acquis communautaire in respect of VAT, excise duties and
made, the main objective of which is harmonization with the
direct taxes. Some issues and certain details remain open, as
acquis communautaire, including a gradual increase in the
recent ECJ case law is more challenging to the tax systems
rates to the minimum ones. In addition to the harmonization
of the Member States. In this respect, the effect of the ECJ
of excise goods, coffee and cars over a certain engine power
jurisprudence on the Bulgarian tax system may be interesting
have also been made subject to excise duties.
to follow.
The new Excise Duties and Tax Warehouse Act38 was adopted
6.2 RomanIa
at the end of 2005 and became effective on 1 July 2006,
thereby abolishing the Excise Duties Act. The earlier date
6.2.1 Introduction
of implementation was introduced so that the licensed
warehouse keepers and the customs administration could
Romania’s democratic and economic reforms after the fall of
acquire experience in the functioning of the excise bonded
the communist regime in December 1989 were initially slow.
warehousing system.
Elections took place in May 1990 and a new constitution was
adopted in 1991 (updated in 2003), which confirmed the
At the end of 2006, a comprehensive amendment to the
principles of democracy, private property and the market
Excise Duties and Tax Warehouse Act was implemented so as
economy. Under the centre-left government that took office
to introduce the system in intra-Community situations and to
in 2000, significant economic growth occurred, encouraged
harmonize certain concepts with the VAT Act. Excise duty of
by greater interest from foreign investors due to Romania’s
50% of the normal rate also applies to alcohol from personal
forthcoming EU accession. Romania joined the NATO in 2004
production within certain limitations. In addition, in order to
and acceded to the European Union on 1 January 2007.
39
comply with Directive 2003/96/EC, the taxation of coal and
coke, natural gas and electricity has been introduced. Natural
6.2.2 EU Accession Negotiations
gas is, however, subject to a zero rate, and coal and coke for
heating are subject to excise duty only if used for business
6.2.2.1 History
purposes. Electricity for household use is exempt. Railway
transport is exempt by way of refund of the excise duty on
Romania was the first Central and Eastern European state to
electricity.
have an official relationship with the European Community,
48
as, in 1974, Romania was included in the Community’s
cigarettes of the price category most in demand, provided
Generalized System of Preferences. In 1993, Romania signed
that, in this period, Romania gradually adjusts its excise duty
an Association Agreement with the European Union, which
rates to the overall minimum excise duty set out in Directive
came into force on 1 February 1995. Three months later, in
92/79/EEC;
June 1995, Romania submitted its official application for EU
membership.
• a derogation to create as special scheme in respect of excise
duty on alcoholic beverages distilled from fruit homemade
by farmers and intended solely for personal consumption
Following several reports on Romania’s progress towards the
equivalent to 50 liters of alcoholic drink per household per
fulfillment of the accession criteria, the European Council
year with a concentration of 40% alcohol by volume by way
decided in December 1999 to open accession negotiations.
of the application of 50% of the standard Romanian rate of
The negotiation process officially commenced in February
excise duty.
2000.
The following transitional periods apply in respect of Directive
On 25 April 2005, Romania signed the Accession Treaty to
2003/96/EC of 27 October 2003 restructuring the Community
the European Union. On 25 October 2005, the Commission
framework for the taxation of energy products and electricity:
issued the Comprehensive Monitoring Report on Romania.
• until 1 January 2011 to adjust the national level of taxation
This document confirmed the progress made in respect of
on unleaded petrol used as propellant to the minimum
Romania’s internal preparation for accession and indicated the
level of EUR 359 per 1,000 liters. The effective tax rate for
measures to be undertaken to enable accession on 1 January
unleaded petrol used as propellant must not be less than
2007.
EUR 323 per 1,000 liters from 1 January 2008;
In September 2006, the Commission issued its final Monitoring
on diesel used as propellant to the minimum level of EUR
Report on Romania, which recommended accession on 1
330 per 1,000 liters. The effective tax rate for gas oil used as
January 2007. In December 2006, the European Council
propellant must not be less than EUR 274 per 1,000 liters
confirmed the accession of Romania to the EU on 1 January
from 1 January 2008 and EUR 302 per 1,000 liters from
2007. Accordingly, Romania acceded to the EU on 1 January
1 January 2011;
2007.
on natural gas used for non-business heating purposes to
6.2.2.2 Tax Chapter
the minimum level of taxation set out in Annex I, Table C of
the Directive;
Romania opened negotiations on the Tax Chapter in October
2001 and provisionally closed the Chapter on 2 July 2003. As a
on heavy fuel oil used for district heating purposes to the
result of the negotiations, Romania has been granted several
minimum levels of taxation set out in Annex I, Table C of the
derogations in applying the acquis communautaire, including:
Directive;
• a derogation from Article 285 of Directive 2006/112/EC
• until 1 January 2009 to adjust the national levels of taxation
regarding the special scheme for small undertakings in
on heavy fuel oil used for purposes other than district
respect of the application of the threshold for VAT payers
heating to the minimum levels of taxation set out in Annex
with an annual turnover of EUR 35,000;
I, Table C of the Directive. The effective tax rate for the heavy
• a derogation from Article 371 and Annex X Part B of
Directive 2006/112/EC regarding the application of the
exemption from VAT in respect of the international transport
of persons;
• a three-year transitional period to 31 December 2009 in
fuel oil products concerned must not be less than EUR 13
per 1,000 kilogram from 1 January 2007.
on electricity to the minimum levels of taxation set out
in Annex I, Table C of the Directive. The effective tax rates
relation to the application of the overall minimum excise
for electricity must not be less than 50% of the relevant
duty on the retail selling price (inclusive of all taxes) for
Community minimum rate from 1 January 2007.
Until 31 December 2010, a four-year transitional period also
been updated to reflect the implementation of the Merger
applies in respect of the Interest and Royalties Directive.
Directive. A potential method to achieve such a merger, but
During this transitional period, the rate of withholding tax on
which only applies in limited cases, would be the conversion
payments of interest or royalties to an associated company
of the Romanian company into a European Company (Societas
of another Member State or to a permanent establishment
Europaea), the set of which could be transferred from Romania
situated in another Member State of an associated company
to a different Member State so that the merger could be
of a Member State cannot exceed 10%.
carried out.
6.2.3 Direct Taxes
6.2.3.3 Taxation of interest and royalty payments between
associated enterprises
6.2.3.1 Taxation of dividend payments between parents and
subsidiaries
In Romania, the Interest and Royalty Directive has not yet
been implemented into domestic legislation. According to
The Parent-Subsidiary Directive has already been
the provisions of the Accession Treaty to the European Union
implemented in the Romanian Tax Code prior to Romania’s
signed by Romania, following Romania’s accession but, at
accession to the EU, but only applies from 1 January 2007. The
the latest, by 1 January 2011 (the date on which the Interest
Directive applies to dividends paid both between companies
and Royalty Directive will become applicable in Romania), a
resident in Romania and between companies resident in
10% withholding tax rate will apply to interest and royalties
Romania and companies resident in other Member States. For
originating from Romania if the recipient holds at least 25%
the provisions of the Parent-Subsidiary Directive to apply, the
shareholding in the income payer for a minimum holding
minimum shareholding required by the Romanian law is 10%
period of two years, unless the income earner benefits from
as from 1 January 2009 with a minimum holding period of two
a more favorable rate under a tax treaty in force between
years. If at the time of dividend payment from a Romanian
Romania and the Member State in which the beneficiary has
company to a qualifying EU parent, the two-year holing period
his fiscal residence.
has not been satisfied, the withholding tax exemption can still
apply as long as the shares continue to be held after this date
If at the time the interest or royalty payment is made, the
for sufficient time so as to enable the two-year holding period
two-year holding period has not yet been satisfied, the
to be satisfied. In this case, however, the withholding tax
withholding tax exemption can still apply if the shares
must be paid and, once the two-year holding period has been
continue to be held for sufficient time to enable the two-
satisfied, the tax paid can be reclaimed.
year holding period to be satisfied. In these circumstances,
however, the withholding tax must be paid and, once the two-
6.2.3.2 Taxation of corporate reorganizations
year holding period is satisfied, the tax can be reclaimed. From
1 January 2011, interest and royalties paid by a Romanian
The provisions of the Merger Directive have been
company to an associated EU company (i.e. at least 25% direct
implemented in to the Romanian Tax Code, with effect from
ownership, with the recipient being either a direct subsidiary
1 January 2007. The provisions apply to both reorganizations
or direct parent or owned by a common direct parent) will not
between domestic companies and to cross-border
be subject to withholding tax.
reorganizations involving companies resident in Member
States. Accordingly, the merger of a Romanian company with
6.2.3.4 Transfer pricing
an EU company should, in principle, be tax neutral in the same
way as a merger between two Romanian companies.
Romania has not yet formally ratified the EC Arbitration
Convention.40 Currently, there are no provisions in Romanian
In practice, it is, however, difficult for a cross-border merger
legislation requiring the taxpayer to prepare documentation
involving a Romanian company to be effected, as Romania’s
justifying the group transfer pricing policy. It is, however,
domestic legal provisions governing mergers have not
anticipated that the tax authorities will, in the near future,
50
release guidelines with this objective in mind, which are
in Romania of goods situated in Romania (VAT is accounted for
expected to be in line with the recommendations in the Code
by the customer via the reverse charge mechanism, with no
of Conduct on transfer pricing documentation for associated
VAT obligation for the supplier) and certain toll manufacturing
enterprises.
arrangements (there is no requirement for the non-Romanian
owner of the goods to be registered for Romanian VAT
6.2.4 Indirect Taxes
purposes).
6.2.4.1 VAT
Finally, it should also be noted that, from 1 January 2007, the
transfer of a business, i.e. “the transfer of going concern”, is
Pre-accession, Romania’s VAT legislation had already been
regarded outside the scope of VAT. This is expected to facilitate
significantly harmonized with the provisions of the Sixth VAT
“asset deals” in respect of Romanian mergers and acquisitions.
Directive. The new VAT Law, applicable from 1 January 2007,
which is harmonized with the VAT Directive and the 8th and
6.2.4.2 Excise duties
13th VAT Directives, implements most of the options in the
VAT Directive.
Romania’s accession to the European Union necessitated
the introduction of a harmonized structure for excise duties
The provisions that have been enacted on EU accession
in respect of tobacco products, alcohol beverages, energy
introduce improvements not only with regard to intra-
products and electricity, and minimum rates and rules on the
Community trade, but also in respect of trade with non-EU
production, movement, storage and monitoring of excise
countries. Specifically, persons registered for VAT purposes
goods. The current scope and structure or Romanian excise
in Romania importing goods into Romania from 1 January
duties was introduced into the Fiscal Code via Law 343/2006,
2007 do not have to pre-finance import VAT, as both intra-
which entered into force on 1 January 2007. The tendency
Community acquisitions and imports from outside the EU no
has been to increase the minimum excise duty rates, but, as
longer involve a cash outflow because VAT is accounted for via
already mentioned above, Romania has negotiated several
the reverse charge mechanism.
transitional measures with regard to the timing of the
increases.
From 1 January 2007, it is also possible for “large taxpayers”
that are closely connected by financial, economic and
6.2.5 Conclusions
organizational links to form a single taxable person for VAT
purposes, i.e. a VAT group, provided that each of the group’s
Romania has been largely successful in adapting its taxation
members is registered for Romanian VAT purposes. Currently,
system to meet EU requirements and in establishing
companies, the turnover of which exceeded ROL 70 million
transitional periods, if necessary. There are, however, still
(approximately EUR 20.5 million) for the years ended 31
a number of steps that must be taken before Romania will
December 2004 and 31 December 2005 and companies active
be fully in line with established Member States, such as the
in specific business sectors, such as insurance companies and
introduction of effective documentation requirements in
financial investment companies, irrespective of their annual
respect of transfer pricing. Many investors also complain
turnover, qualify as “large taxpayers”.
the Romanian tax legislation is too complicated and
lacks transparency. In addition, the instability of the legal
In addition, from 1 January 2007, simplification measures
framework sometimes makes it difficult for companies to plan
are available in several cases, which means that there is no
their business. If Romania is to develop its full potential, it
requirement for a non-Romanian entity residing in the EU to
must, therefore, concentrate not only on harmonizing its tax
register for Romanian VAT purposes in respect of supply and
system with EU requirements, but also on providing a simple,
installation contracts, call-off stocks and consignment stocks
transparent and stable taxation and legislative framework.
(subject, however, to certain conditions). The simplification
measures also include the supply by an entity not established
7. Annexes
Annex 1 – overvIew of VAT rates
on January 1, 2009 41
Member State
Code
Standard Rate
Reduced rate(s)
Belgium
BE
21
6 / 12
Bulgaria
BG
20
7
Czech Republic
CZ
19
9
Denmark
DK
-
25
Germany
DE
19
7
Estonia
EE
18
5
Greece
EL
19
9
Spain
ES
16
7
France
FR
19,6
5,5
Ireland
IE
21,5
13,5
Italy
IT
20
10
Cyprus
CY
15
5/8
Latvia
LV
21
10
Lithuania
LT
19
5/9
Luxembourg
LU
15
6 / 12
Hungary
HU
20
5
Malta
MT
18
5
Netherlands
NL
19
6
Austria
AT
20
10
Poland
PL
22
7
Portugal
PT
20
5 / 12
Romania
RO
19
9
Slovenia
SI
20
8,5
Slovakia
SK
19
10
Finland
FI
22
8 / 17
Sweden
SE
25
6 / 12
United Kingdom
UK
15
1 Temmuz 1968
15
5
100
Notes
1 Communication of 23 May 2001 on “Tax policy in the European Union - Priorities
for the years ahead” (COM(2001) 260).
2 Organization for Economic Co-operation and Development (http://www.oecd.org).
3 Case 55/79 EC Commission v Ireland, 1980.
4 Case 21/79 EC Commission v Italy, 1980.
5 The classification as direct or indirect is not used in the Treaty. Most of the
harmonizing directives gave been based on the basis of art. 93 and 94. As to harmonization, see generally European Commission documents
COM(80)139 final; COM(2003)446; COM(2003)797. See also European
Commission White Paper, Completing the Internal Market, COM(85)310 final,
and Communication on tax policy in the European Union – priorities for the years
ahead, COM(2001)260 final.
52
6 Code of Conduct for the effective implementation of the Convention on the
elimination of double taxation in connection with the adjustment of profits of associated companies, 2006/C 176/02.
7 To that effect Case C-484/93 Svensson and Gustavsson v Ministre du Logement et
de l’Urbanisme, paragraph 10, Case C-222/97 Trummer and Mayer, paragraph 26,
and Case C-439/97 Sandoz v Finanzlandesdirektion fûr Wien, Niederösterreich und
Burgenland, paragraph 19.
8 Case C-35/98 Verkooijen, paragraph 43.
9 Case C-35/98 Verkooijen, paragraph 46.
10Case C-54/99 Eglise de Scientologie, paragraph 17 and Opinion of Advocate
General Tizzano in Case C-516/99 Schmid, paragraph 44.
11Case C-35/98 Verkooijen.
12Case C-28/95 of 17 July 1997, Leur Bloem v Inspecteur der Belasatingdienst/
Ondernemingen Amsterdam 2.
13Case C-43/00 of 15 January 2002, Andersen og Jensen ApS v Skatteministeriet.
14Case C-321/05 of 5 July 2007, Hans Markus Kofoed v. Skatteministeriet.
15The VAT package consists of:
• Directive 2008/8/EC of 12 February 2008 amending Directive 2006/112/EC as regards the place of supply of services;
• Directive 2008/9/EC of 12 February 2008 laying down detailed rules for the refund of VAT to traders established in another Member State; and
• Regulation 143/2008/EC of 12 February 2008 amending Regulation
1798/2003 on administrative cooperation and exchange of information
between the Member States accompanying the two new Directives.
16http://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/
17Council Directive 2009/47/EC of 5 May 2009 amending Directive 2006/112/EC as regards reduced rates of value added tax.
1879/1072/EEC.
1986/560/EEC.
20Report from the Commission to the Council and European Parliament on the use
of administrative cooperation arrangements in the fight against VAT fraud of 16 April 2004, COM(2004) 260 final, Sec. 3.2.2.
21Case Van Gend & Loos (26/62) and Costa v. ENEL (6/64).
22Case C-324/00.
23Case C-446/03.
24European Governance – A White Paper, COM(2001) 428.
25XXIInd Report on monitoring the application of Community law, COM(2005) 570.
26Forms or letters can be sent by ordinary mail to the Commission (Commission of
the European Communities, Attn: Secretary-General, B-1049 Brussels, Belgium) or
can be handed to any of the Commission’s representative offices in the Member
States. The form can be downloaded at the following website:
http://ec.europa.eu/Community_law/plainte/form-plainte_en.pdf.
27Additional details can be found in the Commission Communication to the
European Parliament and the European Ombudsman on Relations with the
Complainant in respect of Infringements of Community Law, COM(2002) 141
final of 20 March 2002.
28Star Fruit v. Commission (247/87).
29Case C-304/02 Commission v. France.
30http://ec.europa.eu/enlargement/archives/pdf/key_documents/1998/
bulgaria_en.pdf.
31http://ec.europa.eu/enlargement/archives/pdf/key_documents/1999/
bulgaria_en.pdf.
32Opened 30 March 2001, provisionally closed 15 June 2004.
33http://ec.europa.eu/enlargement/pdf/key_documents/2006/sept/
report_bg_ro_2006_en.pdf.
34ECJ, 13 December 2005, Case C-411/03, SEVIC Systems AG.
35Convention 90/436/EEC of 23 July 1990 on the elimination of double taxation in
connection with the adjustment of profits of associated enterprises.
36Resolution of the Council and of the representatives of the governments of
the Member States, meeting within the Council, of 27 June 2006 on a code of
conduct on transfer pricing documentation for associated enterprises in the
European Union (EU TPD) (2006/C 176/01).
37Published in te State Gazette n° 63 of 4 August 2006.
38Published in the State Gazette n° 91 of 15 November 2005.
39Published in the State Gazette n° 105 of 22 December 2006, in force from
1 January 2007.
40Convention 90/436/EEC of 23 July 1990 on the elimination of double taxation in connection with the adjustment of profits of associated enterprises.
41For more detailed information regarding VAT rates applied in the Member States
see: DOC/2401/2009.
MÜZAKERE VERGİ
SÜRECİNDE GÜMRÜK BİRLİĞİ
İ. Kaan ERKMAN
Giriş -Yasal Çerçeve
tarihinde Ankara’da imzalanmış ve 1 Aralık 1964 tarihinde
yürürlüğe girmiştir.
Türkiye Avrupa Birliği Ortaklık İlişkilerinin Hukuki
Çerçevesi (Ankara Anlaşması ve Katma Protokol,
Nihai hedefi Türkiye’nin Topluluğa tam üyeliği olan “Ankara
Gümrük Birliğine İlişkin 1/95 Sayılı OKK):
Anlaşması”, Türkiye-Avrupa Birliği ilişkilerini malların
serbest dolaşımı ile sınırlamamakta, bunun yanı sıra işgücü,
Türkiye, Avrupa Ekonomik Topluluğu (AET)’na kuruluşundan
hizmetler ve sermayenin serbest dolaşımını sağlamayı,
hemen sonra tam üye olmak isteği ile Temmuz 1959’da
dolayısıyla Türkiye’nin Avrupa Tek Pazarına entegrasyonunu
başvuruda bulunmuştur. Tam üyelik talebimiz, Türkiye’nin
hedeflemektedir. Anlaşmada, “hazırlık dönemi”, “geçiş dönemi”
kalkınma düzeyinin tam üyeliğin gereklerini yerine getirmeye
ve “son dönem” olmak üzere üç evre öngörülmüştür. Geçiş
yeterli olmadığı gerekçesiyle geri çevrilmiş ancak, tam üyelik
döneminin sonunda ise Gümrük Birliği’nin tamamlanması
koşulları gerçekleşinceye kadar geçerli olacak bir ortaklık
planlanmıştır.
anlaşması imzalanması önerilmiştir.
Anlaşmada öngörülen “hazırlık dönemi”nin sona ermesiyle
Bu çerçevede, Türkiye’nin Topluluğa tam üye sıfatıyla
birlikte, 13 Kasım 1970 tarihinde imzalanan ve 1973 yılında
katılabilmesinin yolunu açan “Ankara Anlaşması” 12 Eylül 1963
yürürlüğe giren “Katma Protokol” ile geçiş döneminin
54
Vergi Ödemek ve Gümrük Birliğinden İstifade Etmek: AB Vergi ve Gümrük Politikaları > Müzakere Sürecinde Gümrük Birliği
hükümleri ve tarafların üstleneceği yükümlülükler
Türkiye ile AB arasında iki yıl süren müzakereler sonunda 5 Mart
belirlenmiştir. “Katma Protokol”ün yürürlüğe girmesi ile
1995 tarihinde yapılan Ortaklık Konseyi toplantısında alınan
başlayan ve karşılıklı ve dengeli yükümlülükler esasına
1/95 sayılı Ortaklık Konseyi Kararı (OKK) uyarınca, Türkiye-AB
dayanan “geçiş dönemi”, Türkiye ile Avrupa Birliği arasında
Gümrük Birliği 1 Ocak 1996 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
Gümrük Birliği’ni kademeli olarak yerleştirmeyi hedeflemiştir.
Türkiye- AB Gümrük Birliği
Gümrük Birliği’nin gerçekleşmesi için Avrupa Topluluğu, 1 Eylül
1971 tarihinden itibaren Gümrük Birliği’nin kapsadığı sanayi
1 Ocak 1996 tarihinde Gümrük Birliği’ne ilişkin 1/95 sayılı
mallarında gümrük vergilerini Türkiye lehine sıfırlamıştır.
OKK’nın yürürlüğe konulması ile Ortaklık ilişkilerimizde Ankara
Anlaşmasının 5. Maddesi uyarınca Gümrük Birliği’ne dayanan
Türkiye ise aynı indirimleri 22 yıllık bir süre boyunca, 1973
son döneme geçilmiştir. Bir başka ifadeyle Türkiye ile Avrupa
yılından başlayarak aşamalı olarak gerçekleştirmeyi taahhüt
Birliği arasında gümrük birliği fiilen hayata geçirilmiştir.
etmiştir. Türkiye, üzerine düşen indirimleri 1978 yılına
kadar gerçekleştirmiş, ancak bu yıldan sonra indirimlerin
Gümrük Birliği, taraflar arasındaki ticarette mevcut gümrük
dondurulmasını talep etmiştir.
vergileri, eş etkili vergiler ve miktar kısıtlamalarıyla, her
türlü eş etkili tedbirin kaldırıldığı ve ayrıca, birlik dışında
Türkiye’nin Gümrük Birliği’ni gerçekleştirme yolunda Avrupa
kalan üçüncü ülkelere yönelik olarak da, ortak gümrük
Birliği’nin mali işbirliğinden ve Türk işgücünün Avrupa Birliği
tarifesinin uygulandığı bir ekonomik entegrasyon şekli olarak
içinde serbest dolaşımdan yararlanması Ankara Anlaşması
tanımlanmaktadır.
ve Katma Protokol çerçevesinde hükme bağlanmıştır. Ancak,
işgücünün serbest dolaşımının 1986’da tamamlanmış olması
Bu kapsamda malların hiç bir engellemeyle karşılaşmadan
gerekirken, bu düzenleme gerçekleşmesi bir yana henüz telafi
serbest dolaşımı esastır. Bu nedenle, Gümrük Birliği tarafları
edici formüller dahi geliştirilmemiştir. Mali protokoller ise
arasında malların serbest dolaşımını güvence altına almak ve
1980 yılına dek uygulamaya konmuş ancak, o dönemden bu
muhtemel ticaret sapmalarını ortadan kaldırmak üzere taraflar
yana işletilememiş ve gecikmeleri telafi etme yönünde Avrupa
arasında ortak ticaret politikası tedbirlerinin uygulanması
Birliği herhangi bir çözüm oluşturmamıştır. Başlangıçta sadece
zorunlu hale gelmektedir.
ekonomik olan sorunlar, Yunanistan’ın 1981’de Topluluğa tam
üye olmasıyla siyasi boyut da kazanmaya başlamıştır.
Söz konusu uygulamalar ithalat ve ihracatı düzenleyen temel
kurallardan üçüncü ülkelere karşı uygulanan tercihli rejimlerin
1980’li yıllarda ülkemizin ithal ikameci politikaları hızla terk
üstlenilmesini ve özellikle günümüzde tarife korumasının
ederek dışa açılma sürecini başlatması ilişkilerimizi yeniden
giderek önemini yitirmesi ile önem kazanan standartlar ve
canlandırmıştır. Türkiye bir taraftan 14 Nisan 1987’de Avrupa
teknik mevzuat dahil çok geniş bir yelpazede mevzuatların
Birliği’ne tam üyelik başvurusunda bulunmuş, diğer taraftan
uyumlaştırılmasını gerektirmektedir. Bunun yanı sıra, ticareti
ertelenmiş bulunan gümrük vergileri indirim ve uyum
dolaylı etkileyen rekabet kurallarının da taraflar arasında eşit
takvimini 1988 yılından itibaren hızlandırılmış bir şekilde
düzeyde uygulanması önem arz etmektedir.
yeniden yürürlüğe koymuştur.
1/95 sayılı OKK uyarınca, Türkiye-AB Gümrük Birliği Gümrük
Avrupa Birliği Komisyonu 1989 yılında tam üyelik
sanayi ve işlenmiş tarım ürünlerini kapsamaktadır. Bu
müracaatımıza verdiği cevapta, Türkiye’nin Avrupa
doğrultuda, anılan ürünlerde, taraflar arasında ithalat
Birliği’ne üyelik konusundaki yeterliliğini kabul etmiş
ve ihracatta gümrük vergileri ile eş etkili vergilerin,
ancak, Avrupa Birliği’nin kendi içindeki derinleşme
miktar kısıtlamalarının ve eş etkili tedbirlerin kaldırılması
sürecinin tamamlanmasına ve gelecek genişlemesine kadar
öngörülmektedir.
beklenmesini ve bu arada Türkiye ile Gümrük Birliği sürecinin
tamamlanmasını önermiştir. Bu çerçevede, “Katma Protokol”de
Topluluğun Ortak Ticaret Politikasının üstlenilmesi
öngörüldüğü şekilde Gümrük Birliği’nin 1 Ocak 1996’da
çerçevesinde tekstil ve konfeksiyon sektöründe üçüncü
yürürlüğe konulması için gerekli hazırlıklara başlanmıştır.
ülkelere karşı uygulanan miktar kısıtlamalarının 1996 yılı başı
itibariyle, ticaret sapmasının önlenmesi amacıyla üçüncü
ülkelerle mevcut tercihli rejimlerinin ise 5 yıllık bir geçiş süresi
3.Komisyonun teknik konularla ilgili komite toplantılarında
Türk uzmanların da yer alması,
karara bağlanmıştır.
içerisinde uygulamaya konulması öngörülmüştür.
Gümrük Birliği ile ilgili Mevzuat Uyum Çalışmaları
1/95 sayılı Gümrük Birliği Kararı ayrıca, taraflar arasında tarife
dışı engellerin kaldırılması bakımından, Türkiye’nin 5 yıllık
Gümrük Birliği’nin tamamlanması ile, Türkiye ile AB arasında
bir geçiş süresi içerisinde Topluluğun teknik mevzuatını
sanayi ürünleri ticaretinde gümrük vergileri, miktar
üstlenmesini hükme bağlamış ve bu yönüyle de, tarifelerden
kısıtlamaları ve eş etkili tedbirler kaldırılmış, Türkiye üçüncü
arındırılmış ticaretin teknik engeller yoluyla bozulmasının
ülkelere karşı Ortak Gümrük Tarifesi (OGT) uygulamaya
önüne geçmeyi hedeflemiştir.
başlamıştır. Bu durumun tek istisnası, 1996 yılında başlayan
ve 2000 yılı sonuna kadar süren beş yıllık geçiş döneminde,
Avrupa Birliği pazarı ile Türkiye pazarının tam anlamıyla
otomobiller, ayakkabılar, deriden mamuller ve mobilyalar gibi
entegrasyonunun tamamlanabilmesi ve Tek Pazar içinde haksız
kısıtlı sayıdaki hassas ürün için üçüncü ülkelere karşı Ortak
rekabetin önüne geçilebilmesini teminen, ticaret politikası
Gümrük Tarifesi (OGT) hadlerinden daha yüksek gümrük
dışında kalan alanlarda da ortak kural ve uygulamalara
vergileri tatbik edilmesi olmuştur. Ancak 2001 yılından itibaren
gidilmesi zorunluluğu hasıl olmuştur. Bu çerçevede, 1/95 sayılı
bu konudaki geçiş süreci de sona ermiş ve tüm sanayi ürünleri
Gümrük Birliği Kararı, Türkiye’nin rekabet alanında Avrupa
itibarıyla OGT oranlarına uyum sağlanmıştır.
Birliği’ne paralel uygulamalara gitmesini öngörmüş olup,
Karar’ın yürürlüğe girmesiyle fikri ve sınai mülkiyet hakları
Gümrük Birliği ertesinde uygulamaya konulan İthalat Rejimi,
alanında AB’dekine eşdeğer bir korumanın sağlanmasını,
Gümrük Birliği kapsamındaki yükümlülüklerimizin yanı sıra,
AB normlarına uygun bir Rekabet Kanununa, bağımsız bir
Dünya Ticaret Örgütü taahhütlerimiz ve üçüncü ülkelerle
“Rekabet Otoritesi” kurularak işlerlik kazandırılmasını, takip
imzalanan serbest ticaret anlaşmalarının hükümleri dikkate
eden iki yıllık dönemde ise devlet yardımları ve ticari nitelikli
alınarak hazırlanmıştır.
devlet tekelleri bakımından uyumun gerçekleştirilmesi hükme
bağlanmıştır.
Bu kapsamda, sanayi ürünleri itibarıyla üçüncü ülkeler için
Gümrük Birliği öncesinde %16 seviyesinde olan ortalama
Gümrük Birliği Kararı kurumsal hükümler de içermektedir.
koruma oranı, 2009 yılı İthalat Rejimi kapsamında %4,2
1/95 sayılı OKK, Gümrük Birliğinin işleyişiyle doğrudan ilgili
seviyesine gerilemiştir.
alanlarda Türk mevzuatının Topluluk mevzuatıyla sürekli
uyumu ilkesini tesis etmiş ve bu alanları, ticaret politikası,
Bu çerçevede, 1/95 sayılı Ortaklık Konseyi Kararı (OKK)
üçüncü ülkelerle imzalanan ve sanayi ürünleri itibariyle ticari
uyarınca, Gümrük Birliği”nin düzgün işleyişini sağlamak ve
boyutu olan anlaşmalar, sanayi ürünleri ticaretindeki teknik
ortak ticaret politikasını uygulamak üzere, Gümrük Kanunu ve
engellerin kaldırılmasına ilişkin mevzuat, rekabet, sınai ve fikri
Uygulama yönetmeliği, ithalat ve ihracata ilişkin ortak kurallar,
mülkiyet ile gümrük mevzuatı olarak belirlemiştir. Karar, söz
kotaların yönetimi, dampingli veya sübvansiyonlu ithalat karşı
konusu uyum ilkesini hayata geçirmek için temelde 3 prensibe
koruma, tekstil ithalatına ilişkin otonom düzenlemeler, dahilde
dayanan sürekli bir danışma prosedürü öngörmüştür. Bu
ve hariçte işleme rejimleri Avrupa Birliği ile uyumlu hale
çerçevede;
getirilmiştir.
1.Bir Gümrük Birliği Ortak Komitesi kurulması ve Komite’nin
görevlerini yerine getirmesine yardım için gerekli göreceği
Gümrük Birliği çerçevesinde, üçüncü ülkelere yönelik
şekilde alt komiteler ve çalışma grupları oluşturulması,
olarak Avrupa Birliği ile ortak ticaret politikası uygulaması
2.Komisyon, Konsey ya da Türkiye tarafından gümrük
gerekmektedir. Dolayısıyla Türkiye Avrupa Birliği’nin üçüncü
birliğinin doğrudan isleyişiyle ilgili bir mevzuat
ülkelere yönelik tercihli ve otonom rejimlerine uyum
hazırlandığında ya da kabul edildiğinde, Komite içinde bir
sağlamaya başlamıştır. Bu süreç 1996 yılından bu yana
danışma ve bilgilendirme sürecinin tesis edilmesi,
devam etmektedir. Bu güne, kadar Türkiye 12’si yürürlükte
olmak üzere toplam 22 adet Serbest Ticaret Anlaşması
56
(STA) imzalamıştır. Karadağ ile imzalanan anlaşma ise onay
Diğer taraftan, ortak rekabet politikasına uyum sağlanması
prosedürlerinin ardından yürürlüğe girecektir. Diğer taraftan,
amacıyla ülkemizde hayata geçirilen düzenlemeler arasında;
pek çok ülke ve ülke grupları ile müzakereler ve müzakerelere
Rekabet Kurulu’nun oluşturulması, devlet yardımları
başlama çabaları devam etmektedir.
mevzuatının dünya ve Avrupa Birliği normlarıyla uyumlu
hale getirilmesi, fikri-sınai-ticari mülkiyet haklarına ilişkin
Buna ek olarak, Avrupa Birliği’nin gelişmekte olan ve az
uluslararası sözleşmelere ülkemizin taraf olması Patent
gelişmiş ülkelere uyguladığı otonom tarife tavizlerini içeren
Enstitüsü’nün etkin biçimde çalıştırılması gibi hususlar yer
Genelleştirilmiş Tercihler Sistemi’ne (GTS) uyum, Gümrük
almaktadır.
Birliği kapsamındaki ürünler itibariyle 1 Ocak 2008 tarihinde
tamamlanmıştır.
Türkiye – Avrupa Birliği Katılım Müzakereleri
Üçüncü ülkelerden yapılan ithalatı düzenleme ve sınırlamaya
10-11 Aralık 1999 tarihli Avrupa Konseyi Helsinki Zirve
ilişkin kurallara dair uyum çalışmaları kapsamında, 1 Ocak
toplantısı, Avrupa Birliği ile ilişkilerimizde bir dönüm noktası
1996 tarihi itibariyle Türkiye tekstil ve konfeksiyon ürünlerinde
olmuştur. Bu Zirve’de alınan kararlar doğrultusunda, Türkiye’ye
Avrupa Birliği’nin uyguladığı miktar kısıtlamaları ve gözetim
resmi olarak adaylık statüsü verilmiş ve Türkiye’nin diğer
önlemlerine benzer önlemler almaya başlamış olup, söz
aday ülkelerle eşit şart ve kriterlerle değerlendirilmesi karara
konusu önlemlerin çoğu Avrupa Birliği ile paralel olarak 2005
bağlanmıştır.
yılında kaldırılmıştır.
Türkiye için ilk Katılım Ortaklığı Belgesi 8 Mart 2001 tarihinde
Ticarette teknik engellerin kaldırılması, test ve belgelendirme
kabul edilmiş olup, anılan belgeyle adaylık sürecindeki
alanında alt yapı düzenlemelerinin geliştirilmesi amacıyla
yükümlülükler, bunların yerine getirilmesine ilişkin öncelikler
Türk Akreditasyon Kurumu-TÜRKAK 1999 yılında kurularak
ve katılım sürecinin desteklenmesi için Avrupa Birliği mali
faaliyete geçmiş, Gümrük Birliği Kararı’nın 8-11 inci maddeleri
yardım planları belirlenmiştir.
çerçevesinde, ticarette teknik engellerin kaldırılmasına yönelik
mevzuat uyumu çalışmalarına hız verilmiştir. Bugüne kadar
Katılım Ortaklığı Belgesi’nin kabul edilmesinden sonra, Avrupa
2/97 sayılı OKK kapsamındaki Avrupa Birliği mevzuatının
Birliği müktesebatının üstlenilmesine ilişkin Ulusal Program
yarısından fazlası ilgili kamu kurum ve kuruluşlarınca
19 Mart 2001 tarihinde Bakanlar Kurulu’nda kabul edilmiştir.
uyumlaştırılarak milli mevzuatımıza yansıtılmıştır. Bu alanda
Katılım Ortaklığı Belgesi’nde yer alan öncelikler çerçevesinde
Avrupa Birliği direktiflerine uyumun hukuki dayanağını
şekillendirilmiş olan bu kapsamlı doküman, Türkiye’nin
teşkil eden “Ürünlere İlişkin Teknik Mevzuatın Hazırlanması
Avrupa Birliği’ne katılımı için gerekli olan her alanda Avrupa
ve Uygulanmasına Dair Kanun”, kısa adıyla “Çerçeve Kanun”,
Birliği müktesebatına uyum niyetini teyit etmektedir.
11 Temmuz 2001 tarih ve 24459 sayılı Resmi Gazetede
Bu çerçevede, Ulusal Program’da Türkiye’nin kısa ve orta
yayımlanarak 11 Ocak 2002 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
vadede tamamlaması gereken çalışmalar ve uyum sürecinde
Söz konusu kanunun 5 adet uygulama yönetmeliğinden 4’ü
kurumlara düşen sorumluluklar belirlenmiştir.
yürürlüğe konulmuştur. Bu sayede taraflar arası ticarette tarife
dışı engellerin tamamen ortadan kaldırılmasının yanı sıra,
Türkiye’nin katılım stratejisinin kuvvetlenmesi amacıyla,
tüketicinin korunması ve ithalatın uluslararası kabul görmüş
“Gözden Geçirilmiş Katılım Ortaklığı Belgesi” Avrupa Birliği
normlar çerçevesinde kontrol edilmesi hedeflenmektedir.
Komisyonu tarafından hazırlanarak 12 Haziran 2003 tarihinde,
III. Katılım Ortaklığı Belgesi ise 23 Ocak 2006 tarihinde
Buna ek olarak, malların serbest dolaşımının ve Avrupa
kabul edilmiştir. Bu çerçevede Türkiye de, Avrupa Birliği
Birliği iç pazarına entegrasyonun sağlanması amacıyla,
müktesebatına uyum programını 17 Nisan 2007 tarihinde
devlet yardımları, vergilendirme, rekabete ilişkin fikri ve
yayımlamıştır. Söz konusu program, katılım müzakerelerinde
sınai mülkiyet hakları alanlarındaki uluslar arası norm ve
izlenmesi gereken uyum çalışmaları kapsamında 2007-2013
standartlara uyum sağlanmıştır.
döneminde yapılması gereken mevzuat değişikliklerine ilişkin
bir yol haritası niteliğindedir.
IV. Katılım Ortaklığı Belgesi 26 Şubat 2008 tarihli Avrupa Birliği
fasılda müzakerelerin kapatılmamasına karar vermiştir. Bu
Resmi Gazetesi’nde yayımlanmış olup, anılan belgede yer alan
nedenle, Konsey Türkiye’nin Ek Protokol’den kaynaklanan
önceliklerin karşılanmasına yönelik düzenleme ise, III. Ulusal
yükümlülüklerini yerine getirdiğine karar verene dek söz
Program olarak 31 Aralık 2008 tarihli T.C. Resmi Gazetesi’nde
konusu 8 fasılda tarama sonu raporları hazırlanacak, açılış
yayımlanmıştır.
kriterleri belirlenebilecek, ancak müzakereler başlatılmayacak
olup, hiçbir fasılda da müzakereler kapatılamayacaktır.
Müzakere Sürecindeki Gelişmeler
Müzakere Başlıkları
2004 yılı Aralık ayında gerçekleştirilen Brüksel Zirvesi’nde,
Türkiye’nin Kopenhag siyasi kriterlerini karşıladığı teyit edilmiş
Ekim 2005 tarihinde Lüksemburg’ta toplanan Avrupa Birliği
ve Türkiye ile katılım müzakerelerinin 3 Ekim 2005 tarihinde
Genel İşler ve Dış İlişkiler Konseyi, Aralık 2004 tarihinde
başlatılması kararlaştırılmıştır. Türkiye’nin üyeliğine ilişkin
Avrupa Birliği Devlet ve Hükümet Başkanları Toplantısı Sonuç
olarak Brüksel Zirvesi’nde alınan kararlar, daha önceki Avrupa
Bildirgesinden aldığı yetki ile “Müzakere Çerçeve Belgesi”ni
Birliği genişlemelerinde yer almayan, kişilerin serbest dolaşımı,
onaylamıştır. Müzakerelere başlanmasından önceki çalışma
yapısal politikalar ve tarım alanlarında kalıcı sınırlamalar
olan “Tarama Süreci”nde Avrupa Birliği Komisyonu ile birlikte
olabileceğine ilişkin özel hükümlere yer verilmiştir.
Avrupa Birliği müktesebatının fasılları detaylı bir şekilde
incelenmiştir.
Ülkemiz, 3 Ekim 2005 tarihi itibariyle Avrupa Birliği ile tam
üyeliğe yönelik müzakere sürecine girmiş olup, söz konusu
Bu süreçte, ulusal mevzuatımız ile Avrupa Birliği müktesebatı
sürecin ilk aşaması olan ve müzakerelere yön vermesi
karşılaştırılarak, uyumlu mevzuat yanında değişiklik gerektiren
itibariyle büyük önem taşıyan “tarama çalışmaları” 13 Ekim
ve yürürlükten kaldırılması gereken mevzuatın tespit edilmesi
2006 tarihinde sonuçlandırılmıştır. Bu çalışmalarda, toplam
hedeflenmiştir. Bu süreç sonunda Avrupa Birliği Komisyonu
35 Avrupa Birliği Müktesebatı faslı kapsamında Avrupa Birliği
belli bir fasıl için yürütülen tarama süreci sonunda, o baslık
mevzuatı ve uygulamaları ile Türk mevzuatı ve uygulamaları
kapsamına giren mevzuatımızın Avrupa Birliği müktesebatına
arasında karşılaştırma yapılmış ve uyum sağlanması gereken
uyum düzeyini ve uygulama kapasitesini yeterli gördüğünde,
alanlar ile uyum takviminin tespitine çalışılmıştır.
o müktesebat faslının müzakereye açılmasını önerecek ve
bundan sonra ikinci aşama olan fiili müzakerelere geçilecektir.
Her bir müzakere faslının taraması bittikten sonra, Avrupa
Birliği Komisyonu’nun tarama raporu sunması gerekmektedir.
Avrupa Birliği’ne son katılan ülkelerle yürütülen üyelik
Avrupa Birliği Komisyonu bu raporlarda, ayrıntılı tarama
müzakereleri 31 müktesebat faslı altında gerçekleştirilmişken,
toplantıları sırasında Türkiye tarafından verilen bilgilere
Avrupa Birliği Komisyonu tarafından Türkiye için hazırlanan
dayanarak Türkiye’nin müzakerelere hazır olup olmadığını
müzakere çerçeve belgesinde Türkiye ile yapılacak
değerlendirmekte ve sonuç kısmında ya faslın müzakereye
müzakerelerin 35 müktesebat faslı altında yürütülmesi
açılmasını önermekte; ya da bunun için tamamlanması
öngörülmektedir.
gereken ön-şartları (benchmarks) ortaya koymaktadır. 3 Ekim
2005 tarihinde müzakere sürecinin başlatılmasının hemen
Buna göre, bazı baslıklar yeni bir isim altında birleştirilmiş;
ardından, 20 Ekim 2005 tarihinde “Bilim ve Araştırma” faslına
bazıları ise ikiye bölünmüştür. Söz konusu müktesebat
ilişkin olarak gerçekleştirilen toplantı ile tarama süreci başlamış
baslıklarından birisi de (29 No’lu) “Gümrük Birliği’dir. Taraması
ve bu süreç 13 Ekim 2006 tarihinde sona ermiştir.
tamamlanan fasıllarda Komisyon’un önerisi ve 25 üye ülkenin
onayıyla fiili müzakerelere geçilecektir. Bu doğrultuda,
29 Kasım 2006 tarihinde, Avrupa Komisyonu, Türkiye’nin
Türkiye’nin müzakere sürecinde 35 fasıla ilişkin mevcut
Ankara Anlaşması’na Ek Protokolü uygulamadığı gerekçesiyle
durumu aşağıda gösterilmiştir:
8 fasılda (Malların Serbest Dolaşımı, Yerleşme ve Hizmet
Sunumu Serbestisi, Mali Hizmetler, Tarım ve Kırsal
Kalkınma, Balıkçılık, Ulaştırma Politikası, Gümrük Birliği
ve Dış İlişkiler) müzakerelerin askıya alınmasına ve hiçbir
58
Müzakeresi Açılan ve Geçici Olarak Kapatılan Fasıllar:
Herhangi bir fasılda müzakerelerin fiili olarak başlaması için
25) Bilim ve Araştırma
tüm tarama sürecinin tamamlanması beklenmeyecek; bir
yandan tarama süreci devam ederken bir yandan da bazı
Müzakeresi Açılan Fasıllar: fasıllarda fiili müzakereler yapılacaktır.
4) Sermayenin Serbest Dolaşımı
6) Şirketler Hukuku
Ancak, “Gümrük Birliği” faslı, Genel İşler ve Dış İlişkiler Konseyi
7) Fikri Mülkiyet Hukuku
(GİDİK) tarafından 11 Aralık 2006 tarihinde Türkiye’ye ilişkin
10) Bilgi Toplumu ve Medya
olarak kabul edilen ve 14-15 Aralık 2006’da Avrupa Birliği
16)Vergilendirme
Konseyi tarafından onaylanan kararların kapsadığı sekiz
18) İstatistik
fasıldan biridir. Dolayısıyla, Kıbrıs’ta kayıtlı veya uğradığı son
20) İşletme ve Sanayi Politikası
liman Kıbrıs’ta olan gemi ve uçaklar tarafından taşınan malların
21) Trans-Avrupa Şebekeleri
serbest dolaşımına ilişkin sınırlamalar devam ettikçe, Bu faslın
28) Tüketicinin ve Sağlığın Korunması
kapatılması mümkün olmayacak ve Türkiye’nin bu fasla ilişkin
32) Mali Kontrol
müktesebatı bütünüyle uygulayacak konumda olamayacaktır.
Müzakere Pozisyonlarını Sunduğumuz Fasıllar:
I. Gümrük Birliği Müzakere Başlığı (Fasıl 29)
17) Ekonomik ve Parasal Politika
26) Eğitim ve Kültür
I.1. Gümrük Birliği Faslına İlişkin Mevzuatın
Kapsamı
Avrupa Birliği Konseyi’nde Onaylanıp Açılış Kriteri
Belirlenen Fasıllar:
Ülkeler arasındaki ekonomik bütünleşmenin en kapsamlı
1) Malların Serbest Dolaşımı
modellerinden biri olan gümrük birliği özetle, taraflar arasında
3) İş Kurma Hakkı ve Hizmet Sunumu Serbestisi
ticaretteki tüm kısıtlamaların kaldırılması, ortak bir gümrük
5) Kamu Alımları
tarifesi ve gümrük kurallarının uygulanması vasıtasıyla ortak
8) Rekabet Politikası
bir gümrük alanı oluşturulmasıdır.
9) Mali Hizmetler
11) Tarım ve Kırsal Kalkınma
Avrupa Birliği’ni kuran Roma Antlaşması’nın 23. maddesinde,
12) Gıda Güvenliği, Veterinerlik ve Bitki Sağlığı
Avrupa Birliği’nin, tüm malların serbestçe dolaştığı bir
19) Sosyal Politika ve İstihdam
Gümrük Birliği’ne dayandığı belirtilmektedir. Avrupa Birliği
27) Çevre
entegrasyonunun nihai hedefi ise malların, hizmetlerin,
29) Gümrük Birliği
kişilerin ve sermayenin serbest dolaştığı bütünleşmiş bir iç
pazar oluşturmaktır. Ticaret Politikası ve Rekabet Politikası
Avrupa Birliği Konseyi’nde Görüşülmesi Süren Fasıllar:
alanlarında da uyum gerektiren Gümrük Birliği ile, Avrupa
2) İşçilerin Serbest Dolaşımı
Birliği, ortak sınırları içinde malların serbest dolaşımını
13) Balıkçılık
engelleyen iç unsurları bertaraf ederken, üçüncü ülkelere karşı
14) Taşımacılık Politikası
koruma oluşturan (gümrük vergileri, haksız rekabete karsı
15) Enerji
uygulamalar, teknik engeller ve benzeri unsurlardan oluşan)
22) Bölgesel Politika ve Yapısal Araçların Koordinasyonu
duvarları da aynı seviyeye getirme; bir diğer ifadeyle, ortak bir
23) Yargı ve Temel Haklar
Dış Ticaret Politikası oluşturma ihtiyacı duymuştur.
24) Adalet, Özgürlük ve Güvenlik
30) Dış İlişkiler
Dolayısıyla, Gümrük Birliği’ne ilişkin mevzuat esasen gümrük
33) Mali ve Bütçesel Hükümler
mevzuatı ile sınırlı kalmamakta, iç pazarda malların serbest
dolaşımına engel olan tüm uygulamaları ortadan kaldırmayı
Avrupa Komisyonunda Görüşülmesi Süren Fasıllar:
ve üçüncü ülkelere karşı ortak ticaret politikası uygulamayı
31) Dış, Güvenlik ve Savunma Politikaları
hedefleyen farklı mevzuat başlıkları altındaki mevzuat
düzenlemelerini de içine almaktadır. Ancak Katılım müzake
Bu çerçevede, yukarıda zikredilen hususlara ilave olarak,
relerinde bu unsurlar farklı müktesebat başlıkları altında ele
gümrük hizmetlerinin reformu ve geliştirilmesi, gümrüklerde
alınmaktadır. (Örneğin, üçüncü ülkelere karşı ortak ticaret
otomasyon ve bilgi teknolojisinin uygulanması, gümrük
politikası uygulamaları dış ilişkiler, standartlar ve teknik düzen
idareleri ve diğer kuruluşlar (polis ve adli makamlar) arasında
lemelerin uyumlaştırılması malların serbest dolaşımı ve ticaretle
koordinasyonun geliştirilmesi, fikir sınai mülkiyet haklarının
ilgili haksız rekabetin önlenmesi ile ilgili kurallar rekabet vb.)
korunması ve ortak tarım politikasının uygulanmasına
yardımcı olacak hukuki ve idari ve düzenlemelerin yapılması
Gümrükler başlığı altında aday ülkelerin katılımla birlikte
da hedeflenmektedir. Bu müzakere başlığı kapsamdaki
gümrük birliği ile ilgili tüm müktesebata tam uyumu
mevzuata ilişkin endikatif bir liste Ek I’de yer almaktadır.
sağlamaları gerekmektedir. Bunun nedeni, Topluluğun
kendi gümrük idaresi bulunmaması, Birliğin sınırlarındaki
I.2. Avrupa Birliği’ne Katılan Yeni Üyeler Sağlanan
her noktada ticarete konu mallara yönelik uygulamanın,
İstisnalar ve Geçiş Sürelerine İlişkin Bazı Örnekler
uyumlaştırılmış olması gereğidir. Bu çerçevede Gümrük Birliği
(29’uncu Fasıl) başlığı altında ele alınan mevzuat aşağıdaki
Müzakere süreci içerisinde bazı aday ülkeler bazı alanlarda
alanları içermektedir:
Avrupa Birliği mevzuatı ve uygulamalarına tam uyum için
• Avrupa Birliği Gümrük Kodu’nun ve uygulama hükümlerinin
geçiş süreleri talep edebilmektedir. Bu çerçevede 2004
üstlenilmesi,
yılında Avrupa Birliği’ne üye olan 12 yeni ülkeye, müzakereler
• Kotaların uygulanması, kota yönetimi sisteminin teknik boyutu,
esnasındaki talepleri doğrultusunda, bazı alanlarda AB
• Uyumlaştırılmış Gümrük Tarifeleri’nin üstlenilmesi ve Avrupa
müktesebatına uyum için çeşitli geçiş süreleri tanınmıştır.
Birliği’nin Entegre Tarifeler (TARIC) uygulamasıyla uyumun
sağlanması gibi, Gümrük Kodu dışında kalan gümrük
Ancak, Gümrük Birliği ile ilgili mevzuatın taşıdığı önem
müktesebatı,
dolayısıyla bu alanda talep edilen ve sağlanan istisnalar diğer
• Başta Pan-Avrupa Mense Sistemi olmak üzere, menşe
kurallarının uygulanması,
mevzuat başlıklarına nazaran oldukça sınırlı seviyede kalmış ve
az sayıda aday ülke tarafından talep edilmiştir.
• Gümrük işlemleri vb. uluslararası anlaşmalar ile
sözleşmelerin üstlenilmesi,
Avrupa Birliği entegrasyonunun en önemli bileşeni olan iç
• Sınır idaresi,
pazarın tamamlanması için Gümrük Birliği mevzuatı kritik
• Sınırlarda gümrükler ve polis arasındaki işbirliği,
bir önem taşımaktadır. Bu bakımdan bu başlıkta az sayıda
• İlaçların ön kontrolü, çifte kullanımlı mallar, korsan mallar
aday ülkeye öngörülen istisnanın kapsamı da oldukça
gibi alanlara ilişkin spesifik mevzuatın uygulanması,
• Basitleştirilmiş prosedür, re-eksport, gümrük antrepoları,
sınırlıdır. Aday ülkelerden sadece Slovenya ve Macaristan
geçiş süreci talep etmiştir. Avrupa Birliği, Slovenya’nın aynı
nihai kullanım, vergi istisnaları, gümrük geri ödemeleri ve
zamanda 26’ıncı (dış ilişkiler) fasılla ilgili olan talebini de kabul
vergi iadelerinin uygulanması,
etmemiştir. Macaristan’ın bir çok ürünün ticaretine ilişkin
• Gümrüklere ilişkin müktesebatın uygulanması için gerekli
idari ve işlevsel kapasite.
geçiş süreci, talebini de kapsam olarak tek bir ürüne indirerek
kabul etmiştir.Buna ilave olarak, Malta bu başlığa ilişkin
oluşturulan müzakere pozisyonunda ilk aşamada herhangi
Görüldüğü gibi, bu müktesebat faslı altındaki müzakereler
talepte bulunmamış taleplerini müzakere aşamasında
temel olarak, gümrük mevzuatının ve uygulamalarının
biçimlendirmiştir
uyumunda ve yeknesaklaştırılmasında yoğunlaşmaktadır.
Gümrük Birliği’nin işleyişini ve dış sınırların etkili bir şekilde
Bu kapsamda Macaristan tarafından sınırlı sayıdaki bazı sanayi
korunmasını temin eden düzenlemeleri kapsamaktadır.
ürünlerinin (kimyasal ürünler, ferro-manganez, ferro-krom
Ayrıca aday ülkelerin gümrük idarelerinin idari kapasitesine
alüminyum vb.)ithalatında belirlenecek yıllık tarife kotalarına
ilişkin bilgi talep edilmekte ve mevcut gümrük sistemini
önceki üç yılın ticaret hacmi esas alınarak belirlenecek yıllık
uygulayabilecek gümrük idareleri oluşturulması
tarife kotalarına ilişkin beş yıllık geçiş süreci talep etmiştir.
hedeflenmektedir.
60
Katılım anlaşmasında konuyla ilgili olarak sadece
Diğer taraftan 2913/92 sayılı Konsey Tüzüğü ile tesis edilen
Alüminyumda (CN Kod:76010010) 30 Nisan 2007 tarihine
Topluluk Gümrük Kodu’nu yeniden düzenleyen “Modernize
kadar yani 3 yıllık geçiş süreci tanınmıştır. Bu süre içinde
Gümrük Kodu” olarak adlandırılan 450/2008 sayılı Avrupa
giderek azalan ithalat kotaları dahilinde tarifelerin tedrici
Parlamentosu ve Konseyi Tüzüğü 4 Haziran 2008 tarihli ve
olarak arttırılması ilk yıl 110 bin ton kota ve %2 ad valorem
L145 sayılı Avrupa Birliği Resmi Gazetesi’nde yayımlanarak, 24
vergi, ikinci yıl 70 bin ton kota ve %4 ad valorem vergi, üçüncü
Haziran 2008 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
yıl 20 bin ton kota ve %4 ad valorem vergi uygulanması
öngörülmüştür.
Modernize Gümrük Kodu esasen Avrupa Birliği’nin,
mevzuat değişikliği ve basitleştirilmiş usuller; uygulamanın
Slovenya ise, 918/93 sayılı gümrük muafiyetleri hakkında
uyumlaştırılması ve gümrük işlemlerinin tamamen
Avrupa Birliği uygulamalarını düzenleyen tüzüğe ilişkin
bilgisayarlaştırılması unsurlarını içeren çok yıllı stratejik
olarak istisna talebinde bulunmuş ve kendi uygulamalarını
planının bir sonucudur. Bu planın ilk ayağı olan emniyet
sürdürmeyi talep etmiştir. Slovenya bu talep ile bavul
ve güvenlik önlemleri düzenlemesi 648/2005 sayılı Tüzük
ticaretine ilişkin eşiğini Avrupa Birliği’ninkinden daha düşük
ile yapılmıştır. Halen sürmekte olan elektronik gümrük
seviyede tutmaya çalışmıştır. Avrupa Birliği’nin muafiyet
stratejisi ise kağıtsız ve elektronik gümrük ve ticaret
öngördüğü ürün değerinin Slovenya’nın muafiyet uyguladığı
ortamı için plan ve uygulama takvimlerini içermektedir.
değerin yaklaşık iki katı olması ithalatta beklenmedik artış ve
Modernize Gümrük Kodu ise çok yıllı stratejik planın,
ulusal üretimin azalması gerekçelerine dayandırılmıştır. Ancak,
gümrük işlemlerinin bilgisayarlaşmasını içeren son aşamasını
katılım müzakereleri sonunda bu alanda herhangi bir geçiş
oluşturmakta, uygulanması için elektronik gümrük stratejisinin
süresi ve istisna yer almamıştır.
tamamlanmasıyla yönetmelik hükümlerinin yürürlüğe girişini
beklemektedir.
Malta katılım anlaşmasında ise, 2658/87 sayılı tarife ve
istatistik nomenklatürü ve Ortak Gümrük Tarifesine ilişkin
Modernize Gümrük Kodu özetle aşağıdaki hususları ve
Konsey Tüzüğü ile ilgili olarak, anılan tüzüğün 5.1’inci
içermektedir:
maddesine istisna getirilerek, Malta’ya bazı yün kumaşlar, dikiş
• Üye ülke gümrük idareleri ve diğer yetkili/ilgili kurumlar
aksesuarlarında(CN Kod:5112 11 10, 5209 42 00, 5408 22 10.
arasında elektronik veri değişimi sağlanacaktır.
6217 10 00) 2008 yılına kadar, belirli kotalar dahilinde, ilk iki
• “Merkezi gümrükleme” metodu ile yetkili operatörler,
yıl %0 ad valorem vergi, üçüncü ve dördüncü yıllarda AB’de
eşyalarını elektronik yolla gümrük idaresine beyan
geçerli vergi, beşinci yıl geçerli AB vergisinin üçte ikisinin
edebilecek ve gümrük vergilerini, eşyanın ithal/ihraç edildiği
uygulanması imkanı tanınmıştır.
ya da tüketildiği ülke gümrük idaresi değil, kendilerinin
yerleşik olduğu/kayıtlı olduğu yer gümrük idaresi nezdinde
II. Gümrükler Faslına İlişkin Avrupa Birliği
ödeyebileceklerdir. Bu çerçevede, yetkilendirilmiş ekonomik
Mevzuatı
operatörlere gümrük işlemlerinin basitleştirilmesi ve
hızlandırılmasında önemli fonksiyonlar verilmekte ve bu
II.1. Avrupa Birliği Gümrük Kodu – Modernize
müessese yenilenen Gümrük Kodunda gümrük idarelerine
Gümrük Kodu
önemli bir yardımcı unsur olarak kendini göstermektedir.
Avrupa Birliği üyesi herhangi bir ülkede yetki alan ekonomik
Avrupa Birliği’nin temel Gümrük Mevzuatı 2913/92 sayılı
operatörlerin bütün ülkelerde işlem yapabilmesi mümkün
Konsey Yönetmeliği ile düzenlenen Gümrük Kodu ve 2454/93
hale getirilmektedir.Temsil bakımından da benzer uygulama
sayılı Konsey Tüzüğü ile düzenlenen ve 2454/93 (Konsolide
öngörülmektedir. Avrupa Birliği üyesi bir ülkede gümrük
Metin-01.01.2009) 273/2009 312/2009 414/2009 sayılı
işlemleri bakımından yetkilendirilmiş bir kişinin, bu yetkisini,
Konsey Tüzükleri ile güncellenen Gümrük Kodu Uygulama
Avrupa Birliği üyesi bütün ülkelerde kullanabilmesi mümkün
Yönetmeliği’dir. Gümrük Kodunun yürütülmesi ise Avrupa
hale getiriliyor.
Birliği Komisyonu tarafından ve bünyesinde faaliyet gösteren
Gümrük Kodu Komitesi yardımıyla gerçekleştirilmektedir.
• “Tek pencere” (single window) ve “tek durak noktası” (onestop-shop) sistemi için bir alt yapı oluşturulmaktadır. Buna
göre, ekonomik operatörler eşya hakkında sadece tek bir
Tek İdari Belge:
temas noktasına bilgi verecekler (single window), veri
1988 yılından bu yana Avrupa Birliği içerisinde gümrük
buradan ilgili kurum/idarelere nakledilecektir. Ayrıca, eşya
işlemlerinde tek idari belge kullanılmaktadır. 2286/2003 sayılı
üzerinde olası her türlü kontrol, (örneğin sağlık, veteriner,
yönetmelikle Tek İdari Belge’de modernizasyona gidilmiştir.
gümrük, vb.) aynı anda ve tek bir yerde (one-stop-shop)
Avrupa Birliği’nde Tek İdari Belge üçüncü ülkelerle ticarette ve
gerçekleştirilecektir.
AB dışından gelen ürünlerin AB içinde dolaşımının sağlanması
• Son çalışmalar ile kağıt ortamda beyanname ve ekli belge
işin kullanılır. Söz konusu belge, 1987 yılında EFTA ülkeleri
olmayacaktır, bu durumda elektronik beyan ve veri değişimi
ile imzalanan Konvansiyon çerçevesinde EFTA ülkelerince de
ana kural, kağıt ortamında beyanname ve belge sunulması
uygulanmaya başlamıştır.Tek İdari Belge Gümrük Giriş-Çıkış
istisnai uygulama haline gelmektedir. Kanun’da belgelere
Beyannamelerinin fonksiyonunu üstlenmektedir.
yapılan tüm atıflar bilgi veya veri olarak değiştirilmiştir.
• Risk yönetimi ile ilgili olarak Avrupa Birliği içinde ortak
Türkiye de, Gümrük Birliği kapsamında ve ticari formalitelerin
bir altyapı oluşturuluyor ve gümrük kontrollerinin aynı
azaltılmasına bağlı olarak, 29 Aralık 1995 tarih ve 22508 sayılı
altyapıdan beslenmesi öngörülüyor.
T.C. Resmi Gazetesi’nde yayımlanan ve 1615 sayılı Gümrük
• Gümrükçe onaylanmış işlem ve kullanımlar 3 başlığa
Kanunu’nun uygulanmasına dair Yönetmelikte bazı değişiklik
(serbest dolaşıma giriş, ithalat ve özel rejimler)
ve ilaveler yapan Yönetmelikle, kullanıla gelen Gümrük Giriş ve
indirgenmektedir.
Çıkış Beyannamelerini kaldırarak, “Gümrük Beyannamesi” adı
• Özel rejimler kavramı ise transit, depolama (geçici
altında Tek İdari Belge’nin kullanımına başlamıştır.
depolama, gümrük antreposu ve serbest bölge), özel
kullanım (geçici ithalat ve nihai kullanım), işleme (dahilde ve
Gümrük Antrepo (geçici depolama) Rejimi:
hariçte işleme) olarak sınıflanmıştır.
Antrepo rejimi, ithal edilmiş malların, Topluluğun sınırların
• Rejimlerin yeniden yazımı suretiyle dahilde işleme rejiminde
içerisinde, malların sahibinin gümrük vergilerinin ödenmesi
geri ödeme sistemi kaldırılmış, gümrük kontrolü altında
ve formalitelerinin tamamlanmasına kadar geçici bir süre
işleme ile dahilde işleme rejimleri hükümleri birleştirilmiştir.
içerisinde depolanması rejimidir. Avrupa Birliği Gümrük
• İyi niyetli yükümlü ve gümrük yükümlüğü, gümrük
Kodu’nun 38’inci Maddesi gereği üçüncü ülkeden ithal
bölgesinden çıkışla bağlantılı eşyanın gümrük
edilen mallar Avrupa Birliği Gümrük Alanı içerisinde
statüsü, teminat, imha, elleçleme konuları da yeniden
depolanmamaktadır. Mallar gümrük idaresinin kontrolündeki
düzenlenmiştir.
geçici depo alanlarında - antrepolarda muhafaza edilmek
• 648/2005 sayılı Tüzük ile mevzuata derç edilen gümrük
durumundadır. Bu malların üzerinde yapılabilecek işlemler
bölgesine giriş, gümrük bölgesinden çıkış öncesi beyan
sınırlıdır. Ancak gümrük depolanmasının olduğu bölge sınırları
kavramları ile yetkilendirilmiş yükümlü (AEO) kavramları
içerisinde dahilde işleme altında veya gümrük kontrolü altında
yeni Tüzük ile tam işler hale getirilmektedir.
işleme kurallarına göre işleme yapılabilir.
Gümrük Beyanı :
İthalat- Serbest Dolaşım:
Avrupa Birliği Gümrük Kodu’nun 4’üncü maddesi 59-78’inci
Gümrük Birliği içerisinde malların dolaşımı, menşe kurallarına
Maddeleri gümrük beyanına ilişkinidir. Buna göre gümrük
göre değil, serbest dolaşıma esasına bağlıdır. AB gümrük
beyanı işlemleri eşyayı Gümrük Prosedürüne sokmak için eşya
kodunun 2. maddesi gereği, Toplulukta üretilen ve AB
sahibinin yada yetkili temsilcilerinin eliyle yapılır. Gümrük
gümrük bölgesine giriş yapmış ve gümrük verileri ödenmiş
beyanı malların gümrük prosedürüne sokulacağı gümrük
ve gümrük formaliteleri eksiksiz tamamlanmış olan her ürün
idaresinde yapılır. İthalatta gümrük maların alanına girişinde
AB gümrük alanında serbest dolaşıma girmiş sayılır. AB’nin,
ihracatta ise gümrük çıkışı ve ihracat prosedürünüm başlangıcı
Türkiye, Andorra ve San Marino’yla gümrük birliği anlaşmaları
aşamasında yapılır.Gümrük beyanının yapılması malların
bulunmaktadır. Dolayısıyla söz konusu ürünler AB ile bu
gümrük prosedürüne alındığını belgeler. Gümrük beyanı,
ülkeler arasındaki gümrük alanında da serbest dolaşıma
elektronik olarak yada Tek Dair Belgenin (Single Administrative
tabidirler.
Document) yazılı olarak doldurulması ile yapılır.
62
Avrupa Birliği İçinde Malların Serbest Dolaşımı:
Avrupa Birliği’nin imzaladığı tercihli ticaret anlaşmalarında
Avrupa Birliği Antlaşması’nın 23’üncü Maddesi, Avrupa
menşe kurallarına ilişkin olarak yer alan hükümlerin ticaretin
Topluluğu içerisinde malların serbest dolaşımını tanımlar. Bu
hacmi üzerinde etkili olduğu bilinmektedir. Tercihli ticaret
madde, sadece AB içerisinde üretilen mallar için değil, Gümrük
anlaşmalarında veya otonom uygulamalarda yer alan menşe
vergileri ve formaliteleri tamamlanmış ithal ürünler için de
kurallarının farklı olması, ticaretin hacmi ve yönü üzerinde
geçerlidir.
değişik etkilerin ortaya çıkmasına neden olmaktadır. Menşe
kurallarının katılığı, tercihli ticarette menşeli girdilerin
Serbest dolaşım maddesinin amacı, ithal ürünlerin de, yerli
kullanımını teşvik etmek ve üçüncü ülke menşeli girdi
ürünlere benzer biçimde Avrupa pazarında satılabilmesi ve
kullanımını sınırlandırmak amacıyla kullanılmaktadır.
ithal ürünlere de yerli ürünlerle aynı statünün verilmesidir.
Gümrük Kanunun 79(2) maddesi Avrupa Birliği’nde malların
Geçici İthalat:
Avrupa Birliği işinde serbest dolaşıma konulmasına ilişkindir.
Avrupa Birliği içinde kullanılan ürünlerin gümrük vergileri
malların serbest dolaşıma girişi için iki koşulun yerine
ve KDV ödenmeden ithal edilmesi ve akabinde herhangi bir
getirilmesi gerekir. Gümrük vergisine tabi olan mallardan
değişime uğramadan belirli süre sonunda tekrar topluluk
bu verginin tahsil edilmiş olması ve ticaret politikası
dışına ihraç edilmesi işlemidir (Gümrük Kodu Madde
araçlarının uygulanması ile ilgili ve diğer formalitelerin
458). Ancak gümrük idarelerine sunulan yazılı bildirim ile
uygulanması(kotalar, anti damping vergisinin ödenmesi,
yapılabilmektedir. 18 Haziran 2003 tarihinden itibaren A.T.A
zorunlu belgelendirme ve sağlık sertifikalarının temini vb.).
Karnesi uygulamasına geçilmiştir. Bazı ürünler için yazılı
bildirim yerine A.T.A karnesi ile desteklenen sözlü bildirim
Gümrük Kanunu, kimi özel düzenlemelerde serbest dolaşımın
yapılabilmektedir.
daha uygun ve sadeleştirilmiş şartlar altında yürümesini
öngörebilir. İthal edilen mallar bu prosedüre gümrük
Avrupa Birliği Ortak Transit Politikası:
deklarasyonu aracılığıyla girerler. Deklarasyonun imzalanma
Ortak Transit prosedürü, Avrupa Birliği üyesi olan 27 ülke ve
tarihi, ithalat vergilerinin kesin miktarlarını hesaplarken
EFTA arasındaki malların hareketini sağlayan prosedürdür.
dikkate alınacak tarihi de belirler. Serbest dolaşıma dahil olan
Ortak Transit Prosedürü 20 Mayıs 1987 tarihli Transit
mallar bu statülerini sonsuza kadar koruyamazlar.
Konvansiyonu’na dayanır ve kuralları Avrupa Birliği Transit
Prosedürü ile bire bir aynıdır.
Menşe ve Dolaşım Belgeleri:
Avrupa Birliği’nin gümrük kodu hükümlerine göre üçüncü
Avrupa Birliği Transit Prosedürü , Avrupa Birliği üye ülkeler
ülkelere karşı uyguladığı menşe kuralları tercihli ya da tercihsiz
(ve Andorra ve San Marino) arasındaki ortak gümrük
menşe ilkesine dayanabilir. Tercihli menşe kuralı, bazı ülke
transit geçişlerini düzenler. Bu kapsamda anılan prosedür,
veya ülke gruplarına tanınan özel uygulamalara imkân veren
gümrük vergileri ödenmemiş Avrupa Birliği dışı ürünlerin
ve esasları özel anlaşmalarla belirlenen kurallardır. Tercihsiz
ve Avrupa Birliği dışına çıkacak yerli ürünlerin Avrupa Birliği
menşe kuralı, Dünya Ticaret Örgütü üyesi ülkelere tavizli vergi
içindeki dolaşımını ve gümrük geçişlerini tanzim eder. Bu
uygulanabilmesi için esas alınan menşe kurallarıdır.
sistem esasen elliden fazla ülkede kullanılmakta olan ve
dünyadaki uluslararası geçiş sistemi olan TIR prosedürü
Avrupa Birliği’ne üçüncü ülkeden gelen mallara menşe
ile yürütülmektedir. Malların gümrük kontrolü altındaki
ülkenin statüsüne göre tercihli ya da tercihsiz menşe kuralı
ülke sınırlarından vergi veya harç ödemeden geçmeleri
uygulanır. Avrupa Birliği içinde malların ticareti ise menşe
sağlanmaktadır. Bu noktada tek koşul, karayolunun
esasına değil, serbest dolaşım ilkesine dayanmaktadır. Ancak
kullanılmasıdır. TIR Sözleşmesi, aynı zamanda, gerekli olduğu
dış ticaretin kontrol edilmesi amacıyla Kota ve anti-damping
takdirde harç veya vergilerin ödeneceğinin garantisidir. Avrupa
ticaret politikası önlemlerinin uygulanması kapsamında
Birliği’nin TIR Prosedürünün özellikleri;
üçüncü ülkelerden gelen tüm mallara tercihsiz menşe kuralları
• Gümrük Kodu 91 ve 163üncü Maddeleri uyarınca TIR karnesi
uygulanır.
taşımanın Avrupa Birliği dışı bir ülkede başlaması ya da
bitmesi ya da Avrupa Birliği içi taşımanın bir üçüncü ülke
İhracat Prosedürleri:
üzerinden geçmek durumunda olduğu hallerde kullanılır.
Avrupa Birliği mallarının Birlik gümrük bölgesinden
• TIR Karnesi uygulamasında Avrupa Birliği tek bir ülke gibi
değerlendirilir.
ayrılması için çok sınırlı sayıda bazı istisnalar dışında, ihracat
prosedürlerinin uygulanması zorunludur. Dolayısıyla bu
• TIR karnesi kapsamında taşınan mallar Avrupa Birliği dışı
ürün addedilir.
prosedür aynı zamanda ihracat kısıtlamaları ve gözetim
önlemleri ve tarımsal ürünler için ihracat iadesinin ödenmesi
• TIR karnesi başına düşen garanti miktarı 60.000 Euro’dur.
gibi ihracat önlemlerinin doğru uygulanmasına da yardımcı
şeklinde sıralanabilir.
olmaktadır.
Dahilde ve Hariçte İşleme:
Avrupa Birliği Gümrük Kodu’nun 161’inci Maddesi’ne
Dahilde işleme, ithal edilmiş ham madde veya yarı mamul
göre, ihracat prosedürü, prensipte iki temel evreyi
maddelerin yeniden ihraç edilmek üzere, Avrupa Birliği’ndeki
öngörmektedir(Article 161 Customs Code - CC):
imalatçılar tarafından işlenmesi amacıyla, teminata bağlı olarak
• İlk olarak ihracatçı, beyanda bulunduğu malını sunar, ihracat
gümrük vergileri ve KDV ödemeksizin ithal edilebilmesine
deklarasyonunu ve ihracatın iznini yada lisansını sorumlu
müsaade eden özel bir gümrük rejimidir.
gümrük ofisine iletir. Malın nerede üretildiğini, nerede
paketlendiğini veya nerede yüklendiğini belirtir. Eğer
Hariçte işleme ise, dahilde işlemenin tersidir. Hariçte
uygulanabilir basit prosedür yoksa, ihracat Deklarasyonu
işleme Avrupa Birliği mallarının işlenmek üzere yurt
SAD (Tek İdari Belge) veya elektronik eşdeğer formatında
dışına çıkarılmalarına ve işlendikten sonra topluluğa geri
yapılır. Gümrük ofisi ihraç deklarasyonu sunulmuş malları,
dönmelerine izin veren sistemdir. Dahilde ve Hariçte İşleme
Avrupa Birliği gümrük bölgesinden ayrılan ihraç mallarıyla
Rejimlerine dair gümrük prosedürleri ile diğer ekonomik etkili
gümrük rejimlerine ilişkin prosedürler 24 Eylül 2001 tarihli C
aynı şartlarda serbest bırakır.
• İkinci evrede denetimi yapılmış ve fiziksel çıkışa uygun
269 ve 7 Eylül 2005 tarihli C 219. sayılı Avrupa Birliği Resmi
bulunmuş mallar ve ihracat deklarasyonunun bir kopyası
Gazetesi’nde yayınlanmıştır.
gümrük çıkışına sunulur.
Serbest Bölgeler:
İhracat Kontrolleri:
Avrupa Birliği’nin gümrük sınırları içerisindeki özel alanlar
Sivil ve askeri amaçlar için kullanımı mümkün olan ürünlerin
olarak tanımlanır. Bu bölgelerdeki mallar, ithalat vergilerinden,
(çift kullanımlı mallar, dual use goods) Avrupa Birliği’nden
özel tüketim vergisi KDV’den muaftır. Bölgedeki uygulama,
ihracatının kontrolüne ilişkin düzenlemeler 1334/2000/AT
hem yerli, hem ithal mallar için geçerlidir. Bölgede tutulan
sayılı Konsey Yönetmeliği1 ile sağlanmaktadır. Söz konusu
ithal mallar, henüz Avrupa Birliği’ne ithal edilmemiş gibi sayılsa
Yönetmelik çerçeve niteliğinde olup, ekindeki kontrole tabi
da, serbest bölgeye çıkartılan yerli mallar ihraç edilmiş sayılır.
mal listeleri belirli aralıklarla güncellenmektedir. Konuya
Toplulukta Serbest bölgeler genelde yerli olmayan malların,
ilişkin son değişiklik 394/2006 sayılı Konsey Yönetmeliği ile
serbest dolaşıma katılmadan önce depolanması için kullanılır.
yapılmıştır.
İthalat ve ihracat deklarasyonları, yalnızca mallar serbest
bölgeden çıkış yapacağı zaman sunulur.
Bu mevzuat çerçevesinde çift kullanımlı malların ihracatı
lisansa tabi tutulmaktadır. Lisansa tabi tutulacak maddeler
Buna ilave olarak bölgelerde yerel vergiler ve iç vergiler
Konsey Kararı’na ekli listede yer almaktadır. Wassenaar
özel tüketim vergilerinden muafiyet sağlanabilmektedir.
Düzenlemesi, Füze Teknolojileri Kontrol Rejimi, Nükleer
Serbest bölgeler ihracat ve ithalatçıların ticaret işlemlerini
Tedarikçiler Grubu, Avustralya Grubu ve Kimyasal Silahlar
kolaylaştırmak depolama ve lojistik ihtiyaçlarına cevap
Sözleşmesi tarafından belirlenen çift kullanımlı mallar listeleri
vermek amacıyla daha az gümrük formalitesinin bulunduğu
Yönetmeliğin 1 sayılı Ekini oluşturmaktadır. Bu Yönetmeliğin
bölgelerdir.
eklerinde yer alan ürünler temelde kimyasal maddeler,
elektronik ekipman, bilgisayarlar, radyoaktif maddeler ve diğer
yüksek teknoloji ürünleridir.
64
Oluşturulan sistem, listede yer almayan çift kullanımlı
II.2. Ortak Ticaret Politikası kapsamında yer alan
malların ihracatında askeri amaçlı kullanım ihtimalinin
Gümrüklerle ilgili Diğer Avrupa Birliği Mevzuatı
bulunduğu durumlarda lisans uygulaması getirilmesine olanak
tanımaktadır. Bu sebeple üye ülkeler, listede yer almayan
Gümrük Birliği kavramsal olarak tarafların üçüncü ülkelere
ürünlerin ihracatını yasaklama yetkisine de sahiptir. Ayrıca söz
karşı ortak gümrük tarifesi ve ortak ticaret politikası
konusu liste bazlı kontrollerin yanı sıra eklerde belirtilmemiş
uygulamalarını içerir. Türkiye – Avrupa Birliği ilişkilerinde ise
ancak şüpheli görülen ürünlerin ihracatında belirli aralıklarda
kapsamı biraz daha geniş tutularak ortak ticaret politikası
catch-all bazlı kontroller yapılmaktadır. İhracat kontrollerinin
uygulamasını içerecek şekle sokulmuştur. Ancak müzakere
uygulama biçimi ülkelerin yetkisine bırakılmıştır.
sürecinde yer alan 29’uncu fasıl her ne kadar gümrük birliği
olarak anılsa da bu bölüm içerisindeki mevzuat yukarıda
Genel Gümrük Kontrolü:
da değinildiği üzere yalnızca gümrüklere ilişkin mevzuat
Üye ülke Gümrük idareleri genellikle Avrupa Birliği bazındaki
ve düzenlemeleri kapsamaktadır. Oysaki Türkiye ile Avrupa
veya ulusal görev ve yetkilerini eş zamanlı olarak icra ederler.
Birliği arasındaki Gümrük Birliği’ni kapsayan mevzuat Gümrük
Kodu ve Ortak Gümrük Tarifesi’nin yanı sıra özellikle Avrupa
Dış ticaret ile ilgili Avrupa Birliği mevzuatının uygulanması
Birliği’nin Ortak Ticaret Politikasını düzenleyen Avrupa Birliği
ve icra edilmesi gümrüklerde yapılmaktadır. Gümrüklerde
mevzuatını da içermektedir. Dolayısıyla bu kapsamdaki
yalnızca gümrük vergileri ve ticari politika önlemleri için değil,
Avrupa Birliği mevzuatının da bu bölümde kısaca gözden
aynı zamanda güvenlik önlemleri, sağlık ve çevresel koşullar,
geçirilmesinde fayda görülmektedir.
anti-damping, tüketiciyi koruma, kültürel ve tarımsal kontroller
de gümrüklerde yürütülmektedir.
Ortak Ticaret Politikası, esas olarak, doğrudan ticaretin
yönünün ve hacminin düzenlenmesine yönelik bir politika
Gümrük otoritelerinin Avrupa Birliği gümrüklerinde aşağıdaki
olarak ele alınmaktadır.
alanlarda kontrol yetkileri bulunmaktadır:
• Malın Gümrük tanımlamasına göre uygulanacak verginin
Tarım ürünleri ticareti de esas olarak, Ortak Ticaret Politikası
türünün, miktarını, doğru tespit edilmesi, emtianın kodunu
kapsamı dışında tutulmuştur. Ortak Tarım Politikası,
menşeini ve malın gümrük değerinin kontrolü,
tarım ürünlerinin üretim, dağıtım, dış alım ve dış satımını
• Gümrük denetimi altındaki malın kontrolü
yönlendiren bir bütün olarak ele alınmaktadır. Hassas
• Ticaret politikası önlemleri ve trafik sapmasının kontrolü
sektörlerin başında kabul edilen tarım kesimi, yüksek koruma
• Güvenliğin ve halk sağlığı gereklerinin kontrolü
duvarlarının (gümrük vergileri, korunma önlemleri) arkasına
•Çevre mevzuatına uyumun kontrolü
alınmıştır. Diğer taraftan, Amsterdam Antlaşması ile hizmetler
• Ortak tarım politikası kurallarına(CAP) uyumun kontrolü
ve fikri mülkiyet haklarına ilişkin müzakere ve anlaşmalar ise
• Veterinerlerle, bitki sağlığı ile sağlık ve kalite
Avrupa Birliği Antlaşması’nın 133’üncü maddesi kapsamına
düzenlemelerine uyumun kontrolü
dahil edilmiştir.
Avrupa Birliği’ne katılan üye sayısının artması, gümrüklerin
Ortak Ticaret Politikası Araçları:
sorumluluğunu arttırmıştır.
Ortak Ticaret Politikası’nın uygulanması ancak Avrupa Birliği
kurumlarının yetki alanında gerekli ve yeterli araçların
Sınırdaki Nakit Kontrolleri:
bulunması ile mümkün olabilir. Bu nedenle, Komisyon ve
Avrupa Birliği’ne girişte yada Avrupa Birliği’nden çıkış
Konsey, Antlaşmalardan aldıkları yetkilerle çeşitli araçlar
gümrüklerinde 10.000 Euro ve üzeri naktin ve dövize
oluşturmuşlardır. Bu araçlar, başta Ortak Gümrük Tarifesi (OGT)
çevrilebilir menkul değerlerin gümrüğe bildirilmesi
olmak üzere, öncelikle ithalatın düzenlenmesine yönelik ticari
zorunludur. Bu zorunluluk; kara para aklama ve terörizme karşı
korunma araçlarından ve ihracatın arzu edilen serbesti ve
alınacak önlemeler için gereklidir.
rekabet ortamında yapılabilmesine ilişkin yönetmeliklerden
oluşmaktadır.
OGT, ithalatın tümünü kapsadığından en geniş kapsamlı
halini alan ve sayıları 6318’e kadar ulaşan bu uygulamalar 1994
uygulama mekanizmasıdır. Tarife dışı önlemler olarak da
yılına kadar devam etmiştir. Bu tarihten itibaren, tüm kısıtlama
adlandırılan ithalattaki diğer yasal düzenlemeler arasında ise
ve gözetim önlemleri Avrupa Birliği bazında uygulanmaya
gözetim ve korunma önlemleri ile dampinge karşı önlemler
başlanmıştır. Bölgesel bazda uygulama ancak ortak karar ile
ve telafi edici önlemler (anti-sübvansiyon) yönetmelikleri
mümkün olabilmektedir. Toplulukta korunma ve gözetim
başlıca düzenlemeler olarak sıralanabilir. İkili veya çok taraflı
uygulamaları, ikisi tekstil ve konfeksiyon sektöründe olmak
tercihli ticaret anlaşmaları ve tek taraflı otonom uygulamalar,
üzere, dört Yönetmelik kapsamında ele alınmaktadır.
Avrupa Birliği’nin ticari ilişkilerini yönlendiren belli başlı diğer
araçlardır. Bu kapsamda, ticaret politikası araçları özetle şu
Genel Korunma ve Gözetim Önlemleri Mevzuatı:
şekilde tanımlanabilir.
Avrupa Birliği’nin Ortak Korunma Rejimi esas olarak 3285/94/
AT sayılı (DTÖ üyeleri için) ve 519/94/AT sayılı (DTÖ üyesi
Ortak Gümrük Tarifesi (OGT):
olmayanlar için) Yönetmelikleri ile düzenlenmiş olup, serbest
Ortak Ticaret Politikası’nın en önemli aracını, gümrük birliğinin
ithalat bu rejimin genel kuralını oluşturmaktadır.
bir gereği olan, üçüncü ülkelere karşı OGT uygulaması
oluşturur. OGT, Avrupa Birliği’nin üçüncü ülkelerden yapılan
Kotaların Dağıtımına İlişkin Ortak Kurallar:
ithalata uyguladığı gümrük tarifesidir. OGT’nin oluşturulmasına
Avrupa Birliği, ihtiyaç duyulması halinde ithalat ve ihracatta
ilişkin hükümler, Roma Antlaşması’nın 18-29’uncu Maddeleri
yürürlüğe sokacağı miktar kısıtlamalarını, Tek Pazarın bir gereği
arasında ayrıntılı bir şekilde yer almaktadır. OGT, halen 2658/87
olarak, Avrupa Birliği bazında belirlemeye başlaması ile birlikte,
sayılı Konsey Yönetmeliği kapsamında ele alınmaktadır.
bu kotaların Avrupa Birliği ithalatçıları veya ihracatçıları
Tarifenin genel esaslarını belirleyen bu Yönetmeliğin ekini
arasında hangi usuller çerçevesinde dağıtılacağının belirli
oluşturan OGT, Armonize Sistem Nomenklatürüne dayalı
esaslara bağlanması amacıyla 520/94/AT sayılı Konsey
Birleşik Gümrük Tarife Cetveli (Kombine Nomenklatür) bazında
Yönetmeliği hazırlanmıştır. Bu Yönetmeliğin uygulama esasları
her yıl yenilenmektedir.
da 738/94/AT sayılı Komisyon Yönetmeliği ile belirlenmiştir.
OGT oranları dünya genelindeki gümrük vergisi oranlarına
520/94/AT sayılı Yönetmelik ithalat kotalarının yanı sıra,
göre çok düşüktür. Ancak, hassas sektörlerde tarifeler önemli
ihracatta uygulanması olası miktar kısıtlamalarının da dağıtımı
bir koruma aracı olma özelliğini sürdürmektedir. Bazı tekstil ve
prensiplerini belirlemektedir. Ancak, ihracat kısıtlamalarının
konfeksiyon ürünleri, belirli motorlu araçlar, mikroişlemciler,
oldukça ender görüldüğü dikkate alınırsa, düzenleme esas
radyo ve televizyon setleri, cam eşya, ayakkabı ve bazı kağıt
itibariyle ithalata yöneliktir.
ürünleri için vergi hadleri %10 seviyesinin üzerindedir. OGT
hadlerinin uygulanması hususunda zaman zaman istisnalarla
Dampinge Karşı Önlemler:
karşılaşılmaktadır.
Avrupa Birliği’nin dampinge karşı önlemler mevzuatı,
Uruguay Müzakere Turu sonucunda kabul edilen GATT’ın VI.
İthalata Yönelik Düzenlemeler:
maddesinin Uygulanmasına ilişkin Anlaşma (Anti-Damping
Avrupa Birliği, gümrük tarifelerinin yanı sıra ithalatın kontrol
Anlaşması) ile getirilen yeni tanım ve kavramlara uyum
altında tutulmasını sağlayacak yasal bazı araçlara da sahiptir.
amacıyla 1994 yılında yenilenmiştir. 6 Mart 1996’da yürürlüğe
Bu araçlar genellikle uluslararası yükümlülüklere uygun
giren 384/96/AT sayılı Konsey Yönetmeliği ile son şeklini alan
olmakla birlikte, bunların dışında kalan araçlara (gönüllü
anti-damping mevzuatı, önceki mevzuattan farklı olarak
ihracat kısıtlamaları gibi) rastlamak da mümkündür.
sübvansiyon hükümlerinden arındırılmıştır.
Gözetim ve Korunma Önlemleri:
Telafi Edici Önlemler:
Kuruluşundan itibaren, 1957 öncesinde üye ülkelerce
Avrupa Birliği, DTÖ’yü Kuran Antlaşma ekinde yer alan Anti-
hassas sektörlerde uygulanan önlemlerin sona erdirilmesini
Damping Anlaşması ile Sübvansiyonlar ve Telafi Edici Önlemler
amaçlayan Avrupa Birliği, geçiş döneminin tamamlanmasının
Anlaşması’nın şeffaf ve etkin bir şekilde uygulanmasının,
ardından ulusal kısıtlamaların uygulanmasına izin verme
daha önce bir Yönetmelikte toplanmış bu mevzuatların ayrı
yetkisini eline almıştır. Serbest dolaşımı kısıtlayıcı bir faktör
ayrı düzenlenmesini gerekli kıldığı gerekçesiyle, sübvansiyon
66
uygulamalarında yapacağı işlemleri ayrı bir Yönetmelikle
Bununla birlikte, işlenmiş tarım ürünleri ve Türkiye menşeli
düzenlemiştir.
sanayi ürünleri de, Pan-Avrupa Akdeniz menşe kümülasyonu2
sisteminden faydalanmaktadır. Türkiye – Avrupa Birliği Gümrük
Bu amaçla çıkartılan 2026/97/AT sayılı Konsey Yönetmeliği,
Birliği uygulamasında, sanayi ürünleri ve işlenmiş tarım
öncelikle sübvansiyonun tanımını yapmakta ancak, özel
ürünleri ithalatında tercihli tarifeden yararlanılabilmesi için
olarak belirli işletmelere ve sektörlere yapılan sübvansiyonlara
A.TR ya da EUR.1 belgesinin ithalatçı ülke gümrük idarelerine
karşı telafi edici önlem alınabileceğini hükme bağlamaktadır.
ibraz edilmesi gereklidir.
Bu çerçevede, telafi edici önleme tabi olan ve olmayan
sübvansiyonların tanımı ve listesini yapmaktadır. Yönetmelik,
Gümrük Birliği anlaşması kapsamında; genel olarak üçüncü
damping mevzuatında olduğu gibi, ilgili tüm kavramları, süre
ülkelere uygulanan vergi oranları, tarife kotaları, tercihli
ve şartları ayrıntılı bir şekilde ele almaktadır.
tarifeler, tarımsal önlemler, anti damping, gözetim gibi
önlemleri kapsayan ve AB’nin gümrük tarifesi olan TARIC ile
III. Gümrükler Müzakere Başlığına (29.Fasıl)
uyumlaştırılmaya çalışan Türk Gümrük Tarifeleri, Ülkemizde
İlişkin Türk Mevzuatı
İthalat Rejim Kararı ekinde yayımlanan listelerde ve Gümrük
Giriş Tarife Cetvelinde gösterilmiştir.
Daha önce de ifade edildiği gibi Gümrük Birliği, taraf ülkelerin
aralarındaki ticaretin her çeşit tarife ve eş değer vergiden
III.1. Genel Gümrük Kuralları ve Prosedürler
muaf bir biçimde gerçekleşebildiği ve tarafların, birlik dışında
kalan ülkelere yönelik olarak da ortak bir gümrük tarifesini
Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesine giren ve çıkan eşyaya
benimsedikleri bir ekonomik entegrasyon modelidir.
ve taşıt araçlarına uygulanacak gümrük kuralları 27 Ekim 1999
tarih ve 4458 sayılı Gümrük Kanunu ile belirlenmektir. Gümrük
Serbest Ticaret Anlaşması, taraflar arasında ticareti kısıtlayan
Kanunu’na ilişkin uygulama detayları ise Gümrük Kanunu
veya engelleyen gümrük vergileri ve tarife dışı engellerin
Uygulama Tüzüğü’nde (IRCL) yer almaktadır.
kaldırılarak bir serbest ticaret alanı oluşturulmasını
sağlayan, ancak üçüncü ülkelere ortak bir tarife uygulama
Türk Gümrük Kanunu’nun 2’inci maddesine göre Türkiye
yükümlülüğünü içermeyen bir anlaşmadır. Dolayısıyla
Cumhuriyeti Gümrük Bölgesi, Türkiye Cumhuriyeti topraklarını
Serbest Ticaret Anlaşması’nın gümrük birliklerinden en
kapsar. Türkiye kara suları, iç suları ve hava sahası gümrük
önemli farkı üçüncü ülkelere ortak bir gümrük tarifesinin
bölgesine dahildir. Ancak 3218 sayılı Serbest Bölgeler
uygulanmamasıdır. Ayrıca Gümrük Birliği’nde serbest dolaşım
Kanunu’nun 6’ncı maddesine göre serbest bölgeler gümrük
ilkesi geçerlidir, Serbest Ticaret Anlaşması’nda ise menşe
hattı dışında sayılır.
kuralları uygulanır.
Ayrıca Gümrük Kanunu, eşyanın gümrükçe onaylanmış bir
1996 yılında Türkiye ve Avrupa Birliği arasında yürürlüğe
işlem veya kullanıma tabi tutulmasını;
giren Gümrük Birliği(1/95 Sayılı Ortaklık Konseyi Kararı),
a.Bir gümrük rejimine tabi tutulması,
sanayi ürünlerinin Türkiye ile Avrupa Birliği gümrük alanında
b.Bir serbest bölgeye giriş yapması,
serbest dolaşımını sağlamıştır. Bu çerçevede sanayi ürünleri
c.Türkiye Gümrük Bölgesi dışına yeniden ihracı,
itibariyle Türkiye Avrupa Birliği’nin Ortak Gümrük Tarifesini
d.İmhası,
tatbik etmeye başlamış ve Avrupa Birliği’nin Ortak Ticaret
d.Gümrüğe terk edilmesi
Politikası’na uyum sağlama yükümlülüğü altına girmiştir.
hükümleri çerçevesinde tanımlamaktadır.
Gümrük Birliği’nin kapsamı dışında kalan tarım ürünlerinde
ise taraflar arasında karşılıklı taviz rejimi yürürlükte olup,
Gümrük Prosedürleri;
Avrupa Kömür-Çelik Topluluğu ürünlerinde ise serbest ticaret
• Serbest dolaşıma giriş rejimini,
anlaşması yürürlüktedir. Bu kapsamda Türkiye ile Avrupa
• Transit rejimini,
Birliği gümrük alanında mallar serbest dolaşımda değildir.
• Gümrük antrepo rejimini,
Sözkonusu malların tercihli rejimde yararlanmaları menşe
• Dahilde işleme rejimini,
kurallarına tabidir.
• Gümrük kontrolü altında işleme rejimini,
• Geçici ithalat rejimini,
Bölümünde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen
• Hariçte işleme rejimini,
değeridir. (Ancak bu bölümlerin hükümleri, gümrükçe
• İhracat rejimini;
onaylanmış bir başka işlem veya kullanıma tabi tutulduktan
ifade etmektedir.
sonra serbest dolaşıma giren eşyanın gümrük kıymetinin
belirlenmesine ilişkin özel hükümleri etkilemez.) İthal eşyanın
Türkiye’nin gümrük bölgesinden ihraç edilen ürünler için ilgili
gümrük kıymeti deyimi; ithal eşya üzerinden ad valorem
gümrük beyanı ihracatçı firma ya da yasal temsilcisi tarafından
sisteme göre gümrük vergisinin hesaplanmasına esas teşkil
yapılacak ve yetkili gümrük idarelerince onaylanacaktır.
edecek eşya kıymetinin belirlenmesi anlamını taşımaktadır.
Gümrük Beyanları 1996 yılından beri tek idari belgeyle (single
administrative document) gerçekleştirilmektedir.
Gümrük kıymeti, Gümrük Yönetmeliği’nin 89 ilâ 94’üncü
Maddelerinde belirtilen kıymet tespit yöntemlerinin sırasıyla
Halihazırda Gümrük Kanunu’nun bazı hükümlerinin Avrupa
uygulanması suretiyle tayin ve tespit olunur. Bu yöntemler;
Birliği mevzuatına daha uygun hale gelmesi amacıyla
satış bedeli yöntemi, ayni eşyanın satış bedeli yöntemi, benzer
çalışmalar devam etmekle birlikte, tarama toplantılarında
eşyanın satış bedeli yöntemi, indirgeme yöntemi, hesaplanmış
uyumun ne zaman tamamlanacağına dair bir takvim
kıymet yöntemi ve son yöntem olmak üzere altı tanedir.
verilmemiştir.
Bu yöntemlerin kullanılmasında esas, ilk önce satış bedeli
III.2. Malların Gümrük Statüsü / Transit
yönteminin kullanılması, bu yöntemin kullanılmasını
engelleyen bir durumun varlığı halinde ise sırasıyla diğer
Malların gümrük statüsü, Gümrük Kanunu’nun 3’üncü maddesi
yöntemlerin denenmesidir. Eşyanın gümrük kıymeti
çerçevesinde, eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesinde serbest
bir önceki yönteme göre belirlenebildiği sürece izleyen
dolaşıma girmiş olup olmadığı yönünden durumunu belirler.
yönteme geçilmez. Ancak beyan sahibinin yazılı talebinin
gümrük idaresince uygun bulunması şartıyla, söz konusu
Gümrük Kanunu’nun 78 inci Maddesinde ise; Serbest
yöntemlerden indirgeme yöntemi ile hesaplanmış kıymet
dolaşımda bulunan bir eşyanın;
yönteminin uygulama sırası değiştirilebilir.
a.Serbest dolaşıma giriş beyannamesinin iptal edilmesi,
b.Geri ödeme sisteminin uygulandığı dahilde işleme rejimi
Türkiye, Gümrük Değerlemesi konusunda 1994 yılından beri
çerçevesinde işlendikten sonra ihraç edilen eşyaya ilişkin
Dünya Ticaret Örgütü’nün kurallarını uygulamaktadır. Aynı
gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması
zamanda, Gümrük Birliği çerçevesinde söz konusu mevzuat
hallerinde bu statüsünü kaybedeceğine
Avrupa Birliği ile uyumludur.
hükmedilmektedir.
Malların sınıflandırılması ise, harmonize sisteme ve
Gümrük Kanunu’nun 84 ve 92’nci Maddeleri ise serbest
Kombine Nomenklatüre göre belirlenmiş olan Gümrük
dolaşımda olmayan malların transit geçişine dair
Tarife Pozisyonları (GTIP) çerçevesinde yapılır. Bu bağlamda
düzenlemeleri içerir. (Ayrıca Türkiye taraf olduğu; uluslararası
ilk 8 basamak uluslararası sistemle uyumlu olup, 10 ve
karayolu transit anlaşmaları -TIR Karnesi, Geçici İthalat –ATA
12’nci basamaklar ise ulusal tanımlar ve istatistik amaçlı
Karnesi- NATO malı Form 302, çerçevesinde uygulama
kullanılmaktadır. Genel olarak sınıflandırma, ithalat öncesinde,
yapmaktadır)
ihracatta beyan sırasında, Tek İdare Belge’de veya ithalat ve
ihracat işlemlerinin kapatılmasında kullanılmaktadır. Ancak
III.3. Gümrük Kıymeti, Sınıflandırılması ve Tarifeler
Avrupa Birliği’nin Entegre Tarife Sistemi TARIC tam üyelik
öncesinde tam anlamıyla uygulanamamaktadır.
Gümrük Kanunu’na göre, eşyanın gümrük kıymeti, gümrük
tarifesinin ve eşya ticaretine ilişkin belirli konularda getirilen
Bununla birlikte Ortak Gümrük Tarifesi uygulaması nedeniyle
tarife dışı düzenlemelerin uygulanması amacıyla, Gümrük
zorunlu hale gelen entegrasyon ve otomasyon, “Gümrük
Kanunu ile Gümrük Yönetmeliği’nin İkinci Kısmının Üçüncü
Etkinlikleri Sistemi” (BILGE) sayesinde ihdas edilmektedir.
68
Avrupa Birliği tarafından fon sağlanan bu proje ile entegre
onaylandığı tarihten itibaren dört ay içerisinde ithalatçı ülke
tarife işletim sistemleri (ITMS)’nin sürekli olarak geliştirilmesi
gümrük idaresine ibraz edilmesi gerekir.
amaçlanmaktadır.
Tercihli olmayan menşe kuralları Türk Gümrük Kanunu’nun 17III.4. Serbest Dolaşım, Menşe Kuralları ve Dolaşım
21’inci ile Uygulama Yönetmeliğinin 23-33’üncü Maddelerinde
Belgeleri
yer almaktadır. Tercihli menşe kuralları ise Türkiye’nin taraf
olduğu Serbest Ticaret Anlaşmaları ve Genelleştirilmiş
Menşe bir eşyanın ekonomik milliyetidir. Örneğin; Türkiye’de
Tercihler Sistemi ile 2001’den bu yana Türkiye tarafından
hasat edilen bitkisel ürünler, Türkiye’de doğmuş ve yetiştirilmiş
yapılan otonom düzenlemelerde yer almaktadır. Avrupa
canlı hayvanlar vs. menşe kavramı önemlidir, çünkü eşyanın
Birliği’nde geçerli tüm menşe belgeleri ve diğer gümrük
ithalatı sırasında gümrük vergilerinin hesaplanması, ticaret
dokümanları Türk makamlarınca kabul edilmektedir. Bağlayıcı
politikası önlemlerinin uygulanması(gözetim ve korunma
menşe bilgileri, Gümrük Kanunu’nun 9’uncu ve Uygulama
önlemleri, miktar kısıtlamaları, anti-damping vergisi vs.) menşe
Yönetmeliği’nin 11’inci maddeleri uyarınca Gümrük idareleri
ülkeye göre belirlenmektedir. Ayrıca, dış ticarete ilişkin istatistik
tarafından, talebe binaen verilebilmektedir.
tutulması bakımından da menşe önem arz etmektedir.
Menşe Şahadetnamesi ve EUR.1 Belgesi: Menşe
Gümrük Birliği kapsamı eşyanın ticareti menşe esasına değil,
Şahadetnamesi, eşyanın tercihli olmayan menşe statüsünü
serbest dolaşım ilkesine dayanmaktadır. Ancak dış ticaretin
kanıtlamaya yarayan belgedir. EUR.1 Dolaşım Sertifikası,
kontrol edilmesi amacıyla Kota ve anti-damping gibi ticaret
sertifika muhteviyatı eşyanın anlaşma kuralları çerçevesinde
politikası önlemlerinin uygulanması kapsamında tercihsiz
menşeini gösteren, ihracatçı tarafından doldurulduktan sonra
menşe kuralları uygulanır.
Ticaret/Sanayi Odaları tarafından gerekli kontroller yapılarak
tespit edilen ve gümrük idaresince vize edilmesini müteakip
Serbest Dolaşımdaki Eşya Tanımı:
geçerli olan menşe ispat belgesi olup aramızda tercihli ticaret
Tümüyle Türkiye veya Avrupa Birliği’nde elde edilmiş olan ya da
anlaşması olan ülkelerle yapılan ticarette indirimli tarifeden
tamamı veya bir kısmı üçüncü ülkeler menşeli olup Türkiye ya da
yararlanmayı sağlar. Gümrük Kanunu’nun 21 ve buna bağlı
Avrupa Birliği’nde ithal işlemleri tamamlanmış, gerekli gümrük
Gümrük Yönetmeliğinin 29’uncu maddesi hükümlerine göre
vergisi, eş etkili vergi ve resimleri tahsil edilmiş, bu vergi ve
menşe şahadetnamesi ibrazı ihtiyaridir. Ancak, uluslararası
resimleri tam veya kısmi bir iadeden yararlanmamış eşyadır.
ve ikili anlaşma hükümlerine göre, menşe şahadetnamesine
dayanılarak indirimli tarifeden yararlanılmak istenilmesi
Her ne kadar tamamıyla Türkiye’de elde edilmiş, dolayısıyla,
halinde, eşyanın anlaşmaya taraf ülke menşeli olduğunu
Türk menşeli olan eşya doğal olarak serbest dolaşımda olsa da,
veya o ülkede gördüğü değişiklik ve işlemlere istinaden öyle
her Türk menşei kazanmış eşya, serbest dolaşımda olmayabilir.
sayılması gerektiğini bildirir menşe şahadetnamesi ibrazı
Örneğin, dahilde işleme rejimi kapsamında vergileri kısmen
zorunludur.
veya hiç ödenmeden ithal edilen girdilerden Türkiye’de elde
edilen nihai ürün, gördüğü işçilik ve işlemler nedeniyle Türk
Menşe Şahadetnamesi:
menşeini kazanmış olsa dahi, bünyesine giren ve dahilde işleme
Eşyanın tercihli olmayan menşeini kanıtlamaya yarayan bir
rejimi kapsamında vergileri tahsil edilmeyen girdilere ait telafi
belgedir. Tedarikçi beyanı ise eşyanın tercihli menşe statüsünü
edici vergi tahsil edilmediği sürece serbest dolaşıma girmez.
kanıtlayan bir belgedir.
Bu itibarla, bünyesinde serbest dolaşımda olmayan yabancı
A.TR Dolaşım Belgesi:
girdi bulunan ürünler, ancak, tüm bu yabancı girdilerin
A.TR Dolaşım Belgesi 2002/4616 sayılı Bakanlar Kurulu
vergilerinin ödenmiş olması şartıyla serbest dolaşıma
Kararı’na göre, Türkiye veya Avrupa Birliği’nde serbest
girerler ve böylece bu ürünlerin Avrupa Birliği’ne ihracında
dolaşımda bulunan eşyanın, Türkiye-Avrupa Birliği
A.TR Dolaşım Belgesi düzenlenebilir. Genel kural olarak,
arasındaki Gümrük Birliği çerçevesinde, tercihli rejimden
A.TR Dolaşım Belgesinin, ihracatçı ülke gümrük idaresince
yararlanabilmesini sağlamak üzere, gümrük idaresince ya da
bu idare tarafından yetki verilmiş kuruluşlarca düzenlenip
Bununla beraber çapraz menşe kümülasyonunun uygulanması
gümrük idaresince onaylanan belgedir. A.TR Dolaşım Belgesi
için en az 3 ülke arasında Serbest Ticaret Anlaşması ağının
eşyanın serbest dolaşım durumunda olduğunu gösteren
bulunması gerekmektedir. Bir ihracat esnasında, EUR.1
bir belge olup eşyanın menşeini göstermez. EUR.1 Dolaşım
veya EUR-MED Dolaşım Belgeleri düzenleyecekleri esnada,
Belgesi ise eşyanın menşeini kanıtlamaya yarayan bir belgedir.
girdilerin temin edildiği ülke ile ihracatın yapıldığı ülkeler
arasında PAAMK çerçevesinde Serbest Ticaret Anlaşması olup,
Tedarikçi Beyanı:
olmadığına dikkat etmelidirler. Serbest Ticaret Anlaşması ağı
Türkiye ile Avrupa Birliği arasında serbest dolaşımda bulunan
yok ise kullanılan girdiler üçüncü ülke menşeli olarak işleme
ve PAMK’a dahil ülkelerden biri menşeli eşyanın tercihli
tabi tutulur.
menşe statüsünü kanıtlayan belgedir. Tedarikçi beyanına
ilişkin hükümler 18 Eylül 1999 tarih ve 23820 sayılı T.C. Resmi
Pan Avrupa Akdeniz Menşe Kümülasyon Sistemi’nde eşyanın
Gazetesi’nde yayımlanan Türkiye ile Avrupa Birliği Arasında
tercihli menşei;
Serbest Dolaşımda Bulunan Eşyanın Tercihli Menşe Statüsünün
• EUR.1 Dolaşım Belgesi
Kanıtlanmasına Dair Yönetmelik ile düzenlenmiştir.
• EUR-MED Dolaşım Belgesi
• Fatura Beyanı
Form A Belgesi:
• EUR-MED Fatura Beyanı
Genelleştirilmiş Tercihler Sistemi(GTS) çerçevesinde tercihli
3
rejimden faydalanması talep edilen eşyanın GTS ülkesi
• Tedarikçi Beyanı (Türkiye-Fas-Tunus-Cezayir arasında tam
kümülasyon çerçevesindeki ticarette geçerlidir.)
menşeli olduğunun ispatı için kullanılan bir belgedir. Yani
• Tedarikçi Beyanı (Gümrük Birliği kapsamı eşya için)
eşyanın tercihli menşe statüsünü gösterir.Ancak menşe
ile gösterilmektedir.
şahadetnamesi ise eşyanın tercihli olmayan menşe statüsünü
gösteren bir belge olup herhangi bir şekilde indirimli tarifeden
III.5. Vergi muafiyeti
faydalanmayı sağlamaz.
Vergi muafiyetine ilişkin hükümler Gümrük Kanunu’nun
Pan Avrupa Akdeniz Menşe Kümülasyonu Sistemi: Avrupa
167’nci maddesinde yer almakta ve 918/83 sayılı Konsey
Birliği Gümrük Mevzuatı bölümünde de anlatıldığı üzere,
Tüzüğünü esas almaktadır. Ancak anılan düzenlemede aşağıda
Türkiye, Avrupa Birliği ve EFTA Ülkeleri’nden (İsviçre, Norveç,
özetle zikredilen bazı hususlarda Avrupa Birliği mevzuatı ile
İzlanda ve Lihtenştayn) oluşan Pan Avrupa Menşe Kümülasyon
farklılıklar bulunmaktadır.
Sistemine (PAMK) dahil olmuştur. Ardından, sözkonusu
1.Hediyeler ve posta gönderilerine tanınan muafiyetler
ülkeler ile Akdeniz ülkeleri arasında aynı menşe kurallarına
sırasıyla 300 ve 100 Euro olup, bu değerler yine sırasıyla AB
sahip serbest ticaret anlaşmaları kapsamında yapılan tercihli
uygulamasının 7 ve 5 kat üzerindedir.
ticarette, sisteme taraf ülkeler menşeli girdilerin diğer taraf
2.Nakli hane durumunda kişiler 12 ay boyunca yurt dışında
ülkelerce serbestçe kullanılmasına, üretilen eşyanın söz
kalınması halinde zati eşya gümrük muafiyetinden
konusu ülkelerin tercihli rejiminden yararlanabilmesine ve bu
yararlanırken Toplukta bu süre 24 aydır. Araşalar için
şekilde mevcut üretim kaynaklarının birleştirilmesine olanak
ise 3 yıldan daha yaşlı araçların ithalinde muafiyet
tanıyan Pan Avrupa Akdeniz Menşe Kümülasyon sistemine de
uygulanamamaktadır.
dahildir.
3.Yolcu beraberi mallara tanınan vergi muafiyetleri konusunda
Türkiye’de uygulanan rejim AB gümrük koduna nazaran
20/7/2005 tarihli ve 25881 sayılı T.C. Resmi Gazetesi’nde
yayımlanan “Eşyanın Tercihli Menşeinin Tespiti Hakkında
daha kısıtlayıcı hükümler içermektedir.
4.Ayrıca özellikle giriş gümrüklerinde bulunan gümrüksüz
Yönetmelik” PAAMK Sistemi kapsamında tercihli ticarette
satış mağazaları uygulaması konusunda AB Gümrük Kodu
kullanılan bir düzenlemedir. Bu Yönetmelik Türkiye’nin PAAMK
hükümleri bazı uyumsuzluklar bulunmaktadır.
Sisteminde yer alan ülkelerle tercihli ticaretinde menşe
kurallarını düzenler. Türkiye’nin PAAMK menşe kurallarına
göre ticaret yapabileceği ülkeler Tunus, Fas, İsrail, AB (Tarım
ürünleri), Suriye ve Mısır’dır.
70
III.6. Sonradan Kontrol
III.7. Ekonomik Etkili Gümrük Prosedürler
Avrupa Birliği Gümrük Kodu’na uyumlu olarak hazırlanıp,
Gümrük Kanunu’nun 79’uncu Maddesine göre beş türde
05.02.2000 tarihinde yürürlüğe giren 4458 sayılı Gümrük
ekonomik etkili tarife rejimleri bulunmaktadır.Bunlar; Gümrük
Kanunu ile amaçlanan en önemli hedeflerden birisi, gümrük
Antrepoları, Dahilde İşleme Rejimi, Gümrük Kontrolü altında
işlem ve formalitelerinin basitleştirilmesi ve hızlandırılmasıdır.
işleme, Geçici İthalat ve hariçte işleme rejimidir. Rejimler
Bu kapsamda, eşyanın gümrükte bekleme süresinin asgariye
yararlanacak ürünler bir ön onay ve teminat prosedürüne
indirilmesi, zaman kayıplarının ve gereksiz harcamaların
tabidir.
önüne geçilmesi suretiyle ticarette gümrük işlemlerinden
kaynaklanan maliyetin düşürülmesi ve özelikle sanayi için
Antrepo gümrük gözetimi altında bulunan eşyanın konulması
girdi niteliğindeki eşyanın süratle ekonomiye kazandırılması
amacıyla kurulan ve kuruluşunda aranılacak koşulları ve
amaçlanmaktadır.
nitelikleri yönetmelikle belirlenen yerlere denir. Antrepolar
eşyanın gümrük mevzuatında düzenlenen şekilde konulması
Bu kapsamda anılan Kanunun 10 ve 71’inci Maddelerinde,
halinde süresiz kalabildiği ve eşyanın antrepoda kaldığı süre
gümrük işlemlerine ilişkin usul ve formalitelerin hangi hallerde
içerisinde eşyaya terettüp eden vergilerin ödenmediği bir
ve koşullarda basitleştirileceği konusunda yönetmelikle
gümrük rejimidir.
düzenleme yetkisi verilmiştir. Bu çerçevede, basitleştirilmiş
usul uygulamasından hangi hallerde ve koşullarda
Hariçte İşleme Rejimi:
yararlanılacağı; 31.05.2002 tarihli 24771 (mükerrer) sayılı T.C.
Serbest dolaşımdaki eşyanın işlenmek, tamir edilmek veya
Resmi Gazetesi’nde yayımlanan Gümrük Yönetmeliği’nin
yenilenmek üzere geçici olarak ihraç edilmesi ve işlem
135 ila 163’üncü Maddelerinde düzenlenmiştir (23.12.2003
görmüş ürünün tam veya kısmi muafiyetten yararlanarak
tarihli 25325 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Gümrük
serbest dolaşıma girmesinin sağlanması ile ithal edilen
Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılması Hakkında Yönetmelik ile
işlem görmüş ürünlerin aynısını veya benzerini üreten
değişik).
Türkiye’deki üreticilerin temel ekonomik çıkarlarının olumsuz
etkilenmemesi kaydıyla ihraç eşyasının satışının teşviki
Ayrıca “Basitleştirilmiş Kontrol” uygulamasına ilişkin olarak
amacıyla düzenlenmiş bir Rejimdir.
Gümrük Kanunun 73 üncü maddesi ile Gümrük Yönetmeliğinin
207 nci maddesinde; “Götürü Teminat” uygulamasına ilişkin
Dahilde İşleme Rejimi:
olarak ise, Gümrük Kanunun 204/2 nci maddesi ile Gümrük
İthalatta şartlı muafiyet sistemi uygulamasında; Türkiye
Yönetmeliğinin 651 ve 652’nci Maddelerinde düzenleme
Gümrük Bölgesi’nde yerleşik firmalar Dahilde İşleme İzin
yapılmıştır.
belgeleri kapsamında İhracı taahhüt edilen işlem görmüş
ürünlerin üretimi için gerekli olan hammadde , yardımcı
Bu çerçevede Basitleştirilmiş Usul türleri :
madde , yarı mamul ve ambalaj malzemelerini ( bedelli
a.Eksik belge ve bilgiyle beyan,
veya bedelsiz olarak ) ticaret politikası önlemlerine tabi
b.Beyanname yerine ticari ve idari belgeyle beyan,
tutulmaksızın ithal esnasında alınması gereken vergileri
c.Kayıt yoluyla rejim beyanı,
teminata alınmak kaydıyla gümrüksüz olarak ithal
d.Basitleştirilmiş kontrol yöntemi,
edebilmektedirler. İthalat sırasında her türlü fon vergi (
e.Türkiye ile Avrupa Topluluğu arasında oluşturulan Gümrük
Gümrük vergisi ve KDV dahil) ve fon tutarı kadar teminat
Birliğinin Uygulanmasına İlişkin Esaslar Hakkında Kararın
yatırmak zorunludur.
genel hükümlerine bir istisna olarak; TOBB’ne tasdik ve
gümrük idarelerine vize işlemi için ibraz zorunluluğu
Dahilde işleme rejiminin en önemli amacı üretiminde ithal
olmadan ATR Dolaşım belgesi düzenleme,
girdi kullanılan mamullerin ihracını özendirmektir.
f. Tam beyanlı yaygın basitleştirilmiş usulden eşyanın
özelliğine bakılmaksızın yararlanma,
g.Götürü teminat sistemi,
h.Kısmi teminat sistemi.
Diğer Ekonomik etkili gümrük rejimlerinden Gümrük
III.8. Sınırdaki Nakit Kontrolleri
tarifelerinin geçici olarak askıya alınması (suspansiyon) ve
otonom tarife kotası uygulamaları İthalat Rejimi Eki listelerde
Türkiye’ye parayı ithal etmek, herhangi bir bildirim
yer almakta ve Avrupa Birliği Komisyonu bünyesinde
gerektirmez. Türkiye’den dışarı 5,000 ABD Doları’nı aşan veya
faaliyet gösteren teknik Komite çalışmalarına paralel olarak
dengi parayı ihraç etmek için gümrükte bildirim yapılması
yürütülmektedir.
gerekmektedir. Nakit kontrollerde istihbarat, denetim ve
usulsüzlük hallerinde işlem bazında yapılmaktadır.
Serbest Bölgeler: 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun
6’ncı Maddesi, serbest bölgeler gümrük bölgesi dışında
III.9.Taklit Mallar
addedildiğini hüküm altına almaktadır. Müzakere sürecinde
bu konu önemli müzakere konularından biri haline gelmiştir.
Fikri ve Mülkiyet Haklarının korunması hükümleri Gümrük
3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’na göre serbest bölgeler;
Kanunu’nda ve Uygulama Yönetmeliği’nde mevcuttur. Bu
ülkede geçerli ticari, mali ve iktisadi alanlara ilişkin hukuki ve
hükümler taklit ve korsan ürünlere ile bunların üretiminde
idari düzenlemelerin uygulanmadığı veya kısmen uygulandığı,
kullanılan kalıp ve düzenekleri içermektedir. Anılan
sınai ve ticari faaliyetler için daha geniş teşviklerin tanındığı
hükümlerin uygulamasında gümrük idarelerinin re’sen hareket
ve fiziki olarak ülkenin diğer kısımlarından ayrılan yerler olarak
etme yetkisi bulunmamakta olup, ilgili idare hak sahibinin
tanımlanabilir.
şikayetine binaen işlem yapabilmektedir.
Ülkemizde temel olarak ihracata dayalı yatırım ve üretimi
Türkiye, kanunlarını Dünya Ticaret Örgütü hükümlerine
teşvik etmek amacıyla 1987 yılından bu yana toplam 20 adet
uyumlu hale getirmiş ve 3295/94 sayılı Konsey Yönetmeliği,
serbest bölge faaliyet göstermektedir. Akdeniz kıyısında,
Mayıs 2002 değişikliği ile birlikte adapte etmiştir. Halihazırda
Mersin, Antalya ve Adana-Yumurtalık Serbest Bölgeleri,
1383/03 sayılı yönetmeliğin uyum çalışmaları sürmektedir.
Ege Bölgesinde Ege (İzmir), Denizli ve İzmir Menemen Deri
Serbest Bölgeleri, Marmara Bölgesinde, İstanbul Atatürk
Ayrıca bu alanda bir veri tabanı oluşturulması planlanmakta
Havalimanı, İstanbul Deri ve Endüstri, İstanbul Trakya,
olup, söz konusu veri tabanında hak sahiplerinin bilgileri ve
Avrupa, Kocaeli, Tübitak-Mam Teknoloji ve Bursa Serbest
aynı zamanda orijinal malın özellikleri yer alacaktır. Dolayısıyla
Bölgeleri, Karadeniz kıyısında, Trabzon, Rize ve Samsun
bu sistem vasıtasıyla asıl ürünle taklit edilen mal arasındaki
Serbest Bölgeleri, Güneydoğu Anadolu Bölgesinde Mardin
karşılaştırmanın yapılabilmesi mümkün olacaktır.
ve Gaziantep Serbest Bölgeleri, Doğu Anadolu Bölgesinde
Erzurum Doğu Anadolu Serbest Bölgesi, İç Anadolu
III.10.Kültürel Mallar
Bölgesinde, Kayseri Serbest Bölgesi faaliyete geçmiştir.
Anayasanın 63. maddesine göre Devlet, tarih, kültür ve tabiat
Türkiye’deki Serbest Bölgeler AB uygulamasından farklı olarak
varlıklarının ve değerlerinin korunmasını sağlar, bu amaçla
gümrük hattı dışında tanımlanmış olup, Üretici firmalara
destekleyici ve teşvik edici tedbirleri alır. 21 Temmuz 1983
için Vergi Avantajlarından Yararlanma, Gümrük Vergisi
tarihli 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu
Prosedüründen Arındırılmış Ticari Faaliyette bulunma ve Pazar
32. maddesi sadece geçici bir süreliğine sergilenmek üzere
İhtiyaçlarına ve Şartlarına Göre Serbestçe Belirlenecek Ticari
yurtdışına çıkarılabileceğini Kültür ve Turizm Bakanlığının bu
Faaliyet İmkânına sahiptirler
hususta yetkili olduğunu belirtir.
72
IV. Türk Mevzuatının Avrupa Birliği Mevzuatına
Uyum Durumu
• Sınırdaki Nakit Kontrolleri; Avrupa Birliği sisteminden
farklılık göstermektedir. Örneğin Türkiye’ye girişte bildirim
zorunluluğu bulunmamaktadır. Bu durum 10.000 Euro
Türk Gümrük Kanunu’nun, Avrupa Birliği müktesebatına
üzerindeki tüm meblağlara bildirim zorunluluğu getiren
gümrük birliği alanında uyum düzeyi önemli bir seviyededir.
ve bu sayede para aklanmasına engel olmayı hedefleyen
İdari kapasite genel olarak tatmin edici düzeydedir. 1996’da
1889/2005 sayılı Avrupa Birliği Yönetmeliği’ne aykırıdır.
tesis edilen Avrupa Birliği-Türkiye Gümrük Birliği, bu alanda
Ayrıca, Avrupa Birliği’nde yapılan tüm deklarasyonlar
uyum seviyesinin yüksek olmasına kolaylaştırıcı bir etken
istihbarat maksadıyla kullanılabilirken, Türkiye bu amaçla
olmuş, Türkiye bu alandaki mevzuatı büyük oranda kabul
etmiş ve uygulamıştır.
yapılan denetimler işlem bazında izne tabidir.
• Transit konusunda garanti sistemi Avrupa Birliği
uygulaması ile uyumlu değildir. Ayrıca transit statüsü
Türkiye’nin malların serbest dolaşımına kısıtlama mahiyetinde
malların yurt içinden ihraç edildikleri noktadan çıkış
değerlendirilecek olan Güney Kıbrıs Rum Yönetimi
noktasına arasında geçerlidir. Serbest dolaşımdaki ürünler
konusundaki uygulamaları, Türkiye’nin Avrupa Birliği ile
gümrük alanını terk ettiğinde bu statüsünü kaybetmektedir.
arasındaki Gümrük Birliği’nden doğan yükümlülüklerini
Ancak INF ve T2L gibi belgelerin kullanımı konusundaki
tam olarak uygulamaması anlamını taşımaktadır. Tarama
muğlaklığın giderilmesi gerekmektedir.
toplantıları boyunca, Avrupa Birliği ve Türkiye arasında
• Menşe konusunda uygulamada bazı faklılıklar
bazı farklılıklar tespit edilmekle birlikte, Türk heyetince bu
bulunmaktadır: “En son işçilik kavramı” Avrupa Birliği’nden
hususların halline ilişkin eylem planları sunulmamıştır.
farklı olarak “case by case” uygulanmakta Dünya Ticaret
Örgütü’ndeki kurallar ve müzakere pozisyonundan farklı
Türk Gümrük Mevzuatı Avrupa Birliği mevzuat ile mukayese
uygulama yapılmaktadır. Menşe kazandırıcı işleme listesi,
edildiğinde;
Türkiye’de tüm ürünleri içerirken Avrupa Birliği’nde sadece
• Genel Gümrük Kuralları ve Prosedürleri konusunda
tekstil ürünleri için geçerlidir. Avrupa Birliği’nde değişik
tatminkar seviyede bir uyum söz konusudur.
• Eşyanın gümrük kıymeti, gümrük statüsü ve transit
türde sertifika kullanılırken, Türkiye’de tek bir sertifika
kullanılmaktadır. Ayrıca Türk mevzuatında deklare edilen
rejimi ile ilgili olarak serbest dolaşımdaki eşyanın gümrük
menşeye itiraz konusunda Avrupa Birliği mevzuatına
statüsünü kaybetmesi, gümrük memurlarının bazı
eşdeğer hükümler bulunmamakta olup, beyanının
durumlarda refakatçi olması ve teminat sistemine ilişkin
kontrolüne ilişkin hükümlerin gümrük mevzuatına
yukarıda izah edilen farklılıklar bulunmaktadır.
aktarılması gerekmektedir. Son olarak, Avrupa Akdeniz
• Korsan ve Sahtecilikle Mücadele konusunda uygulamada
Avrupa Birliği müktesebatı ile uyum gerekmektedir.
• Uyuşturucu Prekürsörler konusunda mevzuat uyumu
Menşe Kümülasyonunun uygulanmasına ilişkin bazı
anlaşmaların müzakerelerine halen devam edilmesi (Ürdün,
Lübnan ve Cezayir) ve tedarikçi beyanının Türkiye içinde
büyük ölçüde tamamlanmıştır.Türkiye bu alanda Avrupa
kullanımına ilişkin gerekli düzenlemelerin yapılması başlıca
Birliği içi ve üçüncü ülkelerle ticarete ilişkin Avrupa Birliği
farklılık noktaları olarak görülmektedir.
mevzuatına uyum sağlamıştır.
• Gümrük Muafiyet Rejimi konusundaki farklılıkların
• Ekonomik Etkili Gümrük Rejimlerinde, Gümrük Birliği
sonrasında ticaret sapmasının önlenmesi için Avrupa Birliği
giderilmesi gerekmektedir.Ayrıca Türkiye’ye girişte yer
mevzuatına uyum düzeyi yüksektir. Ancak, Avrupa Birliği
alan gümrüksüz satış mağazalarının gümrükten muaf eşya
Gümrük Kodu’na göre gümrük sahası dışında kabul edilmesi
satması Avrupa Birliği müktesebatına ve Gümrük Birliği
nedeniyle, serbest bölgelere ilişkin Türkiye’deki mevcut
kararına aykırılık göstermektedir. Bu husus Gümrük Birliği
uygulamada bir uyumsuzluk bulunmaktadır.Bu konuda Ab
Faslına ilişkin açılış kriteri haline gelmiştir.
mevzuatı ve Türk mevzuatı arasındaki farklılıklar aşağıdaki
tabloda yer almaktadır.
Türkiye’deki ve Avrupa Birliği’ndeki Serbest Bölge Uygulamaları
TÜRKİYE
AVRUPA BİRLİĞİ
Serbest Bölgeler İle İlgili Yasal
Düzenleme
Serbest bölgelerle ilgili yasal düzenleme müstakil bir kanun ve
yönetmelikle yapılmıştır.
Serbest bölgelerle ilgili yasal düzenleme Gümrük Kanunu ve Gümrük
Yönetmeliği içinde yer almaktadır.
Serbest Bölge Uygulamaları
Serbest bölgeler bir ekonomi ve dış ticaret politikası aracıdır.
Serbest bölgeler gümrük rejiminin bir parçasıdır.
Serbest Bölgenin Yasal Durumu
Türkiye gümrük bölgesi içinde olduğu kabul edilen etrafı çevrili
alanlardır.
Avrupa Birliği Gümrük Bölgesi içinde etrafı çevrili alanlardır.
Serbest Bölgedeki Malların
Durumu
Türkiye ile serbest bölge arasındaki mal sevkiyatı dış ticaret rejimine
tabidir. Serbest bölge ile diğer ülkeler ve diğer serbest bölgeler arasında
dış ticaret rejimi uygulanmaz.
Avrupa Birliği mallarının serbest bölgeye sevki ihracat rejimine tabidir.
Serbest bölgeye getirilen Avrupa Birliği-dışı mallar Avrupa Birliği
gümrük bölgesinde sayılmaz.
Gümrük İdaresinin Serbest
Bölgedeki Konumu
Gümrük görevlileri serbest bölge kapısında gümrük mevzuatı ile
verilen görevleri yerine getirirler. Gerektiğinde serbest bölge içinde de
görevlerini ifa ederler.
Gümrük görevlileri hem serbest bölge içinde hem de serbest bölge
kapısında görev yaparlar. Stok kayıtlarının kontrolünden, serbest
bölgede yapılacak inşaat izinlerine kadar serbest bölgenin işleyişinde
tam yetkiye sahiptirler.
Malların Serbest Bölgede Kalış
Süresi
Malların serbest bölgede kalış süresine ilişkin bir kısıtlama yoktur.
Malların serbest bölgede kalış süresine ilişkin bir kısıtlama
bulunmamaktadır.
Serbest Bölgede
Yapılabilecek Faaliyetler
Yüksek Planlama Kurulu ve Serbest Bölgeler Genel Müdürlüğü’nce uygun
görülen her türlü üretim, ticaret ve hizmet faaliyetleri yapılabilir.
Depolama başta olmak üzere, gümrük idaresine bildirilmek şartıyla
üretim, ticaret ve hizmet faaliyetleri yapılabilir.
Malların Serbest Bölgede
Bulunduğu Süre İçinde Tabi
Olabileceği Gümrük Rejimleri
Serbest bölgelerde gümrük mevzuatı geçerli olmadığından, Gümrük
Kanunu ile düzenlenmiş hiç bir gümrük rejimi serbest bölgedeki mallar
için uygulanamaz. Bu konuda Türkiye veya yabancı ülke menşeli mallar
arasında ayırım yapılmaz.
Avrupa Birliği dışı mallar serbest bölgede bulundukları sırada; serbest
dolaşıma sokma, genel işleme, dahilde işleme, gümrük denetimi
altında işleme, geçici ihracat, terk ve imha gibi gümrük rejimlerine tabi
tutulabilir.
Tarım Ürünlerinin Durumu
Tarım ürünleri için diğer ürünlerden farklı bir düzenleme
bulunmamaktadır.
Tarım ürünleri yalnızca elleçlemeye tabi tutulabilir ve bu ürünlerin
serbest bölgeye girişine ve burada kalış süresine ilişkin esaslar ayrıca
belirlenir.
Stok Kontrolü
Stok kayıtları Serbest Bölgeler Genel Müdürlüğü ve Serbest Bölge
Müdürlükleri ve gerektiğinde gümrük idaresi görevlilerince kontrol edilir.
Stok kontrolü gümrük görevlilerince yapılır. Faaliyete başlamadan önce
muhasebe ve stok kayıtları gümrük idaresince onaylanır.
• Gümrük Birliği ve Uluslararası Gümrük İşbirliği:“Avrupa
taşra teşkilatı arasındaki görev, yetki ve sorumluluklar ile
Birliği ile Türkiye arasında tesis edilmiş olan Gümrük
bağlantıların açık ve net bir biçimde tanımlanmasına ihtiyaç
Birliği’nin yeni üye ülkeleri de kapsayacak şekilde önlemler
duyulacaktır.
alınmasına rağmen Güney Kıbrıs Rum Yönetimi gemi
• Otomasyon: Gümrük idaresi tarafından kullanılan Bilişim
ve uçakların, deniz limanları ve hava limanlarına giriş ve
Teknolojisi sisteminin, Avrupa Birliği Bilişim Teknolojisi
çıkışlarında uygulanan kısıtlamalar mevcuttur. Bu husus
sistemine güvenlik ağıyla bağlanması gerekmektedir. Bu
Gümrük Birliği faslına ilişkin getirilen müzakere açılış
kapsamda, Türkiye NCTS (Yeni Bilgisayarlaştırılmış Transit
kriterinden bir diğeridir.
Sistemi) ve TARIC (Entegre Tarife Sistemi)’e bağlantı ve
• İdari Kapasite: Tam üyelik ile Türkiye’nin sınırları Avrupa
uyumu garanti etmelidir. Türkiye, henüz Avrupa Birliği
Birliği’nin sınırları olacağı için, gümrük idaresi, Avrupa Birliği
gereklerine uygun bir Bilişim Teknolojisi sistemine sahip
vatandaşları ve iş adamlarının çıkarlarına göre yönetilmek
değildir. Bu sistemlerin katılım ile birlikte AB ile Türkiye
ve kontrol edilmek durumundadır. Bunun için ilgili
arasında elektronik veri değişimine imkân verecek şekilde
gümrük mevzuatının bütün gümrük ofislerinde kesintisiz
geliştirilmesine ihtiyaç duyulmaktadır.
uygulanacağını garanti etmek ve bunun için gerekli idari
kapasiteyi sağlamak durumundadır. Gümrük idaresi, Avrupa
Esasen, Gümrük Birliği müzakere başlığı altındaki Türk
Birliği gümrük gelirlerinin ulusal düzeyde ve Avrupa Birliği
mevzuatının Avrupa Birliği müktesebatına uyum durumuna
nezdinde doğru toplandığını, hesaplandığının, harcandığını
ilişkin olarak son üç yılın katılım ortaklığı ve ilerleme raporlarına
rapor etmek ve denetlemek garantisi vermelidir. Merkez ve
bakıldığında eleştiri noktalarının benzerliği dikkat çekmektedir.
74
29’uncu Fasıl ile ilgili Avrupa Birliği tarafından yapılan
Gümrük Müsteşarlığı, idari ve işlevsel kapasitesini
değerlendirmelerde Türkiye’nin Serbest Bölgeler, Muafiyetler,
güçlendirmek konusunda iyi derecede ilerleme kaydetmiştir.
Gümrük Kıymeti, Varış Gümrüksüz Satış Mağazaları, Fikri
Gürbulak Gümrük Ofisi ile İstanbul Ambarlı, İzmir, Alsancak,
mülkiyet haklarının korunması konusu uyum sağlanması
Mersin ve Samsun limanlarında beş araç –ve konteyner-
gerekli alanlar olarak ön plana çıkartılmaktadır.
tarama sistemi yerleştirilmiştir.
Bu çerçevede, 26 Şubat 2008 tarihli Avrupa Birliği Resmi
Gümrük Müsteşarlığı, akaryakıt ürünleri kaçakçılığıyla
Gazetesi’nde Yayımlanan Türkiye için Katılım Ortaklığı
mücadele faaliyetleri konusunda bilgi değişiminde bulunmak
Belgesinde 29’uncu Fasıl ile ilgili olarak;
amacıyla Enerji Piyasası Düzenleme Kurulu’yla bir protokol
• Gümrük kontrolleri ve vergi denetimine ilişkin olarak kurallar
imzalamıştır. Gümrük Müsteşarlığı risk yönetimi stratejisini
başta olmak üzere, serbest bölgeler ile ilgili mevzuatın ilgili
kabul etmiştir. Ancak, bilgi teknolojileri (IT) temelli entegre
müktesebat ile uyumlaştırılması,
bir risk yönetimi sistemi tüm gümrük ofislerinde yürürlüğe
• Özellikle yasa dışı ticaret ve taklitle mücadeleye ilişkin
girmemiştir. Genel bir bilgi teknolojileri (IT) stratejisi kabul
olarak gümrük idarelerinin uygulama kapasitesinin
edilmemiştir. Transit (NSTC) ve gümrük tarifeleri (TARIC,
güçlendirilmesi, Avrupa Birliği ile bilgi teknolojilerinin
kota, gözetim) alanlarında Avrupa Birliği sistemleriyle bilgi
bağlantılandırılmasına ilişkin çalışmaların devam etmesi,
teknolojisi kapsamında karşılıklı olarak bağlantıya geçmeye
• Gümrük Birliği kapsamında olan ve Türkiye’ye giren
yönelik faaliyetler devam etmektedir. Elektronik Bilgi
yolculara duty-free satış mağazalarında satılan ürünler için
Değişim Sistemi (EBDS) aracılığıyla yapılan ithalat ve ihracat
gümrük vergisi iadesinin kaldırılması,
bildirimlerinin oranı yükselmiştir.
gerektiği belirtilmektedir.
Halen, Türk gümrük işlemleri sisteme entegre edilmiş olup,
2008 yılı İlerleme Raporunda ise, 29’uncu Gümrük Birliği Faslı
neredeyse tüm bildirimler elektronik olarak yapılmaktadır.
ile ilgili genel olarak, mevzuat uyumu ve idari kapasiteye
Eğitimi iyileştirmek için ilave ilerleme kaydedilmiştir. Menşe,
ilişkin olarak bazı ilerlemelerin kaydedildiği belirtilmektedir.
dışa yönelik işleme ve koklayıcı köpekler konularında yoğun
Türkiye’nin gümrük mevzuatının, Gümrük Birliği sayesinde
hizmet-içi eğitim sağlanmıştır. Gümrük Müsteşarlığı’nın fikri
Avrupa Birliği Müktesebatı ile önemli ölçüde uyumlu
mülkiyet hakları alanındaki uygulaması endişe kaynağı teşkil
olduğu ancak Türkiye’nin, gümrüksüz satış mağazaları,
etmekte ve önemli ölçüde iyileştirilmesi gerekmektedir.
serbest bölgeler, gümrük vergisi muafiyeti, transit, taklit
Gümrük Müsteşarlığı’nın, emniyet birimleri dahil fikri mülkiyet
ürünler ile mücadele ve sonradan kontrole ilişkin mevzuat
hakları alanındaki diğer ilgili kamu kurumlarıyla eşgüdüm
ve uygulamasını, Avrupa Birliği mevzuat ve uygulamasına
düzeyi düşüktür. Modernleşme çabalarının artırılması
yakınlaştırmak için çaba harcaması gerektiği belirtilmektedir.
gerekmektedir.
Avrupa Birliği Komisyonu tarafından 2008 yılında Türkiye için
Serbest bölgelere ilişkin mevzuat, bu bölgeler Türk gümrük
hazırlanan İlerleme Raporunda Gümrük Birliği Faslı ile yapılan
sınırları dışında sayıldığından, halen müktesebatla uyum
değerlendirmede ayrıca; Türkiye, gümrük mevzuatı ile ilgili
halinde olmamaya devam etmektedir.
bir takım ilerlemeler kaydettiği örneğin, Gümrük Müsteşarlığı
tarafından, bağlayıcı gümrük vergisi bilgisi (BTI) uygulanması
IV.1. Gümrük Birliği Faslı Açılış Kriteri (Benchmark)
kural ve yöntemlerine ilişkin bir tebliğin yayımlandığı, bu
Tebliğin, altı ilde iş adamlarının talebi üzerine BTI yayımlamak
Almanya Dönem Başkanlığı 11 Mayıs 2007 tarihinde Gümrük
üzere gümrük laboratuarı olan bölgesel gümrük müdürlükleri
Birliği faslı açılış kriterinin onaylandığını bir mektupla
tayin edildiğinin altı çizilmiştir. Karayolu araçlarının geçici
Türkiyeye bildirmiştir.
ithalatına ilişkin uygulama mevzuatının yayımlanmış olmakla
birlikte, süregelen uygulamanın müktesebatla tam olarak
Buna göre; açılış kriterleri şunlardır:
uyumlu olmadığı da belirtilmiştir.
1.Türkiye, Ortaklık Anlaşmasına Ek Protokolün tam ve
ayrım gözetmeksizin uygulanması yükümlülüğünü yerine
getirmelidir.
Esasen sözkonusu açılış kriteri, sadece Gümrük Birliği faslı
2.Türkiye, gümrük bölgesine giriş yapan yolculara gümrüksüz
için değil, Türkiye’nin Güney Kıbrıs Rum Yönetimi’ne yönelik
satış mağazalarında satılan 1/95 Ortaklık Konseyi Kararı
kısıtlamalarını ilgilendiren politika alanlarını kapsayan
kapsamındaki ürünlere gümrük vergisi muafiyetini
8’inci fasıl için de öngörülmüştür. Bahsekonu kriter yerine
kaldırmalıdır.
getirilene kadar açılmayacak 8’inci fasıl Malların Serbest
Bu kriterle ilgili olarak ise; birinci açılış kriteri konusunda
Dolaşımı, Yerleşim Hakkı ve hizmet sunma serbestîsi; Mali
herhangi bir gelişme olmaksızın Gümrük Birliği Faslında
Hizmetler; Tarım ve Kırsal Kalkınma; Balıkçılık; Ulaştırma
müzakerelerin başlatılamayacağı göz önüne alınarak,
Politikası; Gümrük Birliği; ve Dış İlişkiler fasıllarıdır.
giriş gümrüksüz satış mağazalarına ilişkin bu aşamada
Bilindiği gibi Avrupa Birliği ile ülkemiz arasında ortaklık
bir girişimde bulunulmaması; Ancak diğer açılış kriterinin
kuran Ankara Anlaşması’nın 1 Mayıs 2004 tarihinde Avrupa
karşılanmasına yönelik herhangi bir gelişme olması
Birliği’ne üye olan 10 ülkeye genişletilmesine ilişkin olarak
halinde, giriş gümrüksüz satış mağazalarına ilişkin
Avrupa Birliği ve Türkiye arasında 29 Temmuz 2005 tarihinde
kriterlerin karşılanması yönündeki teknik çalışmaların
Brüksel’de imzalanan Ek Protokol, Kıbrıs sorunundan
Gümrük Müsteşarlığı tarafından tamamlanması yaklaşımı
kaynaklanan siyasi nedenlerle onaylanmak üzere TBMM’ye
benimsenmiştir.
sunulmamıştır. Bu çerçevede, Avrupa Birliği de söz konusu
metni, onayı alınmak üzere, Avrupa Parlamentosu’na
IV.2. Ulusal Program ve Avrupa Birliği
sunmamıştır.
Müktesebatına Uyum Programı (MUP) Kapsamında
Türkiye-Avrupa Birliği arasındaki Gümrük Birliğine konu
29’uncu Fasıla İlişkin Yapılması Öngörülen
eşyalar için tarafların kendi arasında ve tarafların üçüncü
Uyum Çalışmaları
ülkelerle yaptıkları ticarette uygulanacak gümrük kuralları;
“Türkiye ile Avrupa Topluluğu Arasında Oluşturulan
Avrupa Birliği’ne tam üyelik perspektifi ile 2007-2013
Gümrük Birliği Dolayısıyla Bir Kısım Gümrük Rejimlerinin
döneminde Avrupa Birliği müktesebatına uyumun
Uygulanmasına İlişkin Esaslar Hakkında Karar” ile
tamamlanmasını hedefleyen bütüncül bir program
belirlenmiştir. Gümrük Birliği’nin sağlıklı işleyebilmesi
hazırlanması kararı alınmıştır. Bu karar uyarınca, tarama süreci
amacıyla Dışişleri Bakanlığının görüşü doğrultusunda,
sonrasında düzenleme yapılması öngörülen tüm fasılları
Ek Protokol’ün eşya ticaretine dair hükümleri söz konusu
kapsayan biçimde, Türkiye’nin Avrupa Birliği Müktesebatına
Bakanlar Kurulu Kararı’na aktarılmıştır. Dolayısıyla, Ek
Uyum Programı hazırlanmıştır. Programda yasal düzenlemeler,
Protokol henüz yürürlüğe girmemiş olmakla birlikte,
ikincil düzenlemeler ve ilgili faslın gerektirebileceği
Gümrük Birliği hükümleri Avrupa Birliği’ne tam üye
temel strateji veya politika belgelerine yer verilmiştir.
ülkeler için ayırım gözetmeksizin uygulanmaktadır. Şu
Ayrıca, düzenlemenin yapılmasından sorumlu kurum ve
anki teknik problem, GKRY bandıralı gemi ve uçaklarına
düzenlemenin yapılacağı takvim belirlenmiştir.
Türk limanlarında kısıtlama getirilmiş olmasından
kaynaklanmaktadır.
76
Türkiye ile Avrupa Birliği arasındaki katılım müzakereleri
Yapılması öngörülen düzenlemeler, tarama sürecinde
kapsamında, 2007-2013 yıllarında gerçekleştirilecek uyum
Avrupa Komisyonu tarafından yapılan sunumlar ve verilen
çalışmaları için bir yol haritası niteliği taşıyan Avrupa Birliği
müktesebat listeleri ile belirlenmiş olan fasıllar için açılış ve
Müktesebat Uyum Programı 17 Nisan 2007 tarihinde
kapanış kriterleri doğrultusunda hazırlanmıştır. Programın
açıklanmıştır.
takvimlendirilmesinde, yasal düzenlemeler için yasama
dönemleri esas alınırken, ikincil düzenlemelerin yıllar itibariyle
Kamu kurum ve kuruluşları ile sivil toplum örgütlerinin
yapılması öngörülmüştür.
katkılarıyla hazırlanan Program’da, tarama süreci sonrasında
düzenleme yapılması öngörülen tüm fasıllarda, belirli
Türkiye tarafından kendi iradesi ile ortaya çıkarılan Program’ın
bir takvim çerçevesinde, yedi yıllık dönemde çıkarılacak
uygulanmasının etkin bir şekilde izlenerek, belirli aralıklarla
yasal ve ikincil düzenlemeler ile fasıllarla doğrudan ilgili
güncellenmesi hedeflenmektedir.
olan temel strateji belgeleri ve söz konusu düzenlemeleri
gerçekleştirmekten sorumlu kurumlar yer almaktadır. Bu
Bu çerçevede 29. Fasıl ile ilgili olarak Türkiye tarafından 2005
çerçevede, Program’da, 2007-2013 yıllarında, 33 fasılda toplam
yılından bu yana yapılan uyum çalışmaları kapsamında
188 yasal, 576 ikincil düzenleme yapılması öngörülmektedir.
gerçekleştirilen mevzuat ve önümüzdeki dönemde
çıkartılması planlanan yasal düzenlemeler Mevzuat uyum
programında da belirtildiği üzere aşağıdaki tablolarda yer
almaktadır.
3 Ekim 2005 TARİHİNDEN İTİBAREN YAPILAN YASAL DÜZENLEMELER
Değiştirilen/Yeni Çıkarılan Düzenlemenin Adı
Uyum Sağlanan AB Mevzuatı
T.C. Resmi Gazete Tarih ve Sayısı
Gümrük Rejimlerinin Basitleştirilmesi ve
Uyumlaştırılmasına İlişkin Uluslararası Sözleşme Hakkında
Değişiklik Protokolünün Uygun Bulunduğuna Dair 5426
sayılı Kanun
Gümrük Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde
Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair 5911 sayılı
Kanun
Gümrük Rejimlerinin Basitleştirilmesi ve Uyumlaştırılmasına İlişkin Uluslararası Sözleşme
Hakkında Değişiklik Protokolü (Revize Kyoto Sözleşmesi)
6 Kasım 2005 tarihli ve 25985 sayılı
Resmi Gazete
Topluluk Gümrük Kodu’nu tesis eden 2913/92 sayılı Konsey Tüzüğü ve değişiklikleri
(2700/2000 ve 648/2005 sayılı Avrupa Parlamentosu ve Konsey Tüzükleri)
ve
Fikri mülkiyet haklarını ihlal eder nitelikteki eşyaya dair gümrük idarelerince yapılacak
işlemler ve söz konusu hakları ihlal ettiği tespit edilen eşyaya dair alınacak önlemlere ilişkin
1383/2003 sayılı Konsey Tüzüğü
2006/10160 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
Gümrük Rejimlerinin Basitleştirilmesi ve Uyumlaştırılmasına İlişkin Uluslararası Sözleşme
Hakkında Değişiklik Protokolü (Revize Kyoto Sözleşmesi)
Türkiye ile Avrupa Topluluğu Arasında Oluşturulan Gümrük AT-Türkiye Gümrük İşbirliği Komitesi’nin, Ortaklık Konseyi’nin 1/95 sayılı Kararı’nın
Birliğinin Uygulanmasına İlişkin Esaslar Hakkındaki
uygulanmasına ilişkin esasları düzenleyen 1/2006 sayılı Kararı veAvrupa Topluluğu ile belli
2006/10895 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
ülkeler arasında tercihli ticareti düzenleyen hükümler çerçevesinde EUR.1 Dolaşım Sertifikası
düzenlenmesi, fatura beyanında bulunulması, EUR.2 Formu düzenlenmesi ve onaylanmış
ihracatçı yetkilerinin verilmesine ve 3351/83 sayılı Tüzüğün yürürlükten kaldırılmasına ilişkin
prosedürler hakkındaki 1207/2001 sayılı Konsey Tüzüğü
Tarife ve İstatistik Nomanklatürü ve Ortak Gümrük Tarifesine İlişkin 2658/87 sayılı Konsey
2008/14483 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki, “İstatistik
Tüzüğü’nün I nolu Eki’ni değiştiren 1031/2008 sayılı Komisyon Yönetmeliği
Pozisyonlarına Bölünmüş Türk Gümrük Tarife Cetveli
”(Avrupa Birliği mevzuatında her yıl periyodik
olarak gerçekleştirilen değişiklikler doğrultusunda
güncellenmektedir.
Eşyanın Tercihli Menşeinin Tespiti Hakkında Yönetmelikte Avrupa Birliği-Fas Ortaklık Konseyi’nin, Avrupa-Akdeniz Anlaşması’na Ek menşeli ürünler
Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmelik
kavramının tanımı ve idari işbirliği metodlarına ilişkin Protokol 4’ü tadil eden 2/2005 sayılı
Kararı
Eşyanın Tercihli Menşeinin Tespiti Hakkında Yönetmelikte AB-İsrail Ortaklık Konseyi’nin, Avrupa-Akdeniz Anlaşması’na Ek menşeli ürünler kavramının
tanımı ve idari işbirliği metodlarına ilişkin Protokol 4’ü tadil eden 2/2005 sayılı Kararı
7 Temmuz 2009 tarihli ve 27281 sayılı
Resmi Gazete
31 Mart 2006 tarihli ve 26125 sayılı
Resmi Gazete
28 Eylül 2006 tarihli ve 26303 sayılı
Resmi Gazete
31 Aralık 2008 tarihli ve 27097 sayılı
Resmi Gazete (III. Mükerrer)
Resmi Gazete
5 Mart 2006 tarihli ve 26099 sayılı
Resmi Gazete
T.C. Resmi Gazete Tarih ve Sayısı
Ortak Transit Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair
Yönetmelik
Ortak Transit Rejimi Hakkında Avrupa Ekonomik Topluluğu İle Avusturya Cumhuriyeti,
Finlandiya Cumhuriyeti, İzlanda Cumhuriyeti, Norveç Krallığı, İsveç Krallığı ve İsviçre
Konfederasyonu Arasındaki Sözleşme
Avrupa Ekonomik Topluluğu ile Suriye Arap Cumhuriyeti Arasındaki İşbirliği Anlaşması’na ek,
menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari işbirliği Metodlarına İlişkin Protokol 2
Avrupa Birliği-Mısır Ortaklık Konseyi’nin, Avrupa-Akdeniz Anlaşmasına ek, menşeli ürünler
Kararı
AT-Hırvatistan İstikrar ve Ortaklık Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve
idari işbirliği metodlarına ilişkin Protokol 4
Avrupa Ekonomik Alanı Ortak Komitesi’nin, AEA Anlaşmasına ek, menşe kurallarına ilişkin
Protokol 4’ü tadil eden 136/2005 sayılı Kararı
AB-İsviçre Ortak Komitesi’nin, Anlaşmaya ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari
işbirliği metodlarına ilişkin Protokol 3’ü tadil eden 3/2005 sayılı Kararı
AB-Norveç Ortak Komitesi’nin, Anlaşmaya ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari
işbirliği metodlarına ilişkin Protokol 3’ü tadil eden 1/2005 Sayılı Kararı
AB-İzlanda Ortak Komitesi’nin, Anlaşmaya ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari
AT-Makedonya İstikrar ve Ortaklık Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve
AT-Türkiye Ortaklık Konseyi’nin, 1/98 sayılı Ortaklık Konseyi Kararı’na ek, menşeli ürünler
Kararı
AT-Hırvatistan İstikrar ve Ortaklık Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve
Avrupa Ekonomik Alanı Ortak Komitesi’nin, AEA Anlaşmasına ek, menşe kurallarına ilişkin
Protokol 4’ü tadil eden 136/2005 sayılı Kararı
AB-İsviçre Ortak Komitesi’nin, Anlaşmaya ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari
AB-Norveç Ortak Komitesi’nin, Anlaşmaya ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari
işbirliği metodlarına ilişkin Protokol 3’ü tadil eden 1/2005 Sayılı Kararı
AB-İzlanda Ortak Komitesi’nin, Anlaşmaya ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari
AT-Makedonya İstikrar ve Ortaklık Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve
AT-Türkiye Ortaklık Konseyi’nin, 1/98 sayılı Ortaklık Konseyi Kararı’na ek, menşeli ürünler
Kararı
Avrupa Topluluğu ile Arnavutluk Arasındaki Geçici Anlaşma’ya ek, Menşeli Ürünler
Kavramının tanımı ve İdari İşbirliği Metodlarına İlişkin Protokol 4
Avrupa Birliği Sınıflandırma Kararlarına dair muhtelif tarih ve sayılı Komisyon Yönetmelikleri
6 Mayıs 2006 tarihli ve 26160 sayılı
Resmi Gazete
Avrupa Birliği Kombine Nomanklatürü Açıklama Notlarına Dair Komisyon Bildirimi
10 Haziran 2006 tarihli ve 26194 sayılı
Resmi Gazete (Mükerrer)
Eşyanın Tercihli Menşeinin Tespiti Hakkında Yönetmelikte
Eşyanın Tercihli Menşeinin Tespiti Hakkında Yönetmelik
Gümrük Genel Tebliği (Sınıflandırma Kararları) Seri No. 1
(Toplam 1000 adet Kararın 27 adedi mevzuatımıza
aktarılmıştır.)
Gümrük Genel Tebliği (Açıklama Notları) Seri No. 1
Resmi Gazete
27 Şubat 2007 tarihli ve 26447 sayılı
Resmi Gazete
Resmi Gazete
14 Ekim 2007 tarihli ve 26673 sayılı
Resmi Gazete
Resmi Gazete
Resmi Gazete
Resmi Gazete
Resmi Gazete
Resmi Gazete
Resmi Gazete
9 Mayıs 2008 tarihli ve 26871 sayılı
Resmi Gazete
12 Temmuz 2004 tarihli ve 25520 sayılı
Resmi Gazete
Gerçekleştirilmesi Öngörülen Yasal Düzenlemeler
Açıklama
4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun yerini alacak yeni
Gümrük Kanunu
Eşya Ticaretinde İşlemlerin Basitleştirilmesi Hakkında
Avrupa Ekonomik Topluluğu İle Avusturya Cumhuriyeti,
Finlandiya Cumhuriyeti, İzlanda Cumhuriyeti, Norveç
Krallığı, İsveç Krallığı ve İsviçre Konfederasyonu Arasındaki
Sözleşmenin kabulüne dair Kanun ve Bakanlar Kurulu
Kararı
Topluluk Gümrük Kodu’nu (Modernize Gümrük Kodu) tesis eden 450/2005 sayılı Avrupa
Parlamentosu ve Konsey Tüzüğü
Eşya Ticaretinde İşlemlerin Basitleştirilmesi Hakkında Avrupa Ekonomik Topluluğu İle
Avusturya Cumhuriyeti, Finlandiya Cumhuriyeti, İzlanda Cumhuriyeti, Norveç Krallığı, İsveç
Krallığı ve İsviçre Konfederasyonu Arasındaki Sözleşme
Teknik çalışmalar sürdürülmektedir.
78
Eşya Ticaretinde İşlemlerin
Basitleştirilmesi Sözleşmesine taraf
olunması, bu Sözleşmeye taraf olan
ülkelerin kabulüne bağlıdır.
Açıklama
Ortak Transit Rejimi Hakkında Avrupa Ekonomik Topluluğu
İle Avusturya Cumhuriyeti, Finlandiya Cumhuriyeti,
İzlanda Cumhuriyeti, Norveç Krallığı, İsveç Krallığı ve
İsviçre Konfederasyonu Arasındaki Sözleşmenin kabulüne
dair Kanun, Bakanlar Kurulu Kararı, Yönetmelik, Tebliğ
ve Genelgeler
4458 sayılı Gümrük Kanununun Bazı Maddelerinin
Uygulanması Hakkında 2000/69 sayılı Bakanlar Kurulu
Kararında değişiklik yapılmasına ilişkin Bakanlar Kurulu
Kararı
Ortak Transit Rejimi Hakkında Avrupa Ekonomik Topluluğu İle Avusturya Cumhuriyeti,
Finlandiya Cumhuriyeti, İzlanda Cumhuriyeti, Norveç Krallığı, İsveç Krallığı ve İsviçre
Konfederasyonu Arasındaki Sözleşme
Ortak Transit Rejimi Sözleşmesine taraf
olunması, bu Sözleşmeye taraf olan
ülkelerin kabulüne bağlıdır.
2454/93 sayılı Komisyon Yönetmeliği’nde değişiklik yapan 993/2001 sayılı Komisyon
Yönetmeliği’nin “Geçici ithalat”a dair hükümleri
18 Haziran 2009 tarihinde TBMM
Genel Kurulu’nda kabul edilen“Gümrük
Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun
Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik
Yapılmasına Dair 5911 sayılı Kanun”un
Resmi Gazete’de yayımlanarak
yürürlüğe girmesinin ardından
Başbakanlığa sevk edilecektir.
18 Haziran 2009 tarihinde TBMM
Genel Kurulu’nda kabul edilen“Gümrük
Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun
Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik
Yapılmasına Dair 5911 sayılı Kanun”un
Resmi Gazete’de yayımlanarak
yürürlüğe girmesinin ardından
Başbakanlığa sevk edilecektir.
Gümrük Vergilerinden Muafiyet ve İstisna Tanınacak
Gümrük vergilerinden muafiyet konusundaki Topluluk sistemini tesis eden 918/83 sayılı
Haller Hakkında 2000/53 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında Konsey Tüzüğü ve değişiklikleri
değişiklik yapılmasına ilişkin Bakanlar Kurulu Kararı
Gümrük Yönetmeliğinin Değiştirilmesine İlişkin
Yönetmelik
Topluluk Gümrük Kodunu tesis eden 2913/92 sayılı Konsey Tüzüğü’nün uygulanması
hakkındaki hükümleri içeren 2454/93 sayılı Komisyon Yönetmeliği ve değişiklikleri
(444/2002, 881/2003, 1335/2003, 2286/2003, 837/2005, 883/2005, 215/2006, 402/2006,
1792/2006, 1875/2006, 214/2007, 1192/2008, 273/2009, 312/2009 ve 414/2009 sayılı
Komisyon Yönetmelikleri) ve
Fikri mülkiyet haklarını ihlal eder nitelikteki eşyaya dair gümrük idarelerince yapılacak
işlemler ve söz konusu hakları ihlal ettiği tespit edilen eşyaya dair alınacak önlemlere ilişkin
1383/2003 sayılı Konsey Tüzüğü ile
1383/2003 sayılı Konsey Tüzüğü’nün uygulanması hakkındaki hükümleri içeren 1891/2004
sayılı Komisyon Yönetmeliği
AKÇT-Türkiye STA Ortak Komitesi’nin anlaşmaya ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve
idari işbirliği metodlarına ilişkin Protokol 1’i tadil eden 1/2009 sayılı Kararı
Batı Balkan Menşe Kümülasyon Sistemi Kapsamı Ticarette AT-Makedonya İstikrar ve Ortaklık Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve
Eşyanın Tercihli Menşeinin Tespiti Hakkında Yönetmelik
1/2009 Sayılı Ortak Komite Kararı
1 Mart 2009 tarihinden itibaren
uygulanmak üzere AB’de yürürlüğe
konulmuştur.
Kararın DTM tarafından yayımlanacak
bir Bakanlar Kurulu Kararı ile
onaylanarak iç onay işlemlerinin
tamamlanmasının ardından anılan
Yönetmelikte değişiklik yapılacaktır
Türkiye ile Makedonya arasındaki
STA eki menşe kurallarına ilişkin
Protokol II’yi tadil eden 1/2008
sayılı Ortak Komite Kararı 1.07.2009
tarihinde yürürlüğe girecektir. İki
Taraflı Menşe Kümülasyon Sistemi
Kapsamı Ticarette Eşyanın Tercihli
Menşeinin Tespiti Hakkında Yönetmelik
taslağı hazırlanmış olup GGM’nin
görüşü beklenmektedir. Görüş
alınmasının ardından Resmi Gazete’de
yayımlanmak üzere Başbakanlığa sevk
edilecektir.
Batı Balkan Menşe Kümülasyon Sistemi Kapsamı Ticarette AT-Bosna-Hersek Geçici Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari işbirliği
Eşyanın Tercihli Menşeinin Tespiti Hakkında Yönetmelikte metodlarına ilişkin Protokol 2
Batı Balkan Menşe Kümülasyon Sistemi Kapsamı Ticarette AT-Arnavutluk Geçici Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari işbirliği
Batı Balkan Menşe Kümülasyon Sistemi Kapsamı Ticarette AT-Karadağ Geçici Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari işbirliği
İki Taraflı Menşe Kümülasyon Sistemi Kapsamı Ticarette
Avrupa Birliği-Şili Ortaklık Anlaşması’nın menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari işbirliği
metodlarına ilişkin III nolu Eki
Eşyanın Tercihli Menşeinin Tespiti Hakkında Yönetmelik’te
Gümrük Genel Tebliği (Sınıflandırma Kararları)
(Toplam 1000 adet Kararın, yayımlanan 27 adedi
haricinde kalan Kararlar)
Mevcut BİLGE sisteminin TARIC sistemine uyumunun
sağlanması için gerekli mevzuat ve IT (bilgi teknolojisi)
altyapısı düzenlemelerinin yapılması
Üyelikle birlikte ilgili müktesebatın etkin bir şekilde
uygulanabilmesi için gerekli düzenlemelerin yapılması
Avrupa Birliği-Lübnan Geçici Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari
işbirliği metodlarına ilişkin Protokol 4
Avrupa Birliği-Ürdün Avrupa-Akdeniz Anlaşması’na ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve
Avrupa Birliği-Faroe Adaları STA’ya ek, menşeli ürünler kavramının tanımı ve idari işbirliği
metodlarına ilişkin Protokol 3
Avrupa Birliği Sınıflandırma Kararlarına dair muhtelif tarih ve sayılı Komisyon Yönetmelikleri
Kaynak: Gümrük Müsteşarlığı
80
Tarife ve İstatistik Nomanklatürü ve Ortak Gümrük Tarifesine İlişkin 2658/87 sayılı Konsey
Tüzüğü
• 1992 sonrasında gümrük idarelerinin rolü ile ilgili olarak üye ülke hükümetleri
temsilcilerinin Konsey toplantısındaki Bildirisi
• Topluluk Gümrük düzenlemeleri ve prosedürlerinin basitleştirilmesi ve rasyonel hale
getirilmesi hakkında 25 Ekim 1996 tarihli Konsey Kararı
• Tarım ve gümrük alanındaki mevzuatın yeknesak bir şekilde uygulanması amacıyla üye
ülke idareleri arasında karşılıklı yardım ve Avrupa Komisyonu ile işbirliğine ilişkin 13 Mart
1997 tarih ve 515/97 sayılı Konsey Tüzüğü
• Gümrük Birliği ile ilgili strateji hakkındaki 30 Mayıs 2001 tarihli Konsey Kararı
• Toplulukta gümrükler için bir Eylem Planı kabul eden 253/2003 sayılı Avrupa
Parlamentosu ve Konseyi Kararı (Gümrükler 2007)
• Gümrük ve ticaret için basit ve kağıtsız bir ortam yaratılması hakkında 5 Aralık 2003
tarihli Konsey Kararı
Açıklama
Türkiye ile Bosna ve Hersek arasındaki
STA eki menşe kurallarına ilişkin
Protokol II’yi tadil eden Ortak
Komite Kararının alınması ve iç onay
işlemlerinin tamamlanmasının
ardından anılan Yönetmelikte değişiklik
yapılacaktır.
Türkiye ile Arnavutluk arasındaki STA
eki menşe kurallarına ilişkin Protokol
II’yi tadil eden Ortak Komite Kararının
alınması ve iç onay işlemlerinin
tamamlanmasının ardından anılan
Yönetmelikte değişiklik yapılacaktır.
Türkiye ile Karadağ arasındaki STA
imzalanmış olup iç onay işlemlerinin
tamamlanmasının ve yürürlük tarihinin
belirlenmesinin ardından anılan
Yönetmelikte değişiklik yapılacaktır.
Anlaşma Temmuz 2009 imzalanmış
olup, taraf ülkelerdeki iç onay
prosedürünün tamamlanmasının ve
yürürlük tarihinin belirlenmesinin
ardından anılan yönetmeliğin
Resmi Gazete’de yayımlanması
beklenmektedir.
STA müzakereleri sürmektedir.
STA müzakereleri sürmektedir.
STA müzakerelerine Temmuz ayında
başlanacaktır.
V. İdari Kapasiteyi Geliştirmek için Uygulanan
Bazı Programlar
• Tarife (ithalat rejimi vergi ve fon oranları, ithalat ve ihracat
tebliğleri, serbest ticaret anlaşmaları,standardizasyon
tebliğleri ulusal ve uluslararası muafiyetler ve anlaşmalar)
Gümrükler Alanında Karşılıklı idari yardım konusundaki
hükümlerin yer aldığı ana belge1/95 sayılı Türkiye-Avrupa
• Referans Tabloları (ülke ve döviz kodları, gümrük kodları,
banka kodları, belge kodları, ölçü birimler v.b.)
Birliği Ortaklık Konseyi’nin 7 sayılı ekindir.. 1996’da
• Lisans ve Kota Takipleri Risk Analizleri ve Seçme Kriterleri
tamamlanan Gümrük Birliği’nden bu yana idari yardım bu
şeklinde alt modüller yer almaktadır.
eke göre yapılmıştır. Ayrıca, ülkemizin 12 üye AB ülkesi ile de
gümrüklerde karşılıklı işbirliği anlaşmaları mevcuttur. Bunlar;
Ayrıca, yazılımın çekirdeğini oluşturan bu modüller TIR Transit
Birleşik Krallık, Estonya, Polonya, Yunanistan, Çek Cumhuriyeti,
Takibi, Dış Ticaret İstatistikleri, Konteyner Takibi, Yolcu İşlemleri,
Litvanya, Slovakya, İspanya, İtalya, Letonya, Belçika,
Kaçak Bilgi Bankası, Konteyner Takibi ve Veri Ambarı yazılımları
Hollanda’dır.
ile zenginleştirilmiş ve daha etkin hale getirilmiştir.
V.1. Bilgisayarlı Gümrük Otomasyon Sistemi Projesi
BİLGE Yazılımının uygulandığı gümrük idarelerinde kullanılan
– BİLGE (Bilgisayarlı Gümrük Etkinlikleri):
BİLGE Kullanıcı kodu, mükellefler tarafından sadece bir kez
alınacak ve Türkiye genelinde Otomasyona geçmiş tüm
Türkiye Gümrük kontrolleri ve ticareti kolaylaştırmak için
idarelerde aynı kod ve şifre kullanılabilmektedirler.
kapsamlı bir bilgisayarlı otomasyon sistemine sahiptir. 2005
yılı sonu itibariyle 71 gümrük ofisi 16 bölge müdürlüğü
Mükellefler kod ve şifre başvurularını kendilerine en yakın
otomasyona bağlanmış olup, gümrük işlemlerinin %99,5’i
otomasyonlu gümrük idaresinde yapabilmektedir. (Bu
elektronik olarak gerçekleştirilmektedir. Kalan 54 ofisin Bilgi
işlemler, https://uygulamalar.gumruk.gov.tr/ adresinden de
teknolojisi altyapısı tamamlanmıştır. 2007 yılından itibaren
yapılabilmektedir)
BILGE sisteminin uygulamasına geçilmiştir.
Ticaret yapanlar beyanlarını 71 gümrük ofisinde kurulan
BİLGE (Bilgisayarlı Gümrük etkinlikleri) Yazılımı, 1998 yılından
kiosklarda veya internet yoluyla veya ofislerinden
beri Gümrük İdarelerinde kullanılmakta olan ve eşyanın
yapabilmektedir.
gümrük sahasına girişinden çıkışına kadar tüm gümrük
işlemlerinin gerçek zamanlı olarak bilgisayar ortamında
V.2. Gümrük Modernizasyonu Projesi II (2006-2010) :
yürütülmesine ilişkin bir yazılımdır.
Avrupa Birliği teknik yardımı kapsamında geliştirilen projeler
Mükellefler, BİLGE Sistemi aracılığıyla Gümrük
ile mevcut Modernizasyon Projesi alt yapısını geliştirmek ve
beyannamelerini Gümrük İdaresi’nde bulunan veri
aynı zamanda Avrupa Birliği Müktesebatının bir parçası olarak
giriş salonlarındaki bilgisayarlardan elektronik ortamda
yazılımları BİLGE-WEB yazılımına entegre etmek amaçlanmıştır.
düzenleyebildikleri gibi, EDI (Elektronic Data Interchange)
aracılığıyla kendi bürolarından veya internet üzerinden de
Bu kapsamda mevcut BİLGE sistemi istemci / sunucu
girebilmektedirler.
mimarisine dayalı dağıtılmış ortamdan, web tabanlı mimariye
dayalı merkezileştirilmiş ortama taşınacaktır
Sistem içerisinde,
• Özet Beyan Modülü(ambar Yönetimi de dahil)
“Merkezileştirme ve web” kararının arkasındaki ana hedefler
• Detaylı Beyan Modülü (giriş, çıkış transit ve antrepo
şunlardır:
beyannameleri, ekonomik etkili rejimlere ilişkin takip ve
• Sistem yönetiminin basitleştirilmesi ,
kapatma işlemleri)
• Bakım maliyetlerinin azaltılması,
• Muhasebe Modülü (tahsilat ve ödeme işlemleri, vezne ve
menkul kıymet alındıları, tahsilat bordrosu ve kasa işlemleri)
• Sistem ve insan kaynaklarının daha verimli bir şekilde
kullanılması ,
• Merkezileştirilmiş kontrolle servis kalitesinin artırılması ,
Faslın açılış kriteri olan giriş gümrüklerindeki gümrüksüz satış
• Bilişim alt yapısının geliştirilmesi ,
mağazalarına ilişkin kriterlerin karşılanması yönündeki teknik
• Avrupa Birliği tarafından öngörülen ve üye ülkelerde
çalışmalar Gümrük Müsteşarlığı tarafından tamamlanmasına
kullanılmakta olan NCTS (Bilgisayarlı Ortak Transit Sistemi)
çalışılmaktadır. Bu hususun iş alemine ve Türkiye pazarına
ve ITMS (Avrupa Birliği Tarife Sistemi) yazılımları ile
yönelik ilave ciddi bir etki doğurması söz konusu değildir.
entegrasyonun sağlanması .
Gümrük Kodu uygulaması ve TARIC ve menşe konularındaki
teknik detayların uyumlulaştırıması konsu da 1996 yılından bu
2006 yılında başlatılıp 2007 yılı sonunda tamamlanan projenin
yana AB gümürk koduna paralel bir gümürk ve menşe rejimi
1’inci aşamasında;
uygulayan Türkiyede iş alemi aşısından farklı ve büyük bir etki
1.Mevcut BİLGE sisteminin analizi ve dokümante edilmesi
yaratmayacaktır.
çalışmaları
2.ITMS yazılımın geliştirilmesi için gerekli olan ön analiz
çalışmaları
Zira Türkiye 1999 yılından bu tana PAMK ve PAAMK
sistemlerinin bir parşasıdır. Ve AvrupaAkdenz Bölgesindeki
yapılmıştır.
ortak mense kuralları ve İkili ve çapraz kümülasyon
imkanlarından yararlanmaktadır. Ancak Gümrük birliği başlığı
2009 yılı içinde gerçekleştirilecek 2’inci aşama çalışmalarda;
altında önümüzdeki dönemde benimsenmesi düşünülen
1.BILGE sisteminin web tabanlı mimariye dayalı
mutesabat uyumunda iş alemi aşısından en önemli etki yarat
merkezileştirilmiş yeni versiyonunun geliştirilmesinin
acak konular Modernize Gümürk Kodu’na uyum sağlanması
tamamlanması
ve AB’nin serbest bölgeler rejmine uyum sağlanması kouları
2.Elektronik ve mobil imza kullanımı ile kâğıtsız beyanname
uygulamasının başlatılması
olacaktır. Bu konuda ortaya şıkabilecek etkileri ağagıda ayrı
ayrı değerlendirmek uygun oalacktır.
3.NCTS ve ITMS yazılımlarının geliştirilerek, BİLGE yazılımına
Avrupa Birliği’nin Yeni Modernize Gümrük Koduna Uyumun
entegre edilmesi
sağlanacaktır.
Etkileri Açısından Değerlendirme:
VI. 29’uncu Fasıl Açısından Avrupa Birliği
Daha önce de ifade edildiği gibi, Modernize Gümrük Kodu
Müktesebatına Uyumun Etkilerinin
esasen Avrupa Birliği’nin, mevzuat değişikliği ve basitleştirilmiş
Değerlendirilmesi
usuller; uygulamanın uyumlaştırılması ve gümrük işlemlerinin
tamamen bilgisayarlaştırılması unsurlarını içeren çok yıllı
Esasen Türkiye ile Avrupa Birliği arasında oluşturulan Gümrük
stratejik planının bir sonucudur. Yeni hükümlerde, gümrük
Birliği kapsamında 1996 yılından bugüne dek gerçekleştirilen
idarelerinin güvenlik konusunda artan rolü de dikkate
uyum çalışmaları sonucunda, 29’uncu fasılda yer alan
alınmıştır.
Gümrüklere İlişkin Mevzuat uyumu Türkiye tarafından büyük
ölçüde tamamlanmıştır.
Mükellef odaklı dil kullanımı suretiyle mevzuatın basit ve
kolay anlaşılır kılınması; gümrük idareleri ve ticaret erbabının
Halihazıda Gümrük Birliği Faslında; 10 tanesi birincil, 14
ihtiyaçlarının dengelenmesi amacı çerçevesinde emniyet ve
tanesi de ikincil olmak üzere 24 mevzuatın uyumunun
güvenlik önlemleri gereksinimleri ile ticaretin kolaylaştırılması
gerçekleştirilmesi gerekmektedir.
arasında denge tesisi hedefi yeni mevzuatın hazırlanma
gerekçelerini oluşturmuştur.
Bu kapsamda, Gümrük Kanunu’nun Avrupa Birliği Modernize
Gümrük Kanunu’na uyumu, idari kapasitenin arttırılmasına
Gerek Gümrük Birliğine ilişkin 1/95 sayılı Avrupa Birliği-
yönelik Teşkilat Kanunu çalışmaları, eşya ticaretinde işlemlerin
Türkiye Ortaklık Konseyi Kararı’nın 28’inci maddesi gerekse
basitleştirilmesi düzenlemeleri, kombine nomankletüre tam
AB üyeliğine yönelik müktesebat uyumu çerçevesinde,
uyum, ortak transit, serbest bölgeler, TARIC’e uyum sağlanması
Avrupa Birliği Gümrük Kodu ve Yönetmeliği’ne uyum
gibi konular yer almaktadır.
yükümlülüğümüz bulunmaktadır. Bu doğrultuda Modernize
82
Gümrük Kodu hükümlerinin de ulusal mevzuatımıza
aktarılması gerekmektedir.
• Risk yönetimi ile ilgili olarak Avrupa Birliği içinde ortak
bir altyapı oluşturuluyor ve gümrük kontrollerinin aynı
altyapıdan beslenmesi öngörülüyor.
Bu çerçevede;
• Gümrükçe onaylanmış işlem ve kullanımlar 3 başlık
altına (serbest dolaşıma giriş, ithalat ve özel rejimler)
4458 sayılı Gümrük Kanunu 2913/92 sayılı Konsey Tüzüğüne
paralel olarak hazırlandığından, 450/2008 sayılı Tüzüğün
indirgenmektedir.
• Özel rejimler kavramı ise transit, depolama (geçici
Avrupa Birliği Gümrük Kodunun tüm hükümlerini değiştirmesi,
depolama, gümrük antreposu ve serbest bölge), özel
4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun da yeniden yazımını gerekli
kullanım (geçici ithalat ve nihai kullanım), işleme (dahilde ve
kılmaktadır.
hariçte işleme) olarak sınıflanmıştır.
• Rejimlerin yeniden yazımı suretiyle dahilde işleme rejiminde
Modernize Gümrük Kodu ile,
• Üye ülke gümrük idareleri ve diğer yetkili/ilgili kurumlar
arasında elektronik veri değişimi sağlanacaktır.
• “Merkezi gümrükleme” metodu ile yetkili operatörler,
eşyalarını elektronik yolla gümrük idaresine beyan
edebilecek ve gümrük vergilerini, eşyanın ithal/ihraç edildiği
ya da tüketildiği ülke gümrük idaresi değil, kendilerinin
geri ödeme sistemi kaldırılmış, gümrük kontrolü altında
işleme ile dahilde işleme rejimleri hükümleri birleştirilmiştir.
• İyi niyetli mükellef ve gümrük mükellefiyeti, gümrük
bölgesinden çıkışla bağlantılı eşyanın gümrük
statüsü, teminat, imha, elleçleme konuları da yeniden
düzenlenmiştir.
• 648/2005 sayılı Tüzük ile mevzuata derç edilen gümrük
yerleşik olduğu/kayıtlı olduğu yer gümrük idaresi nezdinde
bölgesine giriş, gümrük bölgesinden çıkış öncesi beyan
ödeyebileceklerdir. Bu çerçevede, yetkilendirilmiş Ekonomik
kavramları ile yetkilendirilmiş mükellef kavramları yeni
Operatörlere gümrük işlemlerinin basitleştirilmesi ve
Tüzük ile tam işler hale getirilmektedir.
hızlandırılmasında önemli fonksiyonlar verilmekte ve bu
müessese yenilenen Gümrük Kodunda gümrük idarelerine
İçerdiği hükümler ve öngördüğü düzenlemeler bakımından
önemli bir yardımcı unsur olarak kendini göstermektedir.
Modernize Gümrük Kodu, Dünya Gümrük Örgütü güvenlik
Avrupa Birliği üyesi herhangi bir ülkede yetki alan Ekonomik
Standartları Çerçevesi ile Gümrük İşlemlerinin Basitleştirilmesi
Operatörlerin bütün ülkelerde işlem yapabilmesi mümkün
ve Kolaylaştırılmasına İlişkin Revize Kyoto Sözleşmesine de
hale getirilmektedir.Temsil bakımından da benzer uygulama
uyumludur.
öngörülüyor. Avrupa Birliği üyesi bir ülkede gümrük
işlemleri bakımından yetkilendirilmiş bir kişinin, bu yetkisini,
Yeni mevzuatın uygulanabilmesi, tamamen elektronik
Avrupa Birliği üyesi bütün ülkelerde kullanabilmesi mümkün
altyapı ve kağıtsız ortamda işleyecek bir gümrük sistemi
hale getirilmektedir.
öngördüğünden, yasal altyapı tesisi ile elektronik altyapı tesisi
• “Tek pencere” (single window) ve “tek durak noktası” (onestop-shop) sistemi için bir alt yapı oluşturulmaktadır. Buna
konularında paralel ve eş zamanlı çalışma yapılmasını zaruri
kılmaktadır.
göre, ekonomik operatörler eşya hakkında sadece tek bir
temas noktasına bilgi verecekler (single window), veri
Söz konusu değişikliklerin beklenen pratik etkileri:
buradan ilgili kurum/idarelere nakledilecektir. Ayrıca, eşya
• Taşıyıcıların gümrük idaresine ibraz ettiği özet beyanlar, taşıt
üzerinde olası her türlü kontrol, (örneğin sağlık, veteriner,
ülkeye gelmeden verilecek, dolayısıyla, eşya daha ülkeye
gümrük, vb.) aynı anda ve tek bir yerde (one-stop-shop)
gelmeden gümrük işlemlerinin sonlandırılması mümkün
gerçekleştirilecektir.
hale gelebilecektir. Bu da, iş alemine ithalat ve ihracat
• Son çalışmalar ile kağıt ortamda beyanname ve ekli belge
işlemlerinde önemli bir zaman tasarrufu sağlanmaktadır.
olmayacaktır, bu durumda elektronik beyan ve veri değişimi
• vGümrüklü alanlarda taşıma şekline göre 20 veya 45 gün
ana kural, kağıt ortamında beyanname ve belge sunulması
olan bekleme süreleri kaldırılmaktadır. Bu şekilde eski
istisnai uygulama haline gelmektedir. Kanunda belgelere
sistemde eşyanın tasfiyesi ile sonuçlanabilecek bir süreç
yapılan tüm atıflar bilgi veya veri olarak değiştirilmiştir.
ortadan kaldırılmış olmaktadır.
• Özel Gümrük rejimleri yeniden düzenlenmekte, her
Yukarıda belirtilen hususlar ışığında ve uyum keyfiyetinin
rejim için ayrı izin yerine, tek bir izinle birçok rejimin
yerine getirilmesi ile birlikte, önümüzdeki dönemde Türkiye
kullanılabilmesine imkan sağlanmaktadır. Bu şekilde
için beklenen gelişmeleri çok genel olarak aşağıdaki gibi
bürokrasinin azaltılması ve işlemlerin basitleştirilmesi
sıralayabiliriz:
sağlanmaktadır.
• İthalat işlemlerinde gümrük işlemlerinden kaynaklı
• Dahilde İşleme Rejiminde yeniden ihracat zorunluluğu
beklemeler ortadan kalkacaktır. Çünkü, yapılacak
kaldırılmakta ve Gümrük Kontrolü Altında İşleme Rejimi,
değişikliklerle eşya daha gelmeden gümrük beyanları
Dahilde İşleme Rejimi içine alınmaktadır.
yapılabileceği için gümrük işlemleri ve kontrolleri de eşya
gelmeden tamamlanabilecektir. Bu şekilde iş kesiminin
Türk Gümrükleri İçin Beklenen Gelişmeler:
rekabet edebilirliği artırılmış olacaktır.
• Türk gümrüklerinde bilgi ve belge elektronik olarak
Avrupa Birliği Gümrük Kodu’nda yapılan değişiklikler
dolaşacaktır. Gümrük Müsteşarlığı bunun için gerekli teknik
Türkiye’yi de yakından ilgilendiriyor. Çünkü, Türkiye’nin, 1/95
hazırlıkları büyük ölçüde tamamlamıştır. Avrupa Birliği
sayılı Ortaklık Konseyi Kararının bir sonucu olarak gümrük
Gümrük Kodu’na uyum çerçevesinde yasal altyapının da
mevzuatını AB mevzuatı ile uyumlaştırma yükümlülüğü
hazırlanması ile gümrük işlemleriyle alakalı olarak kağıt ve
bulunduğu gibi Revize Kyoto Sözleşmesini imzalayan
kağıt sirkülasyonu sona erecektir.
ülke olarak bu Sözleşme hükümlerini de yaşama geçirme
zorunluluğu bulunmaktadır.
• Dış ticaret ve gümrük işlemlerinde Yetkilendirilmiş Ekonomik
Operatörler dönemi başlayacaktır. Bu şekilde, oto kontroller
artacak, dış ticaret işlemleri daha etkin ve hissedilmeden
Türkiye Avrupa Birliği iç pazarının bir parçası olmadığı
için, yenilenen Gümrük Kodunun bazı hükümlerinin
yapılan kontroller altında hızlanacaktır.
• Dış ticarete konu olacak eşya ile ilgili diğer Bakanlıkların ve
uygulanabilmesi Türkiye’nin Avrupa Birliği’ne tam üyeliğini
TSE gibi idarelerin kontrolleri gümrük kontrolleri ile aynı
gerektirmektedir. Bununla birlikte, yenilenen Avrupa Birliği
anda ve aynı bilgilerle yapılacak, yükümlülerin değişik
Gümrük Kodu’nun tam üyelik gerektirmeyen hükümlerinin
idareler arasındaki gelgitleri ortadan kalkacaktır.
Türkiye tarafından ele alınması ve ulusal mevzuata
aktarılması Gümrük Birliği ilişkisinin bir sonucu olarak kendini
Önümüzdeki dönemde gümrük mevzuatında yapılacak
göstermektedir. Bu uyum ile birlikte Türkiye, Revize Kyoto
değişikliklerle gümrük idarelerinin iş yapış şekli değişecektir.
Sözleşmesi hükümlerini de yaşama geçirmiş olacaktır.
İş aleminin de kendisini yeni döneme adapte etmesi
gerekmektedir. Artık, “nasıl olsa gümrük idaresi bakar, düzeltir”
Avrupa Birliği’nin Gümrük Kodunu yenileme gerekçeleri
dönemi ve anlayışı geçerli olmayacaktır. Firmaların gümrük
Türkiye için de geçerlidir. Türkiye, Avrupa Birliği Gümrük
ve dış ticaretle ilgili iç kontrolleri artırması; rutin gümrük
Kodu’na paralel bir rejim uygulamaktadır. Tam üyelik
kontrollerinden muaf tutulabilmeleri için itibar ve güvenilirlik
için müzakereleri devam eden bir ülke olarak Türkiye’nin
düzeylerini yükseltici önlemleri ve buna uygun örgütlenmeyi
yenilenen Avrupa Birliği Gümrük Kodu’nu gecikmeksizin
şimdiden hazırlamaları bir zorunluluk olarak kendini
mevzuatına uyarlaması beklenmektedir. Kaldı ki, ticaretin
göstermektedir.
önünü açan düzenlemeler içerdiği için bu uyumun bir an önce
gerçekleştirilmesi Türkiye’nin de lehinedir.
Türkiyedeki Serbest Bölgelerin Aveupa Birliği Sistemine
Uyumun Yaratacağı Etkiler Açısından Değerlendirme:
Bu bakımdan, Avrupa Birliği Gümrük Kodu’nun yenilenmesinin
Türkiye için de bir fırsat olduğunu söyleyebiliriz. Türkiye’nin de
Müzakere sürecinde serbest bölgeler konusu gümrük birliği
üzerinde değişiklik yapmak yerine, Avrupa Birliği’nde yapıldığı
faslı altında ele alınmaktadır. Serbest bölgeler alanında Avrupa
gibi, 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nu, yeni anlayışa uygun
Birliği mevzuatı ile Türk mevzuatı arasındaki farklılıklar 4458
olarak tümden yenilemesinin daha uygun bir yaklaşım olacağı
sayılı Gümrük Kanunu ile büyük ölçüde giderilmiş olmakla
anlaşılmaktadır.
birlikte, halihazırda serbest bölgelerin idaresi ve işleyişi özel
nitelikli bir kanun olan 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’na
göre yürütülmektedir.
84
Serbest Bölgeler Kanunu ile Gümrük Kanunu’nda Değişiklik
Bir başka deyişle Türkiye’de serbest bölgeler Ticaret ve
Yapılmasına Dair 5810 sayılı Kanun 25/11/2008 tarih ve 27065
kalkınma modelinin bir parçası durumunda iken, Avrupa
sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Söz konusu Kanunun
Birliği’nde sadece gümrük hattı dahilinde depolama lojistik
4’üncü maddesi ile 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun
malların saklanması gibi sınırlı faaliyetlere izin verilen ve son
6’ncı Maddesi değiştirilmiş ve daha önce gümrük bölgesinin
derece sınırlı kullanımı olan özel bir rejimdir.
dışında sayılan serbest bölgeler 4458 sayılı Gümrük Kanunu’na
paralel olarak yeniden tanımlanmıştır.
Katılım ile birlikte Türkiye’deki serbest bölgeler rejiminde
köklü değişiklikler gidilmesi gerekecek bu durumda özellikle
Buna göre, serbest bölgeler, Türkiye Gümrük Bölgesinin
Serbest Bölgelerde yatırım yapan ve faaliyet gösteren gerek
parçaları olmakla beraber; serbest dolaşımda olmayan eşyanın
yerli gerekse yabancı firmalar ve bu firmaların ticari partnerleri
herhangi bir gümrük rejimine tabi tutulmaksızın ve serbest
bakımından bir ekonomik etki yaratacaktır.
dolaşıma sokulmaksızın, gümrük mevzuatında öngörülen
haller dışında kullanılmamak ya da tüketilmemek kaydıyla,
Halihazırda Türkiye’deki serbest bölgelerde faaliyet gösteren
ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo
firmalar aşağıdaki avantajlardan yararlanmakta olup, Avrupa
mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi
Birliği’ne katılım sonrasında sözkonusu avantajların ortadan
dışında olduğu kabul edilmektedir. Serbest dolaşımdaki
kalkması sözkonusudur.
eşya bir serbest bölgeye konulması nedeniyle normal olarak
eşyanın ihracına bağlı olanaklardan yararlanabilmektedir.
Türkiye’deki Serbest Bölgelerde Halihazırda Uygulanan
Avantajlar:
4218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun 6’ncı Maddesinin
devamı, 5810 sayılı Kanun ile yapılmış olan değişikliğe karşın
Üretici Kullanıcılar için Vergi Avantajlarından Yararlanma
serbest bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair
İmkanı tanımaktadır.
mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağı hükmüne amirdir.
Bu çerçevede; “Üretim Faaliyet Ruhsatı” kapsamında imal
Ayrıca, 5810 sayılı Kanunun 8’inci maddesi ile eklenen geçici
ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları, Avrupa
6’ncı Maddesi serbest bölgelerin, Avrupa Birliği’ne tam üyeliğin
Birliği üyeliğinin gerçekleşeceği yılın vergileme dönemi
gerçekleştiği tarihe kadar, gümrük rejimleri açısından Türkiye
sonuna kadar Gelir veya Kurumlar Vergisinden istisnadır.
Gümrük Bölgesi dışında, menşe hükümlerinin uygulanması
bakımından ise Türkiye Gümrük Bölgesi sayılacağı hükme
Serbest bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az %
bağlanmıştır. Ayrıca geçici 7’nci Madde ile Avrupa Birliği
85’ini yurtdışına ihraç eden kullanıcıların istihdam ettikleri
üyeliğine kadar serbest bölgelerde üretim faaliyetinin gümrük
personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesnadır.
rejimlerinden bağımsız olarak devamı da sağlanmıştır.
Ayrıca Üretim faaliyetinde bulunan serbest bölge kullanıcıları
için, serbest bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak
Her ne kadar Avrupa Birliği’ndeki Madeira, Gran Canaries gibi
damga vergisi ve harçlardan muafiyet sağlanmaktad
bazı serbest bölgelerinde vergisel teşviklerin devam ettiği
bilinse de, genel olarak, Avrupa Birliği serbest bölgeleri ticareti
Üretim faaliyeti dışındaki konularda 06.02.2004 tarihinden
kolaylaştırcı bir gümrük rejimi olarak benimsenmiştir.
önce ruhsat almış olan kullanıcıların Gelir veya Kurumlar
Vergisi muafiyeti, Faaliyet Ruhsatı süresi sonuna kadar
Türkiye’de ise, daha önce de belirtildiği üzere, 20 serbest bölge
devam edecektir. Anılan tarihten itibaren diğer konularda
faaliyet göstermektedir. Sözkonusu serbest bölgeler Avrupa
düzenlenen Faaliyet Ruhsatları kapsamında vergi muafiyeti
Birliği Gümrük Kodu’ndan farklı olarak “Gümrük Hattı Dışında”
bulunmamaktadır. Serbest bölge faaliyetlerinden elde
telakki edilmekte ve Avrupa Birliği sisteminden faklı olarak
edilen kazanç ve gelirler, hiç bir izne tabi olmaksızın yurt
serbest bölgede faaliyet gösteren firmalara aşağıdaki imkanları
dışına veya Türkiye’ye serbestçe transfer edilebilme imkanı
sağlamaktadır.
sağlanmaktadır.
Ticaret Kolaylığı İmkanı
Yerli ve Yabancı Tüm Pazarlara Erişim İmkânı:
Serbest bölgeler ile Türkiye’nin diğer yerleri arasında yapılan
Serbest bölgelerden Türkiye’ye yönelik mal satışına ve serbest
ticarette dış ticaret rejimi hükümleri uygulanmaktadır.
bölge ile diğer ülkeler arasında yapılacak ticarete kısıtlama
Türkiye’den serbest bölgeye satılan mallar ihracat rejimine,
getirilmemiştir. Serbest bölgelerden yurt içine mal satışına,
serbest bölgeden Türkiye’ye satılan mallar ise ithalat rejimine
tüketim malları ve riskli mallar dışında, herhangi bir kısıtlama
tabi olup, serbest bölge kullanıcıları Türkiye’den ihraç fiyatına
getirilmemiştir.
(KDV’siz) mal ve hizmet satın alabilirler. Diğer taraftan, serbest
bölge ile diğer ülkeler ve diğer serbest bölgeler arasında dış
Avrupa Birliği Gümrük Kodu’na tam uyum sağlanması halinde
ticaret rejimi hükümleri uygulanmaz.
serbest bölgelerin idaresi, serbest bölgelerde yapılabilecek
faaliyetlerin belirlenmesi, tesislerin inşaası ile giriş çıkışlara
Gümrük Vergisi Prosedüründen Arındırılmış Ticari Faaliyet
ilişkin izin belgelerinin verilmesi gibi hususların gümrük
İmkanı:
idaresine bırakılması gerekecektir. Üretim faaliyetinde üçüncü
Serbest bölgeye getirilen Türkiye veya Avrupa Birliği menşeli
ülke menşeli girdiler kullanılması durumunda ise ancak
ya da buralarda serbest dolaşımda bulunan malların, serbest
dahilde işleme ya da gümrük kontrolü altında işleme rejimine
dolaşımda bulunma statüsü değişmediğinden, Türkiye’ye
tabi olunması halinde serbest bölgelere gümrük vergisi
veya Avrupa Birliği üyesi ülkelere girişinde gümrük vergisi
ödenmeksizin girdi kullanılması mümkün olacaktır. Dolayısyla
ödenmemektedir. Ayrıca üçüncü ülke menşeli malların
yukarıda sayılan avantajların yerli ve yabancı firmalar
serbest bölgeye girişinde ve bu malların Türkiye veya Avrupa
tarafından kullanılması mümkün olamayacaktır.
Birliği üyesi ülkeler dışındaki üçüncü ülkelere gönderilmesi
halinde de gümrük vergisi ödenmez. Ancak serbest bölgeden
Türkiye’ye veya Avrupa Birliği üyesi ülkelere gönderilen serbest
dolaşım durumunda olmayan üçüncü ülke menşeli mallar için
Ortak Gümrük Tarifesi’nde belirtilen oran üzerinden gümrük
vergisi ödenmektedir.
Avrupa Birliği ve Gümrük Birliği Kriterlerinin Gerektirdiği
Serbest Dolaşım Belgelerinin Temini İmkanı :
Serbest bölgeler, “Türkiye-Avrupa Birliği Gümrük Birliği”nin
parçası sayıldığından, bölgelerden Türkiye veya Avrupa Birliği
menşeli ürünler ile Türkiye’de serbest dolaşım durumunda
bulunan ürünlerin A.TR Belgesi düzenlenerek Avrupa Birliği’ye
gönderilmesi mümkündür. Üçüncü ülke menşeli ürünler ise
Ortak Gümrük Tarifesi’nde belirtilen oran üzerinden Serbest
Bölge Gümrük Müdürlüğüne gümrük vergisi ödenerek serbest
dolaşıma geçirildikten sonra A.TR Belgesi düzenlenerek
Avrupa Birliği’ne gönderilebilir.
Pazar İhtiyaçlarına ve Şartlarına Göre Serbestçe Belirlenecek
Ticari Faaliyet İmkanı:
Gümrük ve kambiyo mükellefiyetlerine dair mevzuat
hükümleri ile üretici işletmelerin talepleri hariç olmak üzere,
fiyat, kalite ve standartlarla ilgili olarak kamu kurum ve
kuruluşlarına verilen yetkiler serbest bölgelerde uygulanmaz.
86
Notlar
1 1334/2000/AT sayılı Yönetmeliğin kaldırılıp yerine yeni bir Yönetmeliğin
getirilmesi önerisi, 19 Aralık 2006 tarihinde Komisyon tarafından Konsey’e iletilmiş
bulunmakta olup, konuya ilişkin çalışmalar sürdürülmektedir.
2 Türkiye, Avrupa Topluluğu ve EFTA Ülkeleri’nden (İsviçre, Norveç, İzlanda ve
Lihtenştayn) oluşan Pan Avrupa Menşe Kümülasyon Sistemine (PAMK) dahil
ülkeler, Faroe Adaları ve Akdeniz ülkeleri arasında aynı menşe kurallarına sahip
serbest ticaret anlaşmaları kapsamında yapılan tercihli ticarette, sisteme taraf
ülkeler menşeli girdilerin diğer taraf ülkelerce serbestçe kullanılmasına, üretilen
eşyanın söz konusu ülkelerin tercihli rejiminden yararlanabilmesine ve bu şekilde
mevcut üretim kaynaklarının birleştirilmesine olanak tanıyan ticaret sistemidir.
3 Avrupa Birliği tarafından en az gelişmiş ve gelişme yolundaki ülkelere otonom
(tek taraflı) olarak uygulanan tarife tavizleri rejimidir. 2009–2011 döneminde
uygulanacak GTS Rejimini düzenleyen 732/2008/EC sayılı Konsey Yönetmeliği
6 Ağustos 2008 tarihli ve L 211 sayılı AB Resmi Gazetesi’nde yayımlanmıştır.
Vergİlendİrme Alanındakİ
VERGİ
Türk Mevzuatı ve Avrupa Bİrlİğİ’ne Uyum Sürecİ
İ. Kaan ERKMAN
I.Avrupa Birliği Mevzuatı Hakkında Özet Bilgi
uyum sağlanması hususunda kurucu Roma Antlaşması’ndan
aldığı yetki ile gerekli düzenlemeleri yapabilme erkine
Avrupa Birliği’nin vergilendirmeye ilişkin mevzuatı dayanağını,
sahipken, aynı temel mevzuat, doğrudan vergilerin
Avrupa Topululuklarını kuran Roma Antlaşması’nın 95, 96,
uyumlaştırılması hususunda herhangi özel bir hüküm
99 ve 100’üncü maddelerinden almaktadır. Aynı konudaki
içermemektedir.
düzenlemelere, Mayıs 1999’da yürürlüğe giren Amsterdam
Antlaşması’nın 90, 91,63 ve 94’üncü maddelerinde de yer
Zira üye ülkeler, doğrudan vergilendirmeyi ulus devlet
verilmiştir.
olmanın ve egemenliğin vazgeçilmez unsurlarından biri
olarak değerlendirmekte olup, bu hususu ekonomik ve
Avrupa Birliği’nin vergilendirme mevzuatı; dolaylı vergiler
sosyal politikalarının şekillendirilmesinde bir vasıta olarak
ve doğrudan vergilendirmenin yanı sıra, hisse transferleri,
kullanmaktadırlar.
sermaye hareketleri ve vergilendirme alanında idari işbirliği
olarak sıralanabilecek konuları kapsamaktadır. Avrupa Birliği,
Bu durum da, üye ülkeler arasında vergi uygulamalarının
dolaylı vergiler konusunda Birlik sathında üye ülkeler arasında
farklılaşması neticesini beraberinde getirmektedir.
88
Vergi Ödemek ve Gümrük Birliğinden İstifade Etmek: AB Vergi ve Gümrük Politikaları
> Vergİlendirme Alanındaki Türk Mevzuatı ve Avrupa Birliği’ne Uyum Süreci
Bir diğer ifadeyle, bu alanda Avrupa Birliği üyesi ülkeler
veya benzeri faaliyetlerde, sermaye kazançlarına uygulanan
arasında tam bir uyum veya Avrupa Birliği sathında yeknesak
verginin, faaliyetin gerçekleştiği zaman değil, kazancın temin
bir uygulamadan bahsetmek mümkün değildir.
edildi bulduğu tarihte tahsil edilmesi gerekmektedir.
Bununla birlikte, vergilendirme politikalarını kullanmak
Buna mukabil, Üye ülkeler arasında uyum sağlanamayan
suretiyle, haksız rekabete yol açılmasını, Avrupa Birliği,
konuların başında, Kurumlar Vergisi yer almaktadır. Bu alanda
esasa müteallik bir hak ihlali olarak değerlendirdiği cihetle,
Avrupa Birliği üyesi ülkelerde uygulanacak oranlara ilişkin bir
üye ülkelerin, diğer üye ülkelerin ürünlerine, yerli ürünlere
asgari seviye belirlenmesi mümkün olamamıştır.
uyguladıklarından daha yüksek oranda vergi uygulamalarını
yasaklamıştır. Dolayısıyla Avrupa Birliği bu noktada, Birlik üyesi
Üye ülkelerde kurumlar vergisi rejimi ve oranları arasında
ülkelerin vergi rejimlerine bir standart getirmekten ziyade,
farklılıklar bulunması, şirketlerin kârları üzerindeki vergi
ayrımcılığı önlemeyi hedeflemiştir.
yüklerinde farklılık yaratmakta olup, bu durum, şirketlerin
kuruluş ve yatırımları için vergi yüklerinin daha az olduğu
Yukarıda da ifade edildiği gibi, Avrupa Birliği’nin vergilendirme
ülkelere yönelmeleri sonucunu doğurmaktadır. Konuyu daha
alanındaki yasal düzenlemeleri, yöntem olarak doğrudan ve
somut olarak ortaya koymak için bu noktada, üye ülkelerde
dolaylı vergilendirmede farklılık göstermektedir. Daha somut
uygulanan kurumlar vergisi oranlarına göz atmakta yarar
bir biçimde ifade etmek istersek, doğrudan vergilendirme
görülmektedir.
konusunda Avrupa Birliği, üyeleri arasında yönlendirici ilkeler
belirleyerek, milli mevzuatların yakınlaşması ve üye devletlerin
Avrupa Birliği Üyesi Ülkelerde ve Türkiye’de
vergi otoriteleri arasında işbirliği sağlanmasını öngörmüştür.
Kurumlar Vergisi Oranları
Bu bağlamda alınan tedbirlerle; çifte vergilendirmenin
Ülkeler
önlenmesi ve sınır ötesi ekonomik faaliyetler gibi alanlarda
Belçika
34
Hollanda
25,5
İrlanda
12,5
uyumlaştırma sağlanırken, diğer hususlarda üye ülkeler,
Bulgaristan
10
Lüksemburg
29,6
İtalya
37,3
Avrupa Birliği hukukunun temel ilkelerine uygun hareket
Çek Cumhuriyeti
24
Macaristan
18,6
GKRY
10
etmek ve aralarında vergi kaçakçılığının önlenmesi için idari
işbirliği sağlamakla yükümlü kılınmıştır. Bu doğrultuda üye
ülkeler; ana şirketler ve bağlı kuruluşları için ortak vergi
sistemi uygulayarak, çifte vergilendirmenin önlenmesini
sağlamakta ve ana şirket - bağlı şirket ilişkilerinde temettü
gelirleri üzerinden alınan stopaj vergisi kaldırılmaktadır. Buna
ilaveten, bağlı kuruluşlar tarafından ana şirkete transfer edilen
Vergi (%) Ülkeler
Vergi (%) Ülkeler
Vergi (%)
Danimarka
28
Malta
35
Letonya
15
Almanya
38,7
Litvanya
18
İngiltere
30
Estonya
22
Avusturya
25
Romanya
16
İsveç
28
Polonya
19
Slovenya
23
İspanya
32,5
Portekiz
26,5
Slovakya
19
Türkiye’de uygulanan oran %20’dir.
Kaynak: Eurostat, Taxation Trends in the EU, 2007
kârlarda, ana şirketin bulunduğu üye devletlerin, Avrupa
Birliği mevzuatında belirtilen yöntemleri kullanarak çifte
İncelenmesinden de görüleceği gibi, üye ülkelerde uygulanan
vergilendirmeyi engellemeleri gerekmektedir.
Kurumlar Vergisi oranları ciddi farklılıklar göstermektedir.
Neredeyse, %20’ye yaklaşan bu farklılık nakit ve sermaye
Doğrudan vergilendirme konusunda uyum seviyesinin
akışlarını düşük vergi oranlı ülkelere doğru yöneltmektedir.
yüksek olduğu bir diğer düzenleme ise, sınır-ötesi yeniden
yapılanma faaliyetlerine (birleşme ve bölünmeler) yönelik
Oysa, Aralık 1997’de Avrupa Birliği üyesi ülkelerin Maliye
ortak bir vergi rejimi getirilmektedir. Sözkonusu uygulama ile
Bakanları tarafından belirlenen şirketlerin vergilendirilmesine
sadece yerli firmalar açısından mümkün olan vergi indirimleri,
ilişkin “Davranış Kuralları” prensibi, üye devletlerin herhangi
şirketlerin sınır-ötesi faaliyetlerini de kapsayacak biçimde
bir faaliyet alanında, genel kurumlar vergisi oranından çarpıcı
yaygınlaştırılmaktadır. İki veya daha fazla üye ülkede faaliyet
şekilde düşük bir vergi oranı uygulamalarını “haksız vergi
gösteren şirketlere yönelik bu düzenlemeye göre, birleşme
rekabeti” olarak tanımlamakta ve yasaklamaktadır. Ancak,
Avrupa Birliği Müktesebatının bu konuda yetersiz kalması teori
Avrupa Birliği Üyesi Ülkelerde ve Türkiye’de Katma Değer
ile pratiğin birbirinden ayrılması neticesini doğurmaktadır.
Vergisi Oranları
Buna mukabil dolaylı vergilendirme konusunda ise, bu
husus, malların ve hizmetlerin serbest dolaşımı ile doğrudan
bağlantılı olduğun dolayı Avrupa Birliği, üye ülkeler arasında
daha katı kuralları olan bir uyumlaştırmayı gerekli görmüştür.
Ülkeler
İndirimli
Oran (%)
6/12
Ülkeler
Belçika
Temel
Oran (%)
21
Lüksemburg
Temel
Oran (%)
15
İndirimli
Oran (%)
6/12
Bulgaristan
20
7
Macaristan
20
5
Çek Cumhuriyeti
19
9
Malta
18
5
Nitekim, Katma Değer Vergisi alanında, Avrupa Birliği’nin
Danimarka
25
-
Hollanda
19
6
Avrupa Ekonomik Topluluğu olarak anıldığı 70’li yıllarda ilk
Almanya
19
7
Avusturya
20
10
direktifler yayınlanmış ve 1993 yılında Avrupa Tek Pazarı’nın
Estonya
18
5
Polonya
22
7
tamamlanmasıyla birlikte, Birlik içindeki vergi sınırlarının
Yunanistan
19
9
Portekiz
20
5/12
kalkmasıyla eş anlı olarak üye ülkeler arasında Katma Değer
İspanya
16
7
Romanya
19
9
Vergisi oranlarında da sistematik bir uyum sağlanmıştır.
Fransa
19,6
5,5
Slovenya
20
8,5
İrlanda
21,5
13,5
Slovakya
19
10
Bir diğer deyişle, bu tarihten itibaren, üye ülkeler kendi
İtalya
20
10
Finlandiya
22
8/17
vergi oranlarını tespitte serbest bırakılmakla birlikte,
GKRY
15
5/8
İsveç
25
6/12
belirlenecek oranların Avrupa Birliği düzeyinde, Avrupa Birliği
Letonya
21
10
İngiltere
15
5
tarafından tespit edilmiş asgari eşik oranın altında olmaması
Litvanya
19
5/9
öngörülmüştür. Bu oran %15’dir. Bu uygulamadan bir sapma
olarak İhtiyaca bağlı olmak kaydıyla, belirli ürünlerde %5’in
altına inmemek şartıyla, belirlenmiş bir ya da iki daha düşük
KDV oranı uygulanabilmektedir.
Türkiye’de uygulanmakta olan temel oran %18 olup, belirli ürün ve hizmetler için
%1 ve % 8’lik indirimli oranlar tatbik edilmektedir.
Kaynak: AB Komisyonu Gümrük Birliği ve Vergilendirme Genel Müdürlüğü,
DOC/2401/2009 - EN
Benzer şekilde Özel Tüketim Vergisi konusunda da Avrupa
Avrupa Birliği mevzuatı, üye devletlerin sağlık, eğitim, kültür;
Birliği, malların serbest dolaşımına halel gelmemesini teminen,
sigortacılık, reasürans, kredi işlemleri, gayri menkullerin
Tek Pazar’ın tamamlanması çerçevesinde bahsekonu verginin
kiralanması gibi belirli faaliyetleri Katma Değer Vergisi’nden
üye ülkeler arasında uyumlaştırılmasına yönelik bir mevzuat
muaf tutmalarına imkan vermektedir. Buna ilaveten, dış ticaret
oluşturmuş ve Özel Tüketim Vergisi’nin yapısı, kapsamı ve
ve uluslararası mal taşımacılığı gibi konularda da muhtelif
asgari oranları hususlarında uyuma dönük tedbirler almıştır.
indirim ve muafiyetler uygulanabilmektedir.
Tüm üye ülkeler için belirlenen asgari sınırlar dışında, Özel
Öte yandan, Avrupa Birliği üyesi ülkeler, matrahları
Tüketim Vergisi oranları ise üye ülkelerin yetki alanına
uyumlaştırılmış KDV gelirlerinin bir bölümünü, Avrupa
girmektedir. Avrupa Birliği’nde Özel Tüketim vergisi; alkol ve
Birliği bütçesine katkı payı olarak aktardıkları cihetle,
alkollü içecekler, tütün ve tütün mamulleri ve enerji ürünlerine
KOBİ’ler, çiftçiler, seyahat acenteleri, ikinci el mallar, sanat
uygulanmaktadır.
eserleri, koleksiyon parçaları, antikalar, altın ve e-ticaret
için Katma Değer Vergisi’nin toplanmasını kolaylaştırıcı
Bu aşamada konuyu ürün grupları bazında biraz daha detaylı
ve vergi kaçakçılığını engelleyici bazı özel mekanizmalar
olarak incelemekte fayda görülmektedir.
kullanılmaktadır.
İlk olarak “alkol ve alkollü içecekler” ürün grubunu değerlen
Bu noktada da, konuyu üye ülkeler bazında gözden
dirmek gerekirse, bu grup kendi içerisinde beş ayrı alt
geçirilmesinde yarar görülmektedir.
kategoriye ayrılmış olup, anılan ürünlere ilişkin Özel Tüketim
Vergisi düzenlemesi, 19 Ekim 1992 tarih ve 92/84/EEC sayılı Alkol
ve alkollü içecekler ile ilgili özel tüketim vergilerinin oranlarının
yaklaştırılmalarına ilişkin Konsey Direktifi ile yapılmıştır.
90
Sözkonusu Direktif çerçevesinde Avrupa Birliği, Özel Tüketim
• sigarillo ve purolar,
Vergisi uygulaması ile ilgili asgari oranları belirlemektedir.
(tüm vergiler dahil perakende satış fiyatının %5’i
Üye devletler bu oranların üstünde Özel Tüketim Vergisi oranı
veya her 1000 parça ya da 11 €/kg)
uygulamakta serbesttir. (Alkollü içkilere uygulanan vergi, ürün
içerisindeki bir birim alkol üzerinden hesaplanmaktadır.)
• sarma tütün
(tüm vergiler dahil perakende satış fiyatının %36’sı
Bahsekonu Direktife göre gruplar ve uygulanması öngörülen
• diğer içmelik tütün,
uyumlaştırılmış asgari Özrel Tüketim Vergisi oranları şu şekilde
(tüm vergiler dahil perakende satış fiyatının %20’si
oluşmuştur.
• Alkol oranı %0.5’ten fazla olan bira, malt ve karışık biralar;
(hektolitre alkol veya hektolitre Plato derecesi başına
Özel Tüketim Vergisi kapsamında uygulamaya tabi son ürün
1.87 € veya 0.748 €)
gurubunu, enerji ürünleri oluşturmaktadır. Enerji ürünleri ve
•Şarap (taze üzümden yapılan köpüklü ve köpüksüz şarap),
elektriğin vergilendirilmesine ilişkin çerçevenin uygulanması
• Bira ve şarap dışında kalan mayalı içecekler (meyve arolmalı
amacıyla yapılacak mali düzenlemeler 27 Ekim 2003 tarih ve
veya üzüm dışındaki ürünlerden yapılmış şaraplar),
2003/96/EC sayılı Enerji ürünleri ve elektriğin vergilendirilmesi
(hektolitre başına 0 €)
ile ilgili Topluluk çerçevesini ortaya koyan Konsey Direktifi ile
Alkol derecesi, %1.2 ila %22 arasında olan ve bira-şarap
üye ülkelerin yetkisine bırakılmıştır.
tasnifi dışında kalan ara ürünler, içecekler,
(hektolitre başına 45€)
• Etil alkol, saf alkol ve yüksek alkollü içecekler,
(hektolitre başına 550 €)
Anılan düzenleme çerçevesinde yer alan enerji ürünleri eğer
ısınma yakıtı veya motorlu araç yakıtı olarak kullanılıyorsa,
Özel Tüketim Vergisi’ne konu olmaktadır. Aksi takdirde ise
bir muafiyet sözkonusudur. Vergiye konu enerji ürünleri
Öte yandan, tamamen ve kısmen doğallığını yitirmiş alkol
ve elektrik için, bazı istisnalar (yeşil elektrik, etkin ısı ve güç
ile sirke ve ilaç üretiminde kullanılan, gıda ürünlerinde ve
üretiminden elde edilen elektrik, ısı ve güç üretiminde kullanılan
çikolataların içerisine konulan alkol Özel Tüketim Vergisi’nden
enerji ürünleri, iç sularda seyir, doğalgaz) hariç Avrupa Birliği
muaf tutulmaktadır.
tarafından belirlenen asgari oranlar taban alınarak üye ülke
düzenlemesi yapılmaktadır.
Özel Tüketim Vergisi kapsamındaki ikinci ürün grubunu
“tütün ürünleri” oluşturmaktadır. Tütün ürünleri ile ilgili
Ürün grupları bazında yukarıda özetlenmeye çalışılan
düzenlemelere, 27 Kasım 1995 tarih ve 95/59/EC sayılı Mamul
hususlara değinilmesinin ardından, Özel Tüketim Vergisinin
tütünün tüketimini etkileyen muamele vergileri dışındaki
genel uygulama esaslarıyla ilgili de bazı detaylar verilmesinde
vergilere ilişkin Konsey Direktifi’nde yer verilmiştir.
fayda görülmektedir.
Sigaralara advalorem ve spesifik vergilerin tekibinden oluşan
1. Özel Tüketim Vergisine konu mallar;
bir vergi oranı tatbik edilmektedir. Vergi oranı, “En Popüler
• üretildikleri anda ya da ithal edildikleri anda vergilendirilir,
Fiyat Kategorisi” temel alınarak hesaplanmaktadır. Üye ülkeler,
• diplomatik temsilcilikler, konsolosluklar, uluslararası
bu kategoriden daha ucuz sigaralara uygulanacak asgari
örgütler ve silahlı kuvvetler tarafından kullanılıyorsa, istisna
Özel Tüketim Vergisi oranlarını serbestçe belirlemektedirler.
hükümlerinden faydalanır,
Öte yandan, sigarillo, puro, sarma ve içmelik tütün için, AB
tarafından belirlenen asgari vergi oranları uygulanmaktadır.
• bir antrepoda üretiliyor ise sözkonusu antrepo yetkilisinin
ilgili idareden izin alması gerekmektedir.
Bahse konu mevzuatta tütün ürünleri 4 alt başlıkta toplanmış
olup, uygulanan vergi oranları ürün başlıkları itibariyle aşağıda
2. Bireylerin kendi kullanımları için satın aldıkları ve beraber
yer almaktadır.
lerinde taşıdıkları Özel Tüketim Vergisi’ne konu mallar ise,
• sigaralar,
bahsekonu mala ilişkin vergi, malın satıldığı üye ülkede ödenir.
(vergi dahil perakende satış fiyatının %57’si
ve her 1000 sigara için 64 €)
Beşinci kuşak genişleme ile (Çek Cumhuriyeti, Estonya,
AB müktesebatını, modern bir vergi idaresi eliyle etkin şekilde
Güney Kıbrıs Rum Yönetimi, Macaristan, Polonya, Slovenya,
uygulayabilmelerini sağlamak amacıyla “Fiscal Blueprints” adı
Bulgaristan, Romanya, Malta, Letonya, Litvanya ve Slovakya)
verilen bir rehber çalışma başlatılmıştır. Bahsekonu belgede
Avrupa Birliği’ne katılan yeni üye ülkelerin büyük bölümü,
vergi idarelerinin uymaları gereken stratejik hedeflere ve yine
vergilendirme alanında geçiş dönemi ve istisna talep
idarelerin dikkate almaları gereken temel kriter ve önceliklere
etmişlerdir. Anılan ülkelerin büyük çoğunluğunun dolaylı
yer verilmektedir.
vergilere ilişkin olan bahsekonu talepleri Avrupa Birliği
tarafından önemli ölçüde karşılanmıştır. (Bu konudaki örneklere
Esas itibariyle bu belge vasıtasıyla aday ülkelerin katılım
ilerleyen bölümlerde yer verilmiştir. )
ve uyum sürecinde bir yeknesaklık içerisinde olmaları da
sağlanmış olmakta ve böylelikle, aday ülkenin yaşadığı
Yeni üye ülkelerin en çok uyum güçlüğü çektikleri mevzuat,
sorunlara çözüm bulunabilmesi, talep ettiği istisnalara
Katma Değer Vergisi ve Özel Tüketim Vergisi alanındaki
(derogasyonlara) veya geçiş sürelerine sistemin bütününe
düzenlemeler olmuştur. Katılım müzakereleri neticesinde
zarar vermeden izin verilmesi veya reddedilmesi mümkün
Avrupa Birliği, ülkeden ülkeye farklılık göstermekle birlikte,
olabilmektedir.
yeni üye ülkelere Özel Tüketim Vergisi ve Katma Değer Vergisi
oranlarına uyum ve istisnalar konusunda geçiş süreçleri
Nitekim son genişleme dalgasına bu açıdan bakıldığında,
tanımıştır.
aşağıda zikredilen ortak noktalara ulaşıldığı görülmektedir.
Buna ilaveten yeni üye ülkelerin tamamına yakını, Avrupa
I.2. Avrupa Birliği’ne Yeni Üye Olan On Ülkenin
Birliği’nin “77/388/EEC sayılı Altıncı Katma Değer Vergisi
Katılım Anlaşmalarında Vergilendirme Faslına
Direktifi”nin küçük işletmelere yönelik bazı hükümlerinin
İlişkin Olarak Yer Alan Bulgular
uygulanmasında istisnalar elde etmişlerdir.
Yeni katılan ülkelerin tamamı, vergilendirme alanındaki
I.1. Avrupa Birliği’nin Vergilendirme Müktesebatına
müktesebata ilişkin bazı istisna ve geçiş süreleri talep etmiştir.
Uyum Hususunda Aday Ülkelerden Beklentileri
Bu bağlamda, ihtiyaçları ve mevcut durumları göz önünde
Tüm aday ülkeler için Avrupa Birliği’nin vergilendirme
bulundurularak tüm yeni üye ülkelere geçiş süreleri verilmiştir.
müktesebatına uyumu konusunda iki temel şart mevcuttur.
Buna ilaveten, dolaylı vergilendirme alanında (KDV, ÖTV)
Bunlardan birincisi Avrupa Birliği’nin vergilendirme
sınırlı sayıda istisna tanınırken, bir ülkeye de doğrudan
müktesebatının kabulü ve ulusal mevzuata aktarılması, diğeri
vergilendirme konusunda yalnızca bir ülkeye istisna
ise sözkonusu müktesebatın uygulanmasını sağlayacak idari
sağlanmıştır.
altyapı ve kapasitenin oluşturulmasıdır.
Verilen geçiş sürelerinin büyük bölümü, yeni üye ülkelere
İlgili AB müktesebatının ulusal mevzuata aktarılmasına ilişkin
özellikle sosyal yönü ağır basan ürün ve hizmetlerde
şartın yerine getirilmesi müzakere süreci içerisinde üyelik
uygulanacak Katma Değer Vergisi ve Özel Tüketim Vergisi
gerçekleşene dek tamamlanması gereken bir süreci işaret
oranlarında erteleme imkanı tanımaya yöneliktir.
etmektedir.
I.3. Avrupa Birliği’ne Katılan Yeni Üye Ülkelere
Anılan müktesebatın uygulanmasını sağlayacak idari altyapı
Sağlanan İstisnalar Ve Geçiş Sürelerine İlişkin
ve kapasitenin oluşturulması ise uyumun sağlıklı şekilde
Bazı Örnekler
gerçekleştirilebilmesi açısından önem arz etmektedir.
Katma Değer Vergisi konusunda, Güney Kıbrıs Rum
Bu çerçevede, Avrupa Birliği Komisyonu Vergilendirme ve
Yönetimi(GKRY), Macaristan, Polonya ve Slovenya’ya, restoran
Gümrükler Genel Müdürlüğü ve Üye Ülkelerin de katkılarını
hizmetlerinde 2007 yılı sonuna kadar, Çek Cumhuriyeti,
alarak, 1999 yılında aday ülkelerin vergilendirme konusundaki
Polonya, Slovakya ve Slovenya’ya inşaat hizmetlerinde, ısınma
92
alanında Çek Cumhuriyeti, Estonya, Macaristan ve Letonya’ya
Son olarak, yalnızca Estonya’ya doğrudan vergilendirmeye
2004 yılına kadar, Slovakya’ya ise 2008 yılı sonuna kadar
mevzuatı çerçevesinde yer alan, 90/435/EEC sayılı “Ana Şirket-
indirimli Katma Değer Vergisi uygulama istisnası tanınmıştır.
Bağlı Şirket Direktifi”ne tam uyum sağlaması için 31 Aralık
2008 tarihine kadar geçiş süresi verilmiştir.
Benzer şekilde, gıda ve eczacılık ürünlerinde, GKRY 31 Aralık
2007 tarihine kadar, Malta ise, 31 Aralık 2009 tarihine kadar
II. Vergilendirme Alanındaki Türk Mevzuatı ve
“sıfır” Katma Değer Vergisi uygulamak üzere geçiş süresi elde
Avrupa Birliği’ne Uyum Süreci
etmiştir.
Türkiye’nin Avrupa Birliği’nin vergilendirme konusundaki
Polonya’ya kitaplarda sıfır KDV oranı ve makine dışında gıda
müktesebatına uyumu konusu ilk olarak, taraflar arasında bir
maddeleri ve tarımsal girdilere indirimli KDV uygulanmasına
ortaklık ilişkisi tesis eden 1963 tarihli Ankara Anlaşması’nda
sırasıyla 31 Aralık 2007 ve 30 Nisan 2008 tarihine kadar devam
ele alınmış ve bahsekonu Anlaşma’nın 16. maddesinde yer
edebilme istisnasına sahip olmuştur.
alan hüküm uyarınca, Türkiye ve Avrupa Birliği’nin Roma
Antlaşması’nın ilgili maddelerinde yer alan ilkelerin ortaklık
Ayrıca tüm yeni üye ülkelerde faaliyette bulunan Küçük ve Orta
ilişkilerinde uygulanması hususunda mutabık kalınmıştır.
Ölçekli İşletmelere Katma Değer Vergisi muafiyeti tanınmış,
(Madde 16: Akit Taraflar, Topluluğu kuran Antlaşma’nın üçüncü
bu amaçla müktesebatta muafiyetten yararlanabilmek
büyük bölümünün 1. kısmında yer alan rekabet, vergilendirme
üzere, gerekli ciro üst limitleri yükseltilerek daha fazla sayıda
ve mevzuatın yaklaştırılması ile ilgili hükümlerde anılan ilkelerin,
İşletmenin anılan muafiyetten faydalanabilmesine imkan
ortaklık ilişkilerinde uygulanması gerektiğini kabul ederler.)
sağlanmıştır.
Ardından, 1973 yılında yürürlüğe giren Katma Protokol’de
Özel Tüketim Vergisine ilişkin mevzuatta, Malta ve GKRY hariç
de ayırımcı vergileme ve aşırı vergi iadesi yasağına ilişkin
olmak kaydıyla, tüm yeni üye ülkelerin sigarada uygulanan
hükümlere yer verilmiştir.
Özel Tüketim Vergisi oranlarına uyum sağlamaları için tam
üyelik ertesine sarkan bir takvimle geçiş süreleri tanınmıştır.
Türkiye-Avrupa Birliği ilişkileri açısından bir dönüm noktası, bir
Geçiş süreleri ülkeden ülkeye farklılık göstermektedir.
kilometre taşı olarak değerlendirilebilecek olan Gümrük Birliği
sürecine gelindiğinde ise, Gümrük Birliği’nin Tamamlanmasına
Bu takvime göre Çek Cumhuriyeti (geçiş süreci diğer tütün
ilişkin 6 Mart 1995 tarih ve 1/95 sayılı Türkiye-Avrupa Birliği
ürünlerini ve sigaralık tütünü de kapsamaktadır) ve Slovenya
Ortaklık Konseyi Kararı’nda vergilendirmeye ilişkin olarak
için 2007 yılı sonu; Slovakya, Macaristan ve Polonya için
ciddi bir açılım veya taahhüt içeren maddeye yer verilmediği
2008 yılı sonu; Estonya (geçiş süreci diğer tütün ürünlerini ve
gözlemlenmektedir. Zira, anılan karar doğrudan, gümrük
sigaralık tütünü de kapsamaktadır), Letonya ve Litvanya ise
birliğine ilişkin mevzuatın uyumlaştırılması konusuna
2009 yılı sonu itibariyle tam uyumu gerçekleştirecektir.
odaklandığı için, bu belgede de yine Katma Protokol’dekilere
benzer genel ifadelere ve tavsiye niteliğinde hükümlere yer
Polonya’ya, ekolojik yakıtta uyguladığı mevcut Özel Tüketim
verilmiştir. ( 1/95 sayılı Ortaklık Konseyi Kararı Bölüm V Madde
Vergisi oranını 1 yıl daha koruyabilme imkanı sağlanmıştır.
49-51)
GKRY’ye, çimento üretiminde kullanılan mineral yağlarda
Aralık 1999 Helsinki Zirvesi sonuçları doğrultusunda,
uygulanan Özel Tüketim Vergisi’nde bir yıllık bir istisna ve ülke
Türkiye-Avrupa Birliği ilişkileri önemli bir ivme hızlanmış ve
içi yolcu taşımacılığında kullanılan her tip yakıta tatbik edilen
11 Nisan 2000 tarihinde Lüksembourg’da gerçekleştirilen
Özel Tüketim Vergisi’nden bir yıl süreyle muafiyet sağlanmıştır.
Türkiye-Avrupa Birliği Ortaklık Konseyi toplantısında alınan
karar çerçevesinde oluşturulan alt komitelerden biri “8 No’lu
Çek Cumhuriyeti, Macaristan ve Slovakya’ya kişisel tüketime
Gümrükler, Vergilendirme, Uyuşturucu Trafiği ve Kara Para
yönelik meyve alkolü üretiminde uygulanan Özel Tüketim
Aklanması” Alt Komitesi olarak çalışmalarını başlatmış ve
Vergisi’nde muafiyet tanınmıştır.
anılan 8 No’lu Komite çalışmaları esnasında özellikle dolaylı
vergilendirme ve Türkiye’nin vergilendirme alanındaki Topluluk
Halihazırda, Türkiye Avrupa Birliği müktesebatına uyuma
Programlarına katılımı gibi hususlar üzerinde durmuştur.
yönelik çalışmalarını sürdürmektedir.
Bu bağlamda sözkonusu Komite yürüttüğü çalışmalar
II.1. Vergilendirme Konusundaki Türk Mevzuatı’nın
neticesinde, Türkiye’nin “Fiscalis Programı”na katılımını
Yasal Çerçevesi
sağlamıştır.
Bu aşamada Türk vergi sisteminin yapısı hakkında ana başlıklar
Fiscalis Programı; Avrupa Birliği iç pazarında vergilendirme
itibariyle bilgi verilmesi konunun daha somut bir biçimde
sistemlerinin geliştirilmesi amacıyla oluşturulmuştur. Fiscalis’e
ortaya konulabilmesi adına fayda sağlayacaktır.
Birlik üyesi ülkeler ile birlikte, Türkiye ve Hırvatistan da iştirak
etmektedir.
Türk Vergi sisteminde uygulanmakta olan mevzuat
çerçevesinde tatbik edilen vergileri dört ana başlıkta toplamak
Anılan programın ilk ayağı Fiscalis 2007 adıyla 1 Ocak 2003 –
mümkündür. Türk Maliye yapısı içerisinde vergi yaratmak ve
31 Aralık 2007 tarihleri arasında gerçekleştirilmiştir. İhtiyaca
uygulamak üzere yayımlanmış olan temel mevzuata aşağıda
binaen, anılan programın devama niteliğinde olmak üzere, 1
yer almaktadır. (Sözkonusu mevzuat içerisinde, Avrupa Birliği
Ocak 2008 - 31 Aralık 2013 dönemini kapsayan Fiscalis 2013
Müktesebatına uyum sürecinde önem arz ettiği düşünülen temel
yürürlüğe konulmuştur.
düzenlemeler hakkında açıklayıcı bilgi verilmiştir)
Fiscalis Programlarının amacı, katılımcı ülkelerin vergi otorite-
Gelir Vergisi
idareleri ve buralarda çalışan personel arasındaki işbirliğinin
Gerçek Kişilere Uygulanan Gelir Vergisi Kanunu, No:193
artırılması suretiyle iç pazardaki vergilendirme sisteminin daha
(T.C. Resmi Gazete No.10700, 06.01.1961)
düzgün ve uyumlu bir şekilde işleyişini sağlamaktır.
Gelir, Gelir Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinde “Gelir bir
3 Ekim 2005 tarihinde Türkiye ve Avrupa Birliği arasında üyelik
gerçek kişinin bir takvim yılı içerisinde elde ettiği kazanç ve
müzakerelerinin açılmasına ilişkin karar ile yeni bir safhaya
iratların safi tutarıdır.” şeklinde tanımlanmıştır. Aynı Kanun’un
taşınan ilişkilerde, tam üyeliğin bir gereği olarak Avrupa Birliği
2’nci maddesinde ise gelir unsurları belirtilmektedir. Gelir
Müktesebatına Türkiye’nin tam uyumu çalışmaları çerçevesinde,
Vergisi Kanunu’na göre gelir sayılan unsurlar şunlardır:
vergilendirme alanında da çalışmalara hız verilmiştir.
• Ticari kazançlar
•Zirai kazançlar
Bu kapsamda, Avrupa Birliği Komisyonu 6-7 Haziran 2006
• Ücretler
tarihlerinde gerçekleştirilen tarama toplantısında Avrupa
• Serbest meslek kazançları
Birliği’nin vergilendirme mevzuatı ile ilgili olarak Türkiye’ye
• Gayrimenkul sermaye iratları
tanıtıcı bilgi vermiştir. Türkiye de bu alandaki mevzuatı ve
• Menkul sermaye iratları
uygulamaları hakkında 11-12 Temmuz 2006 tarihlerinde
• Diğer kazanç ve iratlar
gerçekleştirilen bir toplantıyla Avrupa Birliği Komisyonu’nu
bilgilendirmiştir.
İrat, menkul ve gayrimenkul sermayeden elde edilen
gelirdir. Ev ya da dükkân sahiplerinin kira gelirleri irat olarak
Son olarak, 30 Haziran 2009 tarihi itibariyle “Vergilendirme”
adlandırılır. Kazanç ise, emek karşılığında ya da emekle
faslı da müzakereye açılan fasıllar arasında yer almıştır. Bu fasıl
sermayenin birleşmesinden elde edilen gelirdir. Bir gelirin
için belirlenen açılış kriteri şu şekilde özetlenebilir.
kazanç sayılabilmesi için ticari bir faaliyet göstermesi gerekir.
“Alkollü içkiler, ithal tütün ve sigaradaki yerli ve yabancı
Gelir Vergisi Kanunu’na göre mükellefiyet tam mükellefiyet ve
ürünlere uygulanan yüksek vergi farklılıklarının düşürülmesi
dar mükellefiyet olmak üzere ikiye ayrılmaktadır. Ülke sınırları
için önemli adımlar atılması ve vergi farklılıklarının ortadan
içinde ve dışında elde ettikleri tüm gelirleri üzerinden Türkiye’de
kaldırılmasına ilişkin hedeflenen tarihleri de kapsayan bir plan
vergiye tabi tutulan mükellefler tam mükellefiyet grubunda yer
hazırlanması.”
alırlar. Sadece yurt içinde elde ettikleri gelir üzerinden Türkiye’de
94
vergilendirilen mükellefler ise dar mükellefiyete tabidirler. Bu
• İktisadî kamu kuruluşları:
mükelleflerin yurt dışındaki faaliyetleri sonucu elde ettikleri
Devlete, il özel idarelerine, belediyelere, diğer kamu
gelirler gelir vergisi dışında tutulur.Gelir vergisinin matrahı
idarelerine ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, faaliyetleri
gerçek usulde, gelir kaynaklarından elde edilen hasılattan bu
devamlı bulunan ve birinci ve ikinci fıkralar dışında kalan
hasılatın yapılması için yapılan masraflar ve vergiden istisna
ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler iktisadî kamu kuruluşudur.
edilen tutarların düşürülmesinden sonra kalan kısımdır.
Götürü usulde gelir vergisinin matrahı ise, takdir komisyonları
tarafından tespit edilen tutarlardır.
Yabancı devletlere, yabancı kamu idare ve kuruluşlarına
ait veya bağlı olup, bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları
dışında kalan ticari, sınai ve zirai işletmeler, iktisadi kamu
Türkiye’de Uygulanan Gelir Vergisi Oranlarına Bir Örnek
kuruluşu gibi değerlendirilir.
• Dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler:
2008 Yılı Ücret Gelirlerine Uygulanacak Gelir Vergisi Oranları
7.800
Yeni TL kadar
%15
19.800
Yeni TL sinin
7.800
YTL si için
1.170 YTL
fazlası için
%20
devamlı bulunan ve bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları
44.700
Yeni TL sinin
19.800
YTL si için
3.570 YTL,
fazlası için
%27
dışında kalan ticari, sınai ve zirai işletmeler ile benzer
44.700
YTL sinden fazlasının
44.700
YTL si için
10.293 YTL
fazlası için
%35
nitelikteki yabancı işletmeler, dernek veya vakıfların iktisadi
Dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup faaliyetleri
işletmeleridir. Bu Kanun’un uygulanmasında sendikalar
dernek olarak addedilmektedir.
2009 Yılı Ücret Gelirlerine Uygulanacak Gelir Vergisi Oranları
8.700
Yeni TL kadar
%15
22.000
Yeni TL sinin
8.700
TL si için
1.305 TL,
fazlası için
%20
50.000
Yeni TL sinin
22.000
TL si için
3.965 TL,
fazlası için
%27
işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin
50.000
YTL sinden fazlasının
50.000
TL si için
11.525 TL
fazlası için
%35
kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel
Kurumlar Vergisi Kanunu, No:5520
İktisadi kamu kuruluşları ile dernek veya vakıflara ait iktisadi
kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve
kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin
bulunmaması mükellefiyetlerini etkilemez. Mal veya hizmet
Kurumlar Vergisi, kurum kazançları üzerinden alınan bir vergi
bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kar
türüdür. Kurum kazancı, gelir vergisinin konusuna giren
edilmemesi yahut karın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesi
gelir unsurlarından oluşur. Kurumlar vergisi, kurum kazancı
bunların iktisadi niteliğine halel getirmez.
üzerinden % 20 oranında alınır.Aşağıda sayılan kurumların
kazançları, kurumlar vergisine tâbidir (Kurumlar Vergisi
İş ortaklıkları:
Kanunu Madde 1):
Yukarıdaki zikredilen yapıların kendi aralarında veya şahıs
ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin birlikte
• Sermaye şirketleri:
müştereken yapılmasını yüklenmek ve kazancını paylaşmak
29/6/1956 tarihli ve 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu
amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet
hükümlerine göre kurulmuş olan anonim, limited ve
tesis edilmesini talep edenler iş ortaklıklarıdır. Bunların tüzel
sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ile benzer
kişiliklerinin olmaması mükellefiyetlerini ortadan kaldırmaz.
nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketidir. Bu Kanunun
uygulanmasında, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme
Kurumlar vergisine konu olacak kazançlar, Gelir Vergisi
ve denetimine tâbi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı
Kanunu’nun 2. maddesinde yer alan ve yukarıda, gerçek
fonlar sermaye şirketi sayılır.
kişilere uygulanan gelir vergisi bölümünde zikredilen gelir
unsurları ile aynıdır. Kurumlar vergisi yönünden burada sayılan
• Kooperatifler:
kazanç ve iratlar ayrı ayrı ele alınmayıp tamamı kurum kazancı
24/4/1969 tarihli ve 1163 sayılı Kooperatifler Kanununa
olarak nitelendirilir.
veya özel kanunlarına göre kurulan kooperatifler ile benzer
nitelikteki yabancı kooperatifleri ifade eder.
Kurumlar Vergisi Kanunu uygulamasındaki tam mükellefiyet
Özel Tüketim Vergisi, No:4760
ve dar mükellefiyet ayrımı, kurumun kanuni veya iş merkezinin
(T.C. Resmi Gazete No. 24783, 12.06.2002)
Türkiye’de bulunup bulunmadığına göre yapılmaktadır. Bu
bağlamda Tam Mükellefiyet; Kurumlar Vergisi Kanunu’nun
Özel tüketim vergisi, belirli mal ve ürünler üzerinden maktu
1’inci Maddesinde ifade bulan tüzel kişilerden kanuni veya
veya oransal olarak alınan bir harcama vergisidir.Katma Değer
iş merkezleri Türkiye’de bulunanlar gerek Türkiye’de gerekse
Vergisi’nde olduğu gibi aynı malın her el degiştirmesinde Özel
yabancı memleketlerde elde ettikleri kurum kazançlarının
Tüketim Vergisi doğmaz. Sözkonusu vergi; malın ithal edilmesi
tamamı üzerinden vergilendirmeye konu mükellef tipini
veya üretilen malın ilk alıcısına teslimi nedeniyle doğar.
tarif etmektedir. Dar Mükellefiyet ise; yine anılan kanunun
Motorlu taşıtlarda ise nihai tüketici adına ilk tescili sırasında
aynı maddesinde zikredilen kurumlardan kanuni ve iş
anılan vergiyi ödemek gerekmektedir.
merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanlar,
yalnız Türkiye’de elde ettikleri kurum kazançları üzerinden
Esas itibariyle, modern bir vergi uygulaması olarak bilinen Özel
vergilendirmeyi tanımlamaktadır.
Tüketim Vergisi aslında, ülkemizde 1950’li yıllardan baslayarak
uzun yıllar uygulanan İstihsal Vergisi’nden baska bir sey
Tüketim’den Alınan Vergiler
degildir.
Katma Değer Vergisi Kanunu, No: 3065
Türkiye’de özel Tüketim Vergisi’ne konu mallar, 476 sayılı Özel
Tüketim Vergisi Kanunu ekindeki listelerde yer alan ürünlerdir.
Katma Değer Vergisi, yapılan mal ve hizmet teslimlerinde,
Anılan vergi ülkemizde, 01 Ağustos 2002 tarihi itibariyle
mal veya hizmeti teslim alanın, teslim edene ödediği vergidir.
uygulanmaya başlanmıştır.
Sözkonusu vergi, 1984 yılında yürürlüğe konulan 3065 sayılı
Kanun çerçevesinde uygulanır. Uygulamaya konulduğu
İthalatta Özel Tüketim Vergisi, tütün mamulleri, alkollü ve
dönemde bünyesinde barındırdığı vergi iadesi uygulaması
kolalı içkiler, akaryakıtlar, doğal gaz, LPG, madeni yağlar ve
sayesinde kayıtdışı ekonomi ile mücadelede önemli bir
solventler, motorlu araçlar, havyar, kozmetik ürünleri, beyaz
yol katedilmesini sağlamışsa da bu uygulama günümüzde
eşyalar (buzdolabı, çamaşır makinesi, bulaşık makinesi,
kaldırlmıştır. Türkiye’de Katma Değer Vergisi tatbik edilen
termosifon v.b su ısıtıcıları) kurşun kristalden el yapımı
unsurlar şu şekilde sıralanabilir.
sofra ve mutfak eşyaları, postlar, kürkler, kıymetli taşlar, traş
• Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti
makinesı, elektrikli ev aletleri, tv, video kamera, cep telefonu
çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,
v.b.elektronik aletleri kapsamaktadır.
• Her türlü mal ve hizmet ithalatı,
• Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler (Posta,
Uygulanmakta olan vergi oranları ise; 12.6.22 tarih ve 24783
telefon, telgraf, teleks ve bunlara benzer hizmetler ile radyo
sayılı T.C. Resmi Gazetesi’nde yayımlanan Özel Tüketim Vergisi
ve televizyon hizmetleri),
Kanunu ekindeki listelerde belirtilmektedir.
• Spor-toto oynanması, piyango tertiplenmesi, at yarışları ve
talih oyunları tertiplenmesi, oynanması,
Özel Tüketim Vergisi;
• Profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler,
• Avrupa Birliği vergi mevzuatına uyum sağlamak,
• Müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan
• Dağınıklık arz eden 16 farklı vergi ve fonun kaldırarak yerine
satışlar,
tek bir vergi getirmek suretiyle vergide kolaylık, basitlik
saglamak,
Türkiye’de uygulanmakta olan temel oran %18 olup, belirli
• Mükellefinin, kaldırılan vergilerde oldugu gibi milyonlarca
ürün ve hizmetler için %1 ve % 8’lik indirimli oranlar tatbik
alıcı yerine, sınırlı sayıda ithalatçı ve üretici olması nedeniyle,
edilmektedir. (Ancak, son dönemde yaşanan global ekonomik
takibini daha kolay hale getirmek, ve böylece vergi kayıp ve
kriz sonrasında, Tekstil sektörüne % 8’lik istisnai Katma Değer
kaçagını azaltmak, vergi toplama giderlerini indirmek
Vergisi oranı uygulanması hem yurt içinde diğer sorunlu
sektörlerin hem de uluslararası kuruluşların tepkisini çekmiştir)
96
üzere uygulamaya konulmuştur.
Özel Tüketim Vergisi’ndeki muafiyet ve istisnaları da şu şekilde
Varlık Vergisi
sıralamak mümkündür.
•Yurt dışında bir müşteriye teslimi yapılan ve gümrük
bölgesinden çıkan mallar, (İhraç edilen malların alış faturaları
Motorlu TaşıtlarVergisi, No.197
üzerinde gösterilen Özel Tüketim Vergileri ihracatçıya geri
ödenir)
• Türkiye’deki diplomatik temsilciliklerin kendi ihtiyaçları için
Verasat ve İntikal Vergisi Kanunu, No.7338
aldıkları mallar,
• Silahlı Kuvvetlerin ihtiyacı için aldıkları mallar,
Mahalli Vergiler
• 87.03 (motor silindir hacmi 1.600cm³’ü aşanlar hariç),
• 87.04 (motor silindir hacmi 2.800 cm³’ü aşanlar hariç)
Emlak Vergisi Kanunu, No.1319
• 87.11 G.T./.P. numaralarında yer alanların, sakatlık derecesi
% 90 veya daha fazla olan malul ve engelliler tarafından
ve 87.03 (motor silindir hacmi 1.600 cm³’ü aşanlar hariç),
Belediye Gelirleri Kanunu,
87.04 (motor silindir hacmi 2.800 cm³’ü aşanlar hariç) ve
No.2464 (T.C. Resmi Gazete No.17354, 29.05.1981)
87.11 G.T./.P. numaralarında yer alanların, bizzat kullanma
amacıyla sakatlığına uygun hareket ettirici özel tertibat
Yukarıda zikredilen vergilerin uygulama esaslarını belirlemek
yaptıran malul ve engelliler tarafından, beş yılda bir defaya
üzere aşağıda referans bilgileri verilen mevzuattan
mahsus olmak üzere ilk iktisabı.
yararlanılmaktadır.
Aynı zamanda biyodizelin Enerji Piyasası Düzenleme
Vergi Usul Kanunu, No.213
Kurumu tarafından biyodizel üretimi için verilen “işleme
lisansı” sahibi firmalar tarafından, yalnızca Türkiye’de üretilen
tarım ürünlerinden elde edilmesi kaydıyla ve motorin ile
Bahsekonu mevzuat, Genel Bütçe’de yer alan vergi, resim ve
harmanlanmak üzere, rafineri sahibi ve dağıtıcı firmalara
harçlar ile yerel yönetimler ve belediyeler tarafından toplanan
tesliminde Özel TüketimVergisi tutarı sıfıra indirilmiştir.
vergilere ilişkin usul ve esasları belirlemektedir.
Gider Vergileri Kanunu No: 6802
Amme Alacakları Kanunu, No.6183
• Bankacılık ve Sigortacılık İşlemleri Vergisi (Madde 28)
Bahsekonu kanunun hükümleri kamu alacaklarının tahsiline
• Özel İletişim Vergisi (Madde 39)
ilişkin usul ve esasları belirlemektedir.
•Şans Oyunları Vergisi (Madde 40)
İdari Yargılama Usulü Kanunu, No.2577
Damga Vergisi Kanunu, No:488
Bahsekonu kanun vergi idareleri ile vergi mükellefleri
Değerli Kağıtlar Kanunu, No:210
arasındaki uyuşmazlıkların halline ilişkin kural ve usulleri
belirlemektedir.
Harçlar Kanunu, No:492
II.2. Kapsamı İtibariyle Vergilendirme
Öte yandan, Avrupa Birliği içerisinde Tek Pazar uygulamasına
Konusunda Türkiye’nin Avrupa Birliği
geçiş ile birlikte gümrük işlemlerine son verilmesi çerçevesinde
Müktesebatına Uyum Durum
getirilen düzenlemelere, üyelik aşamasına kadar uyulması
zorunluluğu bulunmamaktadır.
Türkiye’nin dolaylı vergiler sistemi Avrupa Birliği’ninki ile aynı
II.3. 2008 Yılı Ulusal Programı Çerçevesinde
temel ilkelere dayanmaktadır.
Vergilendirme Alanında Yapılması Öngörülen
Aynı zamanda bu alandaki Türk mevzuatı Roma Antlaşması’nın
Uyum Çalışmaları
ayrımcılığı yasaklayan kural ve uygulamaları ve Türkiye’nin
Dünya Ticaret Örgütü (DTÖ) yükümlülükleriyle örtüşmektedir.
Avrupa Birliği Müktesebatının Üstlenilmesine İlişkin Türkiye Ulusal
Programı” ile “Avrupa Birliği Müktesebatının Üstlenilmesine İlişkin
Bununla birlikte üyeliğe hazırlık aşamasında gerek doğrudan
Türkiye Ulusal Programının Uygulanması, Koordinasyonu ve
gerekse dolaylı vergilendirme konusunda şu temel ilkeler
İzlenmesine Dair Karar” (Karar Sayısı : 2008/14481) çerçevesinde
itibariyle tam uyum sağlanmasına yönelik çalışmaların
“Vergilendirme” başlığı altında gerçekleştirilecek çalışmalara ilişkin
tamamlanması gerekmektedir.
tablolar aşağıda yer almaktadır.
• Kayıt dışıyla, vergi kayıp ve kaçağıyla mücadele;
• Üyelik aşamasının gerektirdiği idari ve hukuki alt yapının
oluşturulması ve bilgi alışverişi mekanizmalarının hazırlanması.
98
Sözkonusu uyum çalışmalarında sorumlu kuruluş olarak Maliye
Bakanlığı belirlenmiştir.
1. Alkollü ürünler, ithal tütün ve ithal sigaralara ilişkin ayrımcı vergilendirmenin önemli ölçüde azaltılmasına yönelik
uygulanabilir adımların atılması ve bunların dışında kalan ayrımcı vergilendirmenin ivedilikle kaldırılması amacıyla,
Komisyon’un da kabul ettiği ve kilometre taşlarının belirlendiği bir planın sunulması
Yürürlükteki AB mevzuatı
92/84/AET sayılı Direktif
Taslak Türk mevzuatı
Kapsam
Yayım tarihi
Alkollü ürünler, ithal tütün ve ithal sigaraların
vergilendirilmesine ilişkin Eylem Planı
ÖTV Oranlarında Değişiklik Yapılmasına
İlişkin Bakanlar Kurulu Kararı
Vergilendirme faslında açılış kriterinin karşılanması amacıyla Eylem Planının hazırlanması
2009
Alkol ve alkollü içkilerde vergileme ölçüleri ve oranı ile ilgili düzenlemenin yapılması
2009
(Uyum, Eylem Planı doğrultusunda aşamalı olarak gerçekleştirilecektir )
Alkol ve alkollü içkilerde vergileme ölçüleri ve oranı ile ilgili düzenlemenin yapılması
2009
92/84/AET, 95/59/AET,
2002/10/AT ve 92/79/AET
sayılı Direktifler
ÖTV Oranlarında Değişiklik Yapılmasına
İlişkin Bakanlar Kurulu Kararı
2003/96/AT, 92/83/AET ve
92/12/AET sayılı Direktifler
ÖTV Kanununda Değişiklik Yapılmasına
Dair Kanun
Sigaranın vergileme kriterleri ve diğer tütün ürünlerindeki tanımlar ile ilgili düzenlemenin
yapılması
Petrol ve petrol ürünleri ile diğer enerji ürünlerinin vergileme ölçüsü ve verginin
2011 sonrası
kapsamına girecek ürünler ile ilgili düzenlemenin yapılması
ÖTV’de vergi antreposu sistemi ve vergi erteleme düzenlemelerinin uygulanmaya
başlanması ile ilgili düzenlemenin yapılması
2. Özel Tüketim Vergisi (ÖTV) ve Katma Değer Vergisi (KDV) konusunda, özellikle yapıları ve uygulanan oranlar ile ilgili
uyumun sürdürülmesi
2006/112/AT, 91/680/AET,
Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununda
92/111/AT, 95/7/AT ve 98/80/ Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun
AT sayılı Direktifler
Kapsam
Yayım tarihi
KDV’nin yapısı (ekonomik faaliyet, teslim yeri, vergi sorumlusu, vergi matrahı gibi) ile ilgili
düzenlemenin yapılması
2011 sonrası
Seyahat acentelerinin vergilendirilmesi ile ilgili düzenlemenin yapılması
İthalat sırasında KDV alınmasından vazgeçilerek mali sınırların kaldırılması ile ilgili
2011 sonrası
Yatırım amaçlı altının vergilendirilmesi ile ilgili düzenlemenin yapılması
Müşterek bahis, şans ve kumar oyunlarında müktesebatla uyumlu düzenlemenin yapılması
94/5/AT sayılı Direktif
KDV Kanununda Değişiklik Yapılmasına Dair
Kanun
Küçük işletmelerin vergilendirmesinde müktesebatla uyumlu düzenlemenin yapılması
İkinci el mallar, sanat eserleri ve koleksiyon parçalarının vergilendirilmesi ile ilgili
2011 sonrası
3. Uyumun arttırılması, vergi gelirlerinin toplanmasının iyileştirilmesi ve kayıt dışı ekonominin azaltılması amacıyla
Bilgi Teknolojisi sektörü de dahil olmak üzere vergi idaresinin güçlendirilmesine ve modernizasyonuna devam edilmesi
90/434/AET, 2003/49/AT sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik
Direktifler
Yapılmasına Dair Kanun
2073/2004 ve 1798/2003
sayılı Tüzükler 77/799/AET
sayılı Direktif
Gelir Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılmasına
Dair Kanun
Vergi Usul Kanununda Değişiklik Yapılmasına
Dair Kanun
Kapsam
Yayım tarihi
Birleşme ve bölünmelere ilişkin ülke içi ile sınırlı düzenlemelerin AB ülkelerindeki
şirketlerle yapılacak birleşme ve bölünmelere de uygulanmak üzere genişletilmesi
2011 sonrası
Şirketler arası faiz ve gayri maddi hak bedeli (royalty) ödemelerinin vergilendirilmesi ile
ilgili düzenlemenin yapılması
AB ülkelerinde ikamet eden kişilerin faiz gelirlerinin vergilendirilmesi ile ilgili
ÖTV’ye tabi ürünlerin AB içinde dolaşımında bilgi değişimine imkân sağlanması
AB üyesi devletler arasında KDV ve doğrudan vergiler ile ilgili olarak vergi idarelerinin
karşılıklı yardımlaşmasına imkan sağlanması
2011 sonrası
2011 sonrası
4. Özel Tüketim Vergisi (ÖTV) ve Katma Değer Vergisi (KDV) ile ilgili mevzuatın, özellikle de indirim, muafiyet, istisna, vergi
iadeleri ve indirimli oranların uygulanmasıyla ilgili olarak, AB müktesebatıyla uyumlaştırılmasına devam edilmesi
Kapsam
Yayım tarihi
KDV Oranlarında Değişiklik Yapılmasına İlişkin
Bakanlar Kurulu Kararı
KDV oranları ile ilgili düzenlemenin yapılması
2011 sonrası
Kapsam
Yayım tarihi
1152/2003/AT sayılı Karar
1925/2004, 2073/2004 ve
1798/2003 Tüzükler
77/799/AET sayılı Direktif
Vergi Usul Kanunundaki değişikliğe bağlı olarak ÖTV’ ye tabi ürünlerin tam üyelikte AB üyesi devletler ve ülke içinde dolaşımı ve takibi için
yapılacak idari düzenleme
bilgisayar sistemi (EMCS), Ortak İletişim Ağı (CCN), ve Ortak Sistem Ara Yüzü (CSI) CCN/CSI
Ağının kurulması
Tam üyelik
perspektifi
Bilgi değişiminin yetkili birimlerce yapılmasının sağlanması için ÖTV ile ilgili idari işbirliği
alanında diğer devletlerle temastan sorumlu merkezi irtibat bürosunun (CLO) kurulması
KDV’ de idari işbirliği alanında diğer AB üyesi devletlerle idari işbirliğinden sorumlu
merkezi irtibat bürosunun [CLO] kurulması
AB üyesi devletler arasında yapılması öngörülen KDV Bilgi Değişim Sisteminin (VIES)
kurulması ve Ortak İletişim Ağı ve Ortak Sistem Ara Yüzü (CCN/CSI) Sisteminin kurulup
işletilmesi için gerekli bilgisayar sistemlerinin kurulup çalıştırılması
II.4 Türkiye’nin Vergilendirme Konusunda
Tam üyelik
perspektifi
Doğrudan Vergilendirme
Yürüttüğü Uyum Çalışmalarına İlişkin Olarak
Avrupa Birliği Komisyonu’nca Hazırlanan 2001 Ve
Haziran 2001’de mevcut mevzuata bir dizi değişiklik getiren
2008 Yılı İlerleme Raporları’nda Yer Alan Tespitler
düzenleme yapılmıştır. Şirketlerin birleşme, bölünme ve hisse
değişimlerinden kaynaklanan sermaye iratları üzerinden alınan
2001 Yılı İlerleme Raporu
kurumlar vergisine, Topluluğun iç işlemlerindeki birleşme,
bölünme, varlıkların transferi ve hisse değişimi konusundaki
Dolaylı Vergiler- KDV
ilgili müktesebatına uygun olarak muafiyet tanınmıştır.
Bir ilerleme kaydedilmemiştir. Özellikle uygulanan oranlar ve
Şirketlerin sermaye artışları üzerinden alınan dolaylı vergi
istisnalar bakımından ciddi gayret gösterilmesi gerekmektedir.
oranlarında da, ilgili müktesebat uyarınca indirime gidilmiştir.
Dolaylı Vergiler- ÖTV
Doğrudan vergilendirme alanında kabul edilen mevzuat bu
alandaki Türk mevzuatını AB Direktifleri ile daha uyumlu hale
LPG üzerinden alınan asgari ÖTV oranları, Haziran 2001’de
getirmiş olsa da gayretler sürdürülmelidir.
asgari AB oranının üzerine çıkmıştır. Böylece, akaryakıt tüketim
vergilerinin (likit petrol gazı-LPG, kurşunlu ve kurşunsuz benzin
İdari Kapasite
ile motorin) oranı asgari AT oranının üzerindedir.
Vergi kimlik numarası uygulaması 2001 yılında değişik mali
Akaryakıt tüketim vergi oranlarında olumlu adımlar atılsa da,
işlemlere de yaygınlaştırılmıştır.
verginin yapısı, zorunlu istisnalar ile tütün ve alkollü ürünlere
uygulanan oranlar hakkında yeni düzenlemelerin yapılması
Türkiye’nin Avrupa Birliği müktesebatını yürütmek, uygulamak,
gerekmektedir.
vergi tahsilatını artırabilmek için vergi idaresinin yapısını
güçlendirmesi ve modernize etmesi gerekmektedir.
100
Vergi kaçakları, sanayide ve ticarette yaygın olarak görülmeye
devam etmektedir. Güçlü Ekonomiye Geçiş Programı bu
sorunun varlığına işaret etmekle birlikte henüz somut
Bu alanda kısmi bir ilerleme gözlenmektedir. Türkiye, Gelir
sonuçlara ulaşılamamıştır.
Vergisi Kanunu’nu, gözden geçirilmiş Kurumlar Vergisi Kanunu
ile uyumlaştırmak için değiştirmiştir.
2008 Yılı İlerleme Raporu
Bu değişiklik ve transfer fiyatlandırması gibi alanlardaki
Dolaylı Vergilendirme
uygulama mevzuatının kabulü, zararlı vergi uygulamalarının
giderilmesi ve ticari vergilendirme alanındaki uygulama
Bu alanda önemli bir ilerleme kaydedilememiştir. Türkiye’nin
kurallarına dair ilkelere saygı gösterilmesi bakımından olumlu
KDV mevzuatı müktesebat ile kısmen uyumludur. Yapı,
gelişmelerdir.
muafiyetler, özel uygulamalar ve indirimli oran uygulamaları
alanlarında daha ileri düzeyde uyum gerekmektedir.
Türkiye’nin iş vergilendirmesi alanındaki uygulama kurallarına
dair ilkelere ters düşecek önlemler almaktan kaçınması
Özel Tüketim Vergisi
gerekmektedir.
Tütün ürünleri üzerindeki asgari seviyeler artırılmıştır.
İdari İşbirliği ve Karşılıklı Yardım
Bununla birlikte, tütün ve tütün ürünleri üzerindeki özel
tüketim vergisinin yapısına dair Türk mevzuatı ile müktesebat
Bu alanda da kısmı de olsa bir ilerleme kaydedilmiştir. Yarı
arasındaki farklılıklarda bir değişiklik olmamıştır. Türkiye,
özerk gelir idaresi ve yakın zamanda kurulmuş olan Gelir
kıymet esaslı (ad valorem) oranlar uygulamaktadır ve spesifik
Politikaları Genel Müdürlüğü, idari kapasitelerini geliştirmeye
özel tüketim vergileri unsuru bulunmamaktadır.
devam etmişlerdir.
Tütün Fonu ayrımcıdır. Sadece ithal edilen tütün ve sigaraya,
Gelir idaresi ikinci üç yıllık stratejik planını performans
yerli ürünlere uygulanmayan özel bir vergi uygulamaktadır.
göstergeleriyle birlikte yayımlamıştır. Uygulama kapasitesi
Türkiye, henüz iç piyasa hareketleri ve mali antrepolar için
ve vergi dairelerinin bilgisayar ortamına geçişi alanlarında bir
gümrük vergilerinin askıya alınması rejimini getirmemiştir.
miktar ilerleme kaydedilmiştir.
Alkollü içeceklerin vergilendirmesi kıymet esaslı (ad valorem)
Tüm illerdeki vergi daireleri bilgisayar ortamına geçmiştir.
olmakla birlikte; kıymet esaslı verginin belirli asgari miktardan
Büyük vergi mükellefleri birimi bütünüyle işlemektedir.
az olduğu durumlarda özel bir çeşit vergi ilave edilmesi
Mükellefler, vergi beyannamelerinin % 99’unu elektronik
suretiyle yapılmaktadır.
ortamda vermişlerdir.
Sözkonusu özel verginin seviyeleri, alkol içeriğine değil, ürün
Mükellef hizmetlerinin geliştirilmesi, mükellef hizmetleri
çeşidine göre farklılık göstermektedir. Belirlenen seviyeler,
biriminin, mükellef çağrı merkezinin ve mükellef hizmetleri
ithal ürünler için, karşılaştırılabilecekleri yerli ürünlerden daha
merkezinin kurulmasıyla, gönüllü uyumun teşviki amacıyla
yüksektir.
devam etmektedir. Gelir idaresi, elektronik vergi veritabanı
ve risk değerlendirme sistemi geliştirmiştir. Tütün ve alkol
Bu ayırımcı etki, müktesebatla, Gümrük Birliği ile ve DTÖ
ürünlerinde bandrol izleme sistemi bütünüyle işlemektedir.
kurallarıyla uyumlu değildir. Ayırımcı vergi uygulamalarının
ortadan kaldırılması, bu faslın katılım müzakerelerinde
Türkiye’nin vergi geliri artmıştır, ancak kayıt dışı ekonominin
ilerleme sağlanması için kilit niteliktedir.
azaltılmasına yönelik önlemlerin hala güçlendirilmesi
gerekmektedir.
Bu fasılda, Türkiye’nin mevzuat uyumunu geliştirmeye yönelik
3. Komisyon İle Yakın İşbirliği:
az ilerleme kaydedilmiştir. Ancak, alkol ve tütün ürünleri
Müzakere sürecinde muhatabımız olan Avrupa Komisyonu,
üzerindeki ayırımcı vergilendirme devam etmektedir. Vergi
Vergilendirme ve Gümrükler Genel Müdürlüğü ile temas
idarelerinin modernizasyonu devam etmiş ve mükelleflere
kurulmasının çalışmaların başarısı açısından önem
verilen hizmetlerin geliştirilmesini ve gelir artışı sağlamıştır.
taşımaktadır.
II.5. Avrupa Birliği ile Müzakere Sürecinde
4. Vergi İdaresinde yeniden yapılandırma reformu
Vergilendirme Faslına İlişkin Olarak Maliye
çerçevesinde Uygulama birimi olan Gelir İdaresi Başkanlığı
Bakanlığı’nın Değerlendirmeleri
ile politika belirleyici birim olan Gelir Politikaları Genel
Müdürlüğü arasında tam bir uyum oluşturulması ve bu
1. Bütüncül Yaklaşım:
birimlerin idari kapasitelerinin artırılması önem taşıyan bir
Vergilendirme hususunun gerek 16. Fasıl bağlamında gerekse
başka husustur.
de bağlantılı olduğu diğer fasıllarla, -Rekabet ve Ekonomik ve
Parasal Politika- bütüncül bir yaklaşım içerisinde ele alınması
5. İdari kapasite oluşumu
büyük önem taşımaktadır.
ve vergi idaresinde teknolojik altyapının oluşumu amacıyla
AB fonlarının etkin şekilde kullanımını sağlayacak projeler
2. Düzenleyici Etki Analizi:
üretilmesi uyum sürecinin hızlandırılması ve gerçekleştirilen
Avrupa Birliği’ne en son üye olan 10 ülkenin AB müktesebatına
mevzuat uyumunun pratiğe aktarılması açısından büyük
uyum sağlamakta zorlanacaklarını öngördükleri alanlara
ehemmiyet arz etmektedir.
yönelik olarak hazırladıkları “etki analizi” raporlarını müzakere
pozisyonlarına ekledikleri görülmektedir.
III. 16. Fasıl Çerçevesinde AB Mevzuatına
Uyuma İLİŞKİN DEĞERLENDİRME
Etki analizi, yürürlüğe koyulması düşünülen mevzuatta
öngörülen tedbirlerin piyasa, toplum, çevre, diğer mevzuat vb.
Genel Değerlendirme
üzerinde ne gibi etkileri olacağını derinlemesine inceleyerek
ortaya koyan bir yöntem olduğu cihetle, etki analizi ile
Daha önceki bölümlerde de ifade edildiği üzere, Türkiye’nin
uygulanabilecek politika seçeneklerini belirleme, bunlar
vergi mevzuatı genel yapısı itibariyle Avrupa Birliği ilke ve
arasında bir karşılaştırma yapma ve her seçeneğin fayda ve
normlarına uygundur. Ancak detaya inildiği zaman kullanılan
sakıncalarını ortaya koyma imkanı elde edilmektedir.
tanımlar, uygulanan oranlar ve yerli ve yabancı ürünlere tatbik
edilen ayrımcı vergiler nedeniyle bu fasılda Türkiye’nin uyum
Düzenleyici etki analizlerinden özellikle Avrupa Birliği ile
sürecini tamamlama yolunda kat edeceği mesafenin uzun
müzakere sürecinde, müzakere pozisyon belgelerinde
olduğunu söylemek yanlış olmayacaktır.
ortaya koyulacak istisna ve geçiş dönemi taleplerini
gerekçelendirmek amacıyla yararlanıldığı görülmektedir.
Yukarıda farklı açılarda yapılan incelemelerin bir neticesi olarak
alt başlıkları itibariyle Türkiye’nin uyum durumunu şu şekilde
Yapılan etki analizleri çerçevesinde, Avrupa Birliği
değerlendirebiliriz.
müktesebatının uygulanmasının maliyetinin azaltılması
ve iş çevreleri ve toplumun diğer kesimlerinin katılım için
hazırlanması imkanı da doğmaktadır.
Türkiye, Kurumlar Vergisi’nde yapmış olduğu 1 Ocak 2006
Sonuç olarak Türk vergilendirme mevzuatının Avrupa Birliği’ne
tarihli düzenlemede, Avrupa Birliği Müktesebatını model
uyumunun genel olarak ekonomi, piyasalar ve toplumun
olarak benimsemiştir. Bununla birlikte bu alanda görülen
yanı sıra diğer mevzuat üzerindeki etkilerinin ne olabileceği
en büyük eksiklik, yapılan düzenlemelerin yalnızca yurt içi
konusunda bir etki analizi yapılması söz konusu uyumun
operasyonları kapsamasıdır. Üyelik sürecinde bu mevzuatın,
sağlıklı bir şekilde gerçekleştirilmesi açısından büyük önem
diğer üye ülkelerle uyum içerisinde, sınır ötesi faaliyetleri de
taşımaktadır.
kapsayacak şekilde yeniden düzenlenmesi gerekmektedir.
102
Bununla birlikte Ana Şirket-Bağlı Şirket Direktifine uyum
Nitekim, bu durum en aşikar haliyle ithal viski ve konyaklar
konusunda önemli gelişme sağlanmıştır.
ile rakı arasında gözlemlenmektedir. Geçmiş dönemlerde,
özellikle rakının o dönemki adıyla TEKEL idaresi tarafından
Öte yandan, Türkiye’de uygulanmakta olan kurumlar vergisi
devlet eliyle üretildiğinde böyle bir uygulama daha farklı
çerçevesinde oluşan vergi yükü asgari %15 iken (ortalama
gerekçelere dayandırılabilirken, şu an itibariyle çok sayıda yerli
%20), Avrupa Birliği üyesi ülkelerde bu oranın daha düşük
üreticinin birbirinden çok farklı fiyat ve kalitede rakı üretimi de
olması sorun yaratmaktadır.
yaptığı göz önünde bulundurulduğunda bu alanda aşamalı
olarak ayrımcılığı kaldırmaya yönelik bir çalışmanın yapılması,
Diğer taraftan, gerçek kişilere uygulanan gelir vergisi
uyum çalışmaları ve vergilendirme faslı müzakereleri için
mevzuatında da Türkiye, Avrupa Birliği’nin Tasarruflara ilişkin
önem taşımamaktadır.
2003/48/EC sayılı Direktifine uyum sağlamak durumundadır.
Bu konudaki uyumun tam üyelik öncesinde tamamlanması
Aynı şekilde ithal sigara ve tütünlere de yerlilerinden daha
gerekmektedir.
yüksek Özel Tüketim Vergisi tatbik edildiği bilinmektedir.
Nitekim, Avrupa Birliği vergilendirme faslının açılış kriteri
Dolaylı Vergilendirme
olarak da bu iki hususu masaya yatırmış durumdadır.
Türkiye Katma Değer Vergisi alanındaki mevzuatını kısmen
Avrupa Birliği ile mevcut özel nitelik taşıyan ilişkilerimiz
Avrupa Birliği mevzuatı ile uyumlu hale getirmiştir. Uyum
bir yana bu konulardaki ayrımcılığın Dünya Ticaret Örgütü
sağlanan husus, Katma Değer Vergisi sisteminin yapısına
çerçevesindeki yükümlülüklerimizle de ters düştüğü açıktır.
ilişkindir. Buna mukabil, indirilmiş oranlar, vergi iadeleri,
muafiyetler başta olmak üzere birçok hususta uyumsuzluk
Bununla birlikte, eğer Türkiye bu yöntemle yerli üretimi
olduğu görülmektedir.
korumayı amaçlıyor ise, bu durumda, belli bir geçiş planını,
kabul edilebilir gerekçeler ve bir etki analizi ile birlikte Avrupa
Özellikle, Türkiye tarafından tekstil sektöründe uygulanmakta
Birliği Komisyonu’na sunarak, hem bu fasılda yürütülecek
olan %8’lik indirimli Katma Değer Vergisi oranı Avrupa birliği
müzakerelerin tıkanmasını önlemiş hem de, eğer ihtiyaç varsa,
mevzuatıyla başlı başına bir tezat yaratmaktadır.
sektöre, süre ve koşulları belirli bir geçiş dönemi sağlamış
olacaktır.
Buna ilaveten, 1999 yılında yaşanan depremin ardından
“geçici” olarak yürürlüğe konulan Özel İletişim Vergisi de, bu
Yine Özel Tüketim Vergisi kapsamında, doğrudan itici güç
şekliyle bir Katma Değer Vergisi niteliği taşımakta ve Avrupa
olarak kullanılan yakıtlar, ticari veya endüstri amaçlı yakıt,
Birliği mevzuatındaki ilkeleri ihlal etmektedir.
ısınma yakıtı ve elektrik ile ilgili asgari vergilendirme oranları
Avrupa Birliği tarafından belirlenmekte olup, özellikle
Diğer yandan, Avrupa Birliği müktesebatına uyum
denizyolu taşımacılığında yakıtın menşeine göre farklı
çalışmaları kapsamında Türkiye’nin, küçük işletmelere kısmi
uygulamalara izin verilmemektedir.
muafiyet tanıyan düzenlemeleri de mevzuatına aktarması
gerekmektedir.
Bu şart altında Türkiye’nin de mevcut düzenlemesini, Türk
karasularında faaliyet gösteren tüm gemileri kapsayacak
Özel Tüketim vergisi düzenlemesi kapsamında, Avrupa
şekilde yaygınlaştırması gerekmektedir.
Birliği’nde alkollü içeceklere uygulanan vergi birim alkol
üzerinden hesaplanırken, Türkiye’de bu vergi ad valorem
Özeli Tüketim vergisiyle ilgili son saptama ise, antrepolarda
olarak tatbik edilmektedir. Vergi uygulaması yapılırken,
bahsekonu vergiye tabi ürünlerin üretilmesi konusunda
Türkiye’de ürünün türüne göre ayırım yapılmaktadır. Bir
Türkiye’nin Avrupa Birliği mevzuatı ile uyum içerisinde
diğer ifade ile mevcut uygulamayı somut olarak tanımlamak
olmaması hususudur.
gerekirse, Türkiye’de ithal içkilerden yerli içkilere nazaran daha
yüksek oranda Özel Tüketim Vergisi tahsil edilmektedir.
Bu noktadaki uyumsuzluk, Türkiye’nin henüz iç piyasa
IV. EKLER
hareketleri ve mali antrepolar için gümrük vergilerinin
askıya alınması sistemini uygulamaya başlamamasından
Ek 1: Gümrükler Müzakere Başlığı (29’uncu)
kaynaklanmaktadır.
Kapsamında Yer Alan Avrupa Birliği Mevzuatına
İlişkin Referans Liste
İdari Kapasite Geliştirilmesi ve Karşılıklı İşbirliği
• Topluluk Gümrük Kodunu tesis eden 2913/92 sayılı Konsey
Halihazırda, vergi kayıp ve kaçakçılığının önlenmesi amacıyla
Türkiye ile bazı Avrupa Birliği’ne üye ülke arasında ikili işbirliği
Tüzüğü ve değişiklikleri
• Topluluk Gümrük Kodu’nu tesis eden 2913/92 sayılı ve
tesis olmuştur. Doğrudan vergilendirme çerçevesinde, ikili
12 Ekim 1992 tarihli Konsey Tüzüğünün uygulanması
anlaşmalar vasıtasıyla çifte vergilendirmenin önlenmesi
hakkındaki hükümleri içeren (Uygulama Yönetmeliği)
yoluna gidilmekte ve bu konuda ülkeler arasında imzalanan
2 Temmuz 1993 tarihli ve 2454/93 sayılı Komisyon Tüzüğü
anlaşmalar konulan hükümlerle idari işbirliği sağlanmaktadır.
ve değişiklikleri
Buna karşılık, Türkiye’nin karşılıklı idari işbirliği konusunda
• 2700/2000 sayılı Avrupa Parlamentosu ve Konsey Tüzüğü
Avrupa Birliği müktesebatını üstlenmeye yönelik hiçbir
• 1383/2003 sayılı Konsey Tüzüğü
mevzuatı bulunmamaktadır.
• Topluluk Gümrük Kodunu tesis eden 2913/92 sayılı Konsey
Tüzüğünde değişiklik yapan 648/2005 sayılı Avrupa
Öte yandan Türkiye’nin, katma değer vergileri ve tüketim
vergileri konusunda tam otomasyona geçmesi ve
Avrupa Birliği bilgi sistemlerine doğrudan bağlanması
(enterkoneksiyon) gerekmektedir.
Parlamentosu ve Konsey Tüzüğü
• 3911/92/AET sayılı Kültürel Malların ihracına İliksin
09.12.1992 tarihli Konsey Tüzüğü
• 2469/96/AT sayılı Kültürel Malların İhracına ilişkin 3911/92/
AET’nin Ekinde Yapılan Değisiklik Hakkında 16.12.1996
Bununla ilgili olarak altyapı çalışmaları ve bağlantı
çalışmalarının süratle tamamlanması, icap etmektedir. Zira,
tarihli Konsey Tüzüğü
• 974/2001/AT sayılı Kültürel Malların İhracına İlişkin 3911/92/
Avrupa Birliği sathında vergi kontrolleri bu şekilde yapılmakta
AET sayılı Tüzükte Yapılan Değisiklik Hakkında 14.05.2001
olup, etkin denetim için Türkiye’nin de aynın sistem içinde yer
tarihli Konsey Tüzüğü
alması, en uygulanacak mevzuata uyum sağlanması kadar
• Avrupa Komisyonu tarafından 30 Kasım 2005 tarihinde
büyük önem taşımaktadır.
kabul edilen ve Avrupa Konseyi ve Parlamentosu tarafından
Ayrıca bu yolla vergi mükelleflerinin de elektronik posta
Gümrük Kodu’na (Modernized Customs Code) ilişkin Karar
yoluyla bilgilendirilmeleri ve kendilerine dair bazı vergisel
Taslağı
onaylandıktan sonra yürürlüğe girecek olan Yenilestirilmis
uygulamaları İnternet üzerinden yapabilmeleri ve belgelerde
yeknesaklık sağlanması mümkün olacaktır.
• Belli ürünlere iliksin Nomanklatür ve Konvansiyonel
gümrük vergileri ve bu nomanklatür ve gümrük vergilerinin
yorumlanması ve uygulanmasına ilişkin 18 Aralık 1987
Konsey toplantısında Üye Devletlerin Hükümet temsilcileri
tarafından alınan 87/597/ATSC sayılı Karar
• İdarelerince Yapılacak İslemler ve Söz Konusu Hakları İhlal
Ettiği Kesinlesen Esya ile İlgili Olarak Alınacak Önlemlere
İlişkin Konsey Tüzüğünün uygulama hükümlerine ilişkin
21 Ekim 2004 tarihli ve 1891/2004 sayılı Komisyon Tüzüğü
• 2454/93 sayılı Komisyon Tüzüğünde değisiklik yapan
993/2001 sayılı Komisyon Tüzüğünün “Geçici ithalat”
Hükümleri
• Gümrük vergilerinden muafiyet konusundaki Topluluk
sistemini düzenleyen; 918/83 sayılı 28 Mart 1983 tarihli
Konsey Tüzüğü
104
• 918/83 sayılı Tüzükte değisiklik yapan 355/94 sayılı
14 Subat 1994 tarihli Konsey Tüzüğü
• 918/83 sayılı ve 28 Mart 1983 tarihli Konsey Tüzüğünün
60. maddesinin 1. Fıkrasının (b) bendinde öngörülen
• Tarife ve İstatistik Nomanklatürü ve Ortak Gümrük
Tarifesine İlişkin 23 Temmuz 1987 tarih ve 2658/87 sayılı
Konsey Tüzüğü
• Kültürel Malların İhracına İlişkin 3911/92/AET Sayılı Konsey
biyolojik ve kimyasal maddelerin listesini içeren 29 Temmuz
Tüzüğünün Uygulanması Hakkında Önlemleri İçeren
1983 tarihli Komisyon Tüzüğü
752/93/AET Sayılı ve 30.03.1993 tarihli Komisyon Tüzüğü
• 918/83 sayılı ve 28 Mart 1983 tarihli Konsey Tüzüğünün
70 ila 78. maddelerinin uygulanmasına iliksin hükümleri
içeren 29 Temmuz 1983 tarihli Komisyon Tüzüğü
• 918/83 sayılı ve 28 Mart 1983 tarihli Toplulukta bir gümrük
• 302G0205(03) 3911/92/AET sayılı Konsey Tüzüğü ve
93/7/AET sayılı Konsey Direktifinin Uygulanmasına Dair
21.01.2002 tarihli Konsey İlke Kararı
• Kültürel Malların İhracına İlişkin 3911/92/AET’nin
faaliyet programı olusturulmasına yönelik, 19 Aralık 1996
Uygulanması Hakkında Önlemleri İçeren 752/93/AET sayılı
tarihli Avrupa Parlamentosu ve Konsey Kararı
Komisyon Tüzüğünün Hükümlerinde Yapılan Değisiklik
• 918/83 sayılı ve 28Mart 1983 tarihli Konsey Tüzüğünün
63. maddesinin (c) uygulamasına iliksin hükümleri içeren
Hakkında 1526/98/AT Sayılı ve 16.07.1998 tarihli Komisyon
Tüzüğü
15 Aralık 1988 tarihli Komisyon Tüzüğü
• Avrupa Komisyonu tarafından 30 Kasım 2005 tarihinde
Ek 2: Vergilendirme Müzakere Başlığı (16’ncı Fasıl)
kabul edilen ve Avrupa Konseyi ve Parlamentosu tarafından
Kapsamında Yer Alan Avrupa Birliği Mevzuatına
onaylandıktan sonra yürürlüğe girecek olan Yenilestirilmis
İlişkin Referans Liste
Gümrük Kodu’na (Modernized Customs Code) ilişkin
Karar Taslağı
• Esya Ticaretinde İslemlerin Basitlestirilmesi Hakkında
Ekonomik Topluluğu İle Avusturya Cumhuriyeti, Finlandiya
• 27.10.2003 tarih ve 2003/96/AT sayılı Direktif:
Elektrik ve enerji ürünlerinin vergilendirilmesinin (ÖTV)
yeniden yapılandırılması
Cumhuriyeti, İzlanda Cumhuriyeti, Norveç Krallığı, İsveç
• 19.10.1992 tarih ve 92/83/AET sayılı Direktif:
Krallığı ve İsviçre Konfederasyonu Arasındaki Sözlesme
ÖTV’ye tabi alkollü ürünlerin yapısının uyumlaştırılması
• Ortak Transit Rejimi Hakkında Avrupa Ekonomik Topluluğu
İle Avusturya Cumhuriyeti, Finlandiya Cumhuriyeti, İzlanda
İşlenmiş tütün tüketiminde KDV dışında alınan vergiler
Cumhuriyeti, Norveç Krallığı, İsveç Krallığı ve İsviçre
• 12.02.2002 tarih ve 2002/10/AT sayılı Direktif:
Konfederasyonu Arasındaki Sözlesme
İşlenmiş tütün üzerindeki ÖTV’ nin yapı ve oranları
• Kombine Nomanklatürde Bazı Esyanın Sınıflandırılmasına
İlişkin Komisyon Tüzükleri (yaklasık 200 adet)
• Topluluk Gümrük düzenlemeleri ve prosedürlerinin
basitlestirilmesi ve rasyonel hale getirilmesi hakkında
25 Ekim 1996 tarihli Konsey Kararı
• Gümrük Birliği ile ilgili strateji hakkındaki 30 Mayıs2001
tarihli Konsey Kararı Toplulukta gümrükler için bir Eylem
Planı kabul eden 11 Subat 2003 tarih ve 253/2003 sayılı
Avrupa Parlamentosu ve Konseyi Kararı (Gümrükler 2007)
• Gümrük ve ticaret için basit ve kağıtsız bir ortam yaratılması
hakkında 5Aralık 2003 tarihli Konsey Kararı
• 1992 sonrasında gümrük idarelerinin rolü ile ilgili olarak
üye ülke hükümetleri temsilcilerinin Konsey toplantısındaki
Bildirisi
• Tarım ve gümrük alanındaki mevzuatın yeknesak bir sekilde
uygulanması amacıyla üye ülke idareleri arasında karsılıklı
Sigaralar üzerindeki vergilerin yaklaştırılması
• 25.2.1992 tarih ve 92/12/AET sayılı Konsey Direktifi:
ÖTV’ye tabi malların dolaşımı, elde tutulması, denetimi ve
genel düzenlemeler
• 77/388/AET sayılı Direktif ile bunda değişiklik yapan
direktifler. (OJ No L 145. 13.6.1977):
Ortak KDV Sistemi(Bu direktifin yerine 28.11.2006 tarih
ve 2006/112/AT sayılı direktif getirildiğinden yukarıdaki
direktife yapılan atıflar bu direktife yapılmıştır)
• 90/434/AET (O J L 225, 20.08.1990,p.1):
Farklı üye ülke şirketleri arasında vergisiz birleşme, devir,
bölünme ve hisse değişimi
• 03.6.2003 tarih ve 2003/49//AT sayılı direktifi:
Farklı üye ülkelerdeki şirketler arasındaki faiz ve gayri maddi
hak bedeli (royalty) ödemelerinin vergilendirilmesi
yardım ve Avrupa Komisyonu ile isbirliğine ilişkin 13 Mart
• 2003/48/AT sayılı ve 03.6.2003 tarihli direktif:
1997 tarih ve 515/97 sayılı Konsey Tüzüğü
Faiz gelirlerinin vergilendirilmesi
• 16.11.2003 tarih ve 2073/2004/(AT) sayılı Konsey Tüzüğü:
Özel Tüketim Vergisinde idari işbirliği
• 7.10.2003 tarihli ve 1798/2003 sayılı Konsey Tüzüğü:
Üye ülkeler arası KDV de idari işbirliği
• 19.12.1977 tarihli ve 77/799/AET sayılı Konsey Direktifi:
Doğrudan vergilendirmede karşılıklı yardım
ÖTV ye tabi alkollü ürünlerin oranının uyumlaştırılması
İşlenmiş tütün tüketiminde KDV dışında alınan vergiler
hakkında
• 92/77/AT sayılı Direktif (OJ No L 316. 31.10.1992):
KDV oranlarının yakınlaştırılması hususunda
• 16.6.2003 tarih ve 1152/2003/AT sayılı Avrupa Parlamentosu
ve Konsey Kararı:
ÖTV ye tabi ürünlerin bilgisayarlı takibi
• 16.11.2004 tarih ve 2073/2004/(AT) sayılı Konsey Tüzüğü:
Özel Tüketim Vergisi alanında idari işbirliği hakkında
• 7 Ekim 2003 tarihli ve 1798/2003 sayılı Konsey Tüzüğü ile 29
Ekim 2004 tarihli ve 1925/2004 sayılı Komisyon Tüzüğü:
KDV alanında idari işbirliği
• 7 Ekim 2003 tarihli ve 1798/2003 sayılı Konsey Tüzüğü:
KDV alanında idari işbirliği
106
DAHA FAZLA BİLGİ
BİLGİ İÇİN
Tom SWINNEN and İ.Kaan ERKMAN
1. Türkiye ve Avrupa Birliği’ndeki Temas Noktaları
AB Nezdinde Türkiye Daimi Delegasyonu
Rue Montoyer 4, 1000 Brussels /Belgium
Avrupa Birliği Komisyonu Tel: (+32) 2 5137212
http://ec.europa.eu
Fax: (+32) 2 5111641
Avrupa Birliği Gümrükler ve Vergilendirme Genel
Müdürlüğü
E-Mail:Dtdtbru1@skypro.be
Dışişleri Bakanlığı
http://ec.europa.eu/taxation_customs
Avrupa Komisyonu İç Pazar Genel Müdürlüğü
http://ec.europa.eu/internal_market
Avrupa Komisyonu Ticaret Genel Müdürlüğü
http://ec.europa.eu/comm/trade/
Avrupa Komisyonu Teknik Yardım ve Bilgi Değişimi Ofisi
(TAIEX)
Avrupa Birliği Genel Müdürlüğü
Dr. Sadık Ahmet Cad. No:8 Balgat / ANKARA 06100
Telefon: (+90) 312 292 10 00 e-mail: info@mfa.gov.tr
Maliye Bakanlığı
Avrupa Birliği İle İlişkiler Daire Başkanlığı
Telefon: (+90) 312 415 23 20
http://www.taiex.cec.eu.int
e-mail: ab@maliye.gov.tr
Avrupa Komisyonu Türkiye Delegasyonu
Uğur Mumcu Cad. No:88 Gaziosmanpaşa / Ankara
Sanayi ve Ticaret Bakanlığı
Avrupa Birliği Koordinasyon Genel Müdürlüğü
Telefon: (+90) 312 459 87 00
Eskişehir Yolu 7. Km ODTÜ Karşısı No:154
Faks: (+90) 312 446 67 37
Telefon: (+90) 312 219 68 75 / 303
e-mail: delegation-turkey@ec.europa.eu e-mail: yusuf.ince@sanayi.gov.tr
108
Vergi Ödemek ve Gümrük Birliğinden İstifade Etmek: AB Vergi ve Gümrük Politikaları > Daha Fazla Bilgi İçin
Avrupa Birliği Genel Sekreterliği
Mustafa Kemal Mah. 6. Cadde No: 4 06800 Bilkent, Ankara
Telefon: (+90) ) 312 218 13 00
İktisadi Kalkınma Vakfı (IKV)
Merkez
Talatpaşa Cad. Alikaya Sok. TOBB Plaza No: 3 K: 7-8 Levent
34394 İSTANBUL
Faks : (+90) ) 312 218 14 64
Telefon : (+90) 212 270 93 00 e-mail: info@abgs.gov.tr
Faks (+90) 212 270 30 22
Başbakanlık Dış Ticaret Müsteşarlığı
Avrupa Birliği Genel Müdürlüğü
Brüksel Ofisi
Avenue Franklin Roosvelt 148/A 1000 Bruxelles
İnönü Bulvarı No:36 06510 Emek / ANKARA
Tel: (+32) 2 646 40 40
Telefon: (+90) 312 204 75 00
Faks : (+32) 2 646 95 38[ to be completed by Eurochambres ]
e-mail: ab@dtm.gov.tr
Tom Swinnen
Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı
Attorney-at-Law Brussels Bar (Belgium),
Avrupa Birliği ve Dış İlişkiler Genel Müdürlüğü
Thompson Hine LLP,
Hükümet Meydanı 06100 Ulus / ANKARA
Louizalaan 375 b 8,
Telefon: (+90) 312 306 8083 Phone +32.23.26.32.80,
e-mail: bilgiedinme@gumruk.gov.tr
E-mail : tom.swinnen@thompsonhine.com
Türkiye İstatistik Kurumu
Dış İlişkiler Daire Başkanlığı
2. Temel Kaynaklar
Telefon: (+90) 312 410 07 08
e-mail: sennur.onur@tuik.gov.tr
Bu çalışma hazırlanırken; başta Dışişleri Bakanlığı, Maliye
Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme
Bakanlığı, Dış Ticaret Müsteşarlığı, Avrupa Birliği Genel
İdaresi Başkanlığı (KOSGEB)
Sekreterliği, Gümrük Müsteşarlığı, Devlet Planlama Teşkilatı
Abdülhak Hamit Cad. No:866 Altmışevler / MAMAK
Müsteşarlığı olmak üzere ilgili kurum ve kuruluşlar ile sivil toplum
Telefon: (+90) 312 595 28 00 (pbx)
örgütlerinin yapmış olduğu çalışmalardan yararlanılmıştır. Ayrıca
Faks: (+90) 312 368 07 15
aşağıdaki temel belgeler incelenmiştir.
e-mail: bilgi@kosgeb.gov.tr
Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği
Avrupa Birliği Kurucu Antlaşmaları
Avrupa Birliği Dairesi
http://europa.eu/abc/treaties/index_en.htm
Dumlupınar Bulvarı No:252 (Eskişehir Yolu 9. Km.) 06530 /
ANKARA
Telefon: (+90) 312 218 2381
Avrupa Konseyi Zirve Sonuç Bildirgeleri
http://europa.eu/european_council/conclusions/
index_en.htm
Faks: (+90) 312 218 2384
Avrupa Birliği’nin Yürürlükteki ve Taslak halindeki
e-mail: abm@tobb.org.tr
Müktesebatı
Türk Sanayicileri ve İşadamları Derneği (TÜSİAD)
http://eur-lex.europa.eu/en/index.htm
Merkez
Avrupa Birliği Resmi Gazetesi
Telefon: (+90)212 249 19 29 Faks : (+90)212 249 13 50
http://eur-lex.europa.eu/JOIndex.do?ihmlang=en
e-mail :tusiad@tusiad.org
Avrupa Birliği Mevzuat Özetleri (Scadplus)
Brüksel Ofisi
http://europa.eu/legislation_summaries/index_en.htm
13 Avenue des Gaulois 1040 Brüksel Belçika
Avrupa Birliği Entegre Ortak Gümrük Tarifesi (TARIC)
Tel : (+32) 2 736 40 47 Faks (+32) 2 736 39 93
http://ec.europa.eu/taxation_customs/dds/tarhome_en.htm
e-mail: bxloffice@tusiad.org
Avrupa Birliği Ortak Gümrük Tarifesi
http://europa.eu/legislation_summaries/other/l11010_en.htm
Avrupa Birliği Müktesebatının Üstlenilmesine İlişkin
Türkiye Ulusal Programları (2007-2013), ABGS.
www.abgs.gov.tr
Türkiye İçin IV. Katılım Ortaklığı Belgesi, ABGS.
• Council Directive of 23 July 1990 on the Common System
www.abgs.gov.tr
of Taxation Applicable in the Case of Parent Companies and
Tarama Raporları (Fasıl 29,16), ABGS.
Subsidiaries of Different Member States (90/435/EEC).
www.abgs.gov.tr
• Council Directive of 3 June 2003 on Taxation of Savings in
Ayrıntılı Tarama Sunuşları (Fasıl 29,16), ABGS.
www.abgs.gov.tr
the Form of Interest Payments (2003/48/EC).
• Council Directive of 3 June 2003 on a Common System of
Türkiye için Müzakere Çerçeve Belgesi , Dışişleri Bakanlığı.
Taxation Applicable to Interest and Royalty Payments Made
www.mfa.gov.tr
Between Associated Companies of Different Member States
AB Komisyonu Genişleme Strateji Belgeleri,
Avrupa Komisyonu Genişleme Genel Müdürlüğü .
(2003/49/EC).
• Council Directive of 27 October 2003 restructuring the
www.europa.eu.int/commission/DG/enlargement
Community framework for the taxation of energy products
Avrupa Birliği’nin Türkiye’de Desteklediği Programlar
and electricity (2003/96/EC).
2003-2004 / 2004-2005, Avrupa Komisyonu Türkiye
Temsilciliği.
• Council Directive of 28 November 2006 on the Common
System of Value Added Tax (2006/112/EC).
www.avrupa.info.tr
• Council Directive of 12 February 2008 concerning Indirect
“Türkiye Raporu-2006”, Avrupa Parlamentosu.
www.europarl.europa.eu
Taxes on the Raising of Capital (2008/7/EC).
• Council Directive of 12 February 2008 amending Directive
Ankara Anlaşması (Türkiye ile Avrupa Ekonomik
2006/112/EC as regards the Place of Supply of Services
Topluluğu Arasında Bir Ortaklık Yaratan Anlaşma),
(2008/8/EC).
Devlet Planlama Teşkilatı.
• Council Directive of 12 February 2008 laying down Detailed
www.dpt.gov.tr
Rules for the Refund of Value Added Tax, Provided for in
Katma Protokol, Mali Protokol, Avrupa Kömür ve Çelik
Directive 2006/112/EC, to Taxable Persons Not Established
Topluluğu Yetki Alanına Giren Maddelerle ilgili Anlaşma,
in the Member State of Refund but Established in Another
Member State (2008/9/EC).
www.dpt.gov.tr
Gümrük Birliği’nin tamamlanmasına İlişkin
Tebliğler
1/95 sayılı Türkiye-Avrupa Birliği Ortaklık Konseyi Kararı.
Dış Ticaret Müsteşarlığı.
• Communication of 23 May 2001 on “Tax policy in the
www.dtm.gov.tr
European Union - Priorities for the years ahead” (COM(2001)
260).
Direktifler
• Draft version Communication from the Commission to
the Council, the European Parliament and the European
• Eighth Council Directive of 6 December 1979 on the
Harmonization of the Laws of the Member States Relating
to Turnover Taxes – Arrangements for the Refund of Value
Economic and Social Committee – Promoting Good
Governance in Tax Matters.
• Communication from the Commission to the Council, the
Added Tax to Taxable Persons Not Established in the
European Parliament and the European Economic and
Territory of the Country (79/1072/EC).
Social Committee of 19 December 2003 – Dividend Taxation
• Thirteenth Council Directive of 17 November 1986 on the
Harmonization of the Laws of the Member States Relating
to Turnover Taxes – Arrangements for the Refund of Value
Added Tax to Taxable Persons Not Established in Community
Territory (86/560/EC).
• Council Directive of 23 July 1990 on the Common System of
Taxation Applicable to Mergers, Divisions, Transfers of Assets
and Exchange of Shares Concerning Companies of Different
Member States (90/434/EEC).
110
of Individuals in the Internal Market (COM/2003/810).
Diğer Dokümanlar
AB Komisyonu Genel Müdürlükler Sayfası http://ec.europa.eu/dgs_en.htm
• Convention of 23 July 1990 on the Elimination of Double
Taxation in Connection with the Adjustment of Profits of
Associated Enterprises (90/436/EEC).
• Code of Conduct for the Effective Implementation of
Avrupa Birliği Gümrükler ve Vergilendirme
Genel Müdürlüğü
http://ec.europa.eu/taxation_customs/index_en.htm
Avrupa Komisyonu Genişleme Genel Müdürlüğü –
the Convention on the Elimination of Double Taxation in
Türkiye Sayfası
Connection with the Adjustment of Profits of Associated
http://ec.europa.eu/enlargement/candidate-countries/turkey/
Enterprises (2006/C 176/02).
• Memo of 30 June 2005 on Savings Taxation – Frequently
Asked Questions (MEMO/05/228).
• Commission Recommendation of 21 December 1993 on
the Taxation of Certain Items of Income Received by NonResidents in a Member State other than that in which they
are Resident (94/79/EC).
• Final Draft Report from the Commission to the Council in
accordance with Article 8 of Council Directive 2003/49/EC
index_en.htm
Avrupa Komisyonu İç Pazar Genel Müdürlüğü
http://ec.europa.eu/internal_market/index_en.htm
Avrupa Komisyonu Rekabet Genel Müdürlüğü
http://ec.europa.eu/comm/competition/index_en.html
Avrupa Komisyonu Ticaret Genel Müdürlüğü
http://ec.europa.eu/comm/trade/index_en.htm
Avrupa Merkez Bankası
http://www.ecb.int/home/html/index.en.html
on a Common System of Taxation Applicable to Interest and
Avrupa Yatırım Bankası
Royalty Payments Made Between Associated Companies of
http://www.eib.org/
Different Member States.
• Survey of the Implementation of Council Directive 90/434/
EEC (the Merger Directive, as amended) by Ernst & Young.
• Screening Report Turkey, Chapter 16 – Taxation, 24 January
2007.
• Working Document Workshop of Experts on EC Law and Tax
Treaties, Tuesday, July 5, 2005 (DOC (05) 2306).
• Regulation of 12 February 2008 amending Regulation
1798/2003/EC on administrative cooperation and exchange
Avrupa Birliği Komisyonu Hile ile Mücadele Birimi (OLAF)
http://ec.europa.eu/anti_fraud/index_en.html
Avrupa Komisyonu Teknik Yardım ve
Bilgi Değişimi Ofisi (TAIEX)
http://www.taiex.cec.eu.int
Avrupa Komisyonu Türkiye Delegasyonu
http://www.avrupa.info.tr
Avrupa Ticaret Odaları Birliği (Eurochambers)
http://www.eurochambres.be
of information between the Member States accompanying
Avrupa Birliği İstatistik Ofisi (Eurostat)
the two new Directives (143/2008/EC).
http://epp.eurostat.ec.europa.eu/portal/page/portal/eurostat/
• Taxation Papers, Working Paper n° 13 - 2008, Study on
Reduced VAT Applied to Goods and Services in the Member
States of the European Union (DOC (2008) 33113).
home/
(Eurobarometer)
http://ec.europa.eu/public_opinion/index_en.htm
Avrupa Birliği Arama Motoru – RAPID
3. İnternet Sayfaları
http://europa.eu/rapid/
Avrupa Birliği Kaynaklı İnternet Sayfaları
Türkiye Kaynaklı Linkler
Avrupa Birliği Internet Sayfası
Dışişleri Bakanlığı
http://europa.eu/index_en.htm
Avrupa Birliği Konseyi
http://www.consilium.europa.eu
Avrupa Parlamentosu
http://www.europarl.europa.eu/news/public/default_en.htm
Avrupa Birliği Komisyonu Ana Sayfası http://ec.europa.eu/index_en.htm
www.mfa.gov.tr
Sanayi ve Ticaret Bakanlığı
http://sanayi.gov.tr
Avrupa Birliği Genel Sekreterliği
http://www.abgs.gov.tr/
Maliye Bakanlığı Avrupa Birliği ve
Dış İlişkiler Daire Başkanlığı
Boğaziçi Üniversitesi Avrupa Çalışmaları Merkezi
http://www.ces.boun.edu.tr/
http://www.maliye-abdid.gov.tr/
Gümrük Müsteşarlığı
ODTÜ Avrupa Birliği Ofisi
http://www.abofisi.metu.edu.tr/
Türk Üniversiteleri, Kobileri ve Bilim Merkezlerinin
www.gumruk.gov.tr
Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası
http://www.tcmb.gov.tr/
Avrupa’ya Entegrasyonu
http://www.tusmes.com
Dış Ticaret Müsteşarlığı
EURACTIV (Avrupa Birliği Haber Portalı)
www.dtm.gov.tr
http://www.euractiv.com.tr/
Ticaret Müşavirlikleri web sitesi
http://www.musavirlikler.gov.tr
AB HABER
http://www.abhaber.com/
Türk Eximbank
Diğer Yararlı Linkler
http://www.eximbank.gov.tr
Türkiye İstatistik Kurumu
Dünya Ticaret Örgütü (WTO)
http://www.tuik.gov.tr
Türkiye Kalkınma Ajansı (TİKA)
www.wto.org
Avrupa İmar ve Kalkınma Bankası (EBRD)
http://www.tika.gov.tr
KOSGEB Avrupa Bilgi Merkezi
www.ebrd.com
http://www.abmankara.gov.tr
TOBB
Uluslararası Ticaret Odaları (ICC)
http://www.iccwbo.org/
Uluslararası Gümrük Komisyoncuları Dernekleri
http://www.tobb.org.tr
Federasyonu (IFCBA)
TÜSİAD
www.ifcba.org
www.tusiad.org
Dış Ekonomik İşler Kurulu (DEİK)
Dünya Gümrük İşbirliği Teşkilatı
http://www.wcoomd.org
http://www.deik.gov.tr
İktisadi Kalkınma Vakfı
http://www.montesquieu-institute.eu
(Montesquieu Institute)
http://www.ikv.org.tr/
Türkiye İhracatçılar Meclisi (TİM)
http://www.europeantaxcollege.com
(European Tax College)
http://www.tim.org.tr
Türkiye Dış Ticaret Derneği (TURKTRADE)
http://www.euractiv.com/en/taxation
(Euractiv - Taxation)
http://www.turktrade.org.tr
Avrupa Birliği İş Geliştirme Merkezleri
http://www.taxsites.com/international.html
(Database Websites regarding Taxation)
http://www.abigem.org
Uluslararası Nakliyeciler Derneği
4. KAYNAKÇA
http://www.und.org.tr
Türkiye Ekonomi Politikaları Araştırma Vakfı (TEPAV)
A New Direction in Company Taxation for the European
http://www.tepav.org.tr/
Ankara Üniversitesi Avrupa Toplulukları Araştırma ve
Community, in ULB Centre d’Economie Mathématique et
Uygulama Merkezi (ATAUM)
d’Econométrie Discussion Paper 9101, Joan E. Martens
http://ataum.ankara.edu.tr/anasayfa.php
Gazi Üniversitesi Avrupa Birliği Araştırma ve Uygulama
Merkezi (ABAUM)
Wiener, ULB Centre d’Economie Mathématique et
d’Econométrie, 1991.
Abuse and EU Tax Law, Jonathan E. Schwarz, Bulletin for
http://www.abaum.gazi.edu.tr/
İstanbul Üniversitesi Avrupa Birliği Merkezi Araştırma Ofisi
http://www.abmerkezi-arastirma.itu.edu.tr/
International Taxation, July 2008, p. 289-293.
1987 Yılında Yapılan Tam Üyelik Başvurumuzdan Bu Yana
Avrupa Birliği’nin Ülkemize Yönelik Olarak Geliştirdiği
Programlar ve Stratejiler ile Avrupa Birliği’ne Aday Merkezi
112
ve Doğu Avrupa Ülkeleri İçin Hazırlanan Katılım Öncesi
Double Taxation, Tax Treaties, Treaty Shopping and the
Stratejiler, Akçam Z., Çelik L. , Erkman K., Dış Ticaret
European Community, in EUCOTAX series on European
Müsteşarlığı Yayınları.
Taxation vol 15, Christiana H. J. I. Panayi, Kluwer Law
“Cases for a Competitive European Industry,” presented
at the Workshop “The New European Industrial Policyfrom Commitment to Results”, Alliance for a competitive
European Industry, 2006.
Amendments to the EU VAT System, Walter van der Corput,
International VAT Monitor, January/February 2008, p. 6-12.
Avrupa Birliği Müktesebatının Üstlenilmesine İlişkin Türkiye
Ulusal Programları, Avrupa Birliği Genel Sekreterliği,
2007-2013.
IV. Katılım Ortaklığı Belgesi, Avrupa Birliği Genel Sekreterliği.
Strateji Belgeleri, Avrupa Birliği Komisyonu.
Avrupa Birliği’nin Türkiye’de Desteklediği Programlar 20032004 / 2004-2005, Avrupa Komisyonu Türkiye Temsilciliği.
The Penguin Companion to European Union, Bainbridge, T.,
Penguin Books, London.
The European Union as a Global Actor, Bretherton,C., Vogler,
J. Routledge, London.
The European Challenge 1992: The Benefits of a Single Market,
Cecchini, P., Aldershot, Wildwood House.
Company Taxation in the Internal Market, European
International, 2007.
EC Initiatives in Direct Taxation and the National Responses,
Edited by Coopers & Lybrand, Kluwer, 1992.
EC Tax Law, in Oxford EC Law Library, Paul Farmer and Richard
Lyal, Oxford University Press, 2003.
ECJ Considers VAT Taxable Status of Public Bodies, Tom
Swinnen, EU Focus, issue 242, 24 October 2008, p. 3-4.
Effective Use and Enjoyment of Services under EU VAT,
Joep J.P. Swinkels, International VAT Monitor,
May/June 2009, p. 207-210.
EFTA Devletleri ile Türkiye Arasında Anlaşma,
T.C. Resmi Gazete, 18 Nisan 1992, No: 21203.
EFTA Publications, The EEA Agreement, EEA 2/92
(Avrupa Ekonomik alanı Anlaşması).
E-Invoicing: Cheaper, Safer and Greener, Han Kogels,
International VAT Monitor, May/June 2009, p. 176-177.
“Navigating by the Stars: Norway, the European Economic
Area and the European Union”, Emerson M., Centre for
European Policy Studies, Brüksel, 2003.
“From Barcelona Process to Neighbourhood Policy –
Community Commission, Office for Official Publications of
Assessment and Open Issues”, Emerson M., Noutcheva
the European Communities, 2001.
G., Centre for European Policy Studies (CEPS) Working
Cross-Border Electronic Invoicing – VAT Problems to be
Tackled, Isabelle Desmeytere and Patrick Wille, International
VAT Monitor, March/April 2000, p. 57-63.
Ankara Anlaşması (Türkiye ile Avrupa Ekonomik Topluluğu
Arasında Bir Ortaklık Yaratan Anlaşma), Devlet Planlama
Teşkilatı.
Katma Protokol, Mali Protokol, Avrupa Kömür ve Çelik
Topluluğu Yetki Alanına Giren Maddelerle ilgili Anlaşma,
Avrupa Birliği’nde Üretim ve Hizmet Sektörleri, Dış Ticaret
Müsteşarlığı.
Ticaret Yönüyle Gümrük Birliği El Kitabı, Dış Ticaret
Müsteşarlığı.
Gümrük Birliği’nin Tamamlanmasına İlişkin 1/95 sayılı
Türkiye-Avrupa Birliği Ortaklık Konseyi Kararı, Dış Ticaret
Müsteşarlığı.
Direct Taxation in the Case-Law of the European Court of
Justice, in Collection de Droit Fiscal 6, Jacques Malherbe,
Philipe Malherbe, Isabelle Richelle and Edoardo Traversa,
Larcier, 2008.
Document, No. 220.
Tek Pazar: Kapsamı, Avrupa Birliği’ne Üye Ülkeler ve Gümrük
Birliği Çerçevesinde Türkiye’ye Etkileri, Erbil, B., Erkman K.,
Dış Ticaret Müsteşarlığı Yayınları.
Avrupa Birliği’nin Genişleme Stratejisi, Erkman K., Dış Ticaret
Müsteşarlığı Yayınları.
EU Accession and the Bulgarian Tax System, Konstantin Lozev,
European Taxation, April 2007, p. 193-199.
EU Accession and the Romanian Tax System,
Valentin Tic-Chiliment, European Taxation,
May 2007, p. 249-253.
EU Taxation Law, Professor Laurence W. Gormley,
Richmond, 2005.
EU VAT Exemption for Insurance Transactions, Joep Swinkels,
International VAT Monitor, July/August 2007, p. 262-269.
“Commission Staff Working Document: Issues Arising from
Turkey’s Membership Perspective” , European Commission.
“Communication from the Commission to the Council and the
European Parliament - Recommendation of the European
Commission on Turkey’s progress towards accession”,
European Commission, COM/2004/0656 Final.
“10 Years of Barcelona Process: Taking Stock of Economic
European Holding Company Tax Regimes: A Comparative
Study, European Taxation, December 2007, p. 562-570.
European Tax Law, in Fiscale Studieserie 29, Ben J. M. Terra and
Peter Jacob Wattel, Kluwer Law and Taxation Publications,
1993.
Progress in EU Mediterranean Partners”, European
Europees Belastingrecht, Bruno Peeters, Larcier, 2005.
Commission.
Evolution of the EU Place-of-Supply Rules, Joep Swinkels,
“from the Commission – European Neighbourhood Policy
Strategy Paper”, European Commission, COM 2004, 373
Final.
International VAT Monitor, March/April 2006, p. 101-109.
Fixed Establishment and VAT-Saving Schemes, Joep Swinkels,
International VAT Monitor, November/December 2006, p.
“Green Paper on the Future of Rules of Origin in Preferential
Trade Arrangements”, European Commission COM 2003 787
Final.
415-423.
A New Idea for Europe The Schumann Declaration 1995 –
2000, Fontaine, P., European Commission Series : European
“Negotiating Framework - 3 October 2005” (Türkiye ile
Yapılacak Tam Üyelik Müzakerelerinin Çerçevesi), European
Commission.
Documentation.
Goods on Consignment – Simplification Measures for «CallOff» Stock within the EU, Daniel Keller, International VAT
“Regular Reports: 1998-2008”, European Commission.
”Communication from the Commission to the Council, the
Monitor, September/October 2000, p. 193-196.
Effects of Including Agricultural Products in the Customs
European Parliament, the European Economic and Social
Union between Turkey and the EU, Grethe, H., Göttingen,
committee and the Committee of the Regions - Civil Society
Peter Lang Publishing Group.
Dialogue between the EU and Candidate Countries”,
European Commission, SEC 2005/891.
A User’s Handbook to the Rules of Preferential Origin
used in trade between the European Community, other
European Countries and the countries participating to the
Immovable Property and VAT – Lessons from Past Experience,
Christian Amand, Gottfried Schellmann and Rob Vermeulen,
International VAT Monitor, September/October 2005, p.
325-334.
Implementation of the Savings Directive In Bulgaria –
Euro-Mediterranean Partnership, European Commission,
Selected Issues, Konstantin Lozev, European Taxation,
14.11.2005, C2/PW D.
October 2008, p. 534-540.
Europe: World Partner, the External Relations of the European
Implications of ECJ Judgment on VAT Improperly Invoiced
Community, European Documentation, European
Discussed, Tom Swinnen, EU Focus issue 258,
Commission.
24 July 2009, p. 28-29.
European Community Law and the Sovereignty of the
Member States in Direct Taxation, Mathieu Isenbaert, Axel
Cordewener, Koenraad Lenaerts, Michaël Lang, Melchior
Wathelet and Fransiscus Vanistendael, K.U.Leuven Faculteit
Rechtsgeleerdheid, 2008.
Implications of ECJ’s TRR Judgment on Place of Supply for
Consultancy Services, Tom Swinnen, EU Focus issue 247,
6 February 2009, p. 16-17.
International Tax Planning : Offshore Finance Centers and the
European Community, Antony Ginsberg, Kluwer Law and
Council Decision of 19 May 2003 on the principles, priorities,
intermediate objectives and conditions contained in the
Accession Partnership with the Republic of Turkey, European
Council, 2003/398/EC.
Taxation Publications, 1994.
Avrupa Tek Senedi, Çev. Meltem Cansever,
İktisadi Kalkınma Vakfı.
Loopholes in the EU Savings Tax Directive, Adolfo Martín
Council Decision of 23 January 2006 on the principles,
priorities and conditions contained in the Accession
Partnership with Turkey”, European Council, 2006/35/EC.
Council Decision of 8 March 2001 on the principles, priorities,
intermediate objectives and conditions contained in the
Accession Partnership with the Republic of Turkey, European
Council, 2001/235/EC.
114
Jiménez, IBFD Bulletin, December 2008, p. 480-494.
The European Union A Critical Guide, Mc Giffen, S.P., London,
Pluto Press.
Measuring the Costs of Protection in Europe: European
Commercial Policy in the 2000s, Messerlin, P. A., World Bank.
New Conditions for Invoicing in Respect of European VAT,
Taxation in the Single Market, in European Documentation
Ben J.M. Terra, International VAT Monitor,
Series 6/1990, Alain Perichon and Mario Ramos, Office for
March/April 2002, p. 93-100.
Official Publications of the European Communities, 1990.
New EU Place-of-Supply Rules for Services, Patrick Wille,
Decision Making in the European Union, The European Union
Series, Peterson, J., Bomberg, E., London, Palgrave.
Place of Supply of Acquired Goods – Transport by a “Third
Party”, Patrick Wille, International VAT Monitor,
July/August 2005, p. 255-258.
Place of Supply of Imported Goods Transported by a
Third Party, Patrick Wille, International VAT Monitor,
March/April 2007, p. 99-105.
Principles of the Internal Market and Direct Taxation, Julian
Ghosh, Key Haven Publications, 2007.
Recent Developments regarding the OECD Model Convention
Taxation of Individuals in Europe, in Guides to European
Taxation 6, Catherine S. Bobbet, International Bureau of
Fiscal Documentation, 1991.
The 2005 Amendments to the EC Merger Directive, Raffaele
Russo and René Offermans, European Taxation, June 2006,
p. 250-257.
The EC Parent-Subsidiary Directive and the Decision of the
European Court of Justice in Burda, Ioannis F. Stavropouls,
European Taxation, March 2009, p. 150-154.
The ECJ Case Law on Cross-Border Dividends Revisited, Lieven
A. Denys, European Taxation, May 2007, p. 221-238.
The EEC Merger and Parent-Subsidiary Directives of
23 July 1990 in Practice : Their Implementation in Belgium,
and EC Law, Christiana HJI Panayi, European Taxation,
France, Germany, Jean M. Cougnon and Yves D. Kahn,
October 2007, p. 452-465.
Bruylant, 1992.
Remittance of Unlawfully Charged VAT under EU Law,
Joep J.P. Swinkels, International VAT Monitor,
July/August 2008, p. 253-261.
Should Outbond Dividends Remain Taxed at Source in the
The European Interest Savins Directive – An Appraisal and
Proposals for Reform, Frans Vanistendael, Bulletin for
International Taxation, April 2009, p. 152-162.
The Fundamental Freedoms and Third Countries: Recent
European Union? Some Hints from the Italian Example,
Perspective, Christiana HJI Panayi, European Taxation,
Antonella Magliocco and Allesandra Sanelli, European
November 2008, p. 571-582.
Taxation, April 2009, p. 199-214.
Gümrük Birliği’nin Türkiye Ekonomisine Etkileri, Soğuk, H.,
İstanbul, İKV Yayınları, 2001.
Tax and Legal Aspects of EC Harmonisation, A. P. Lier,
Kluwer Law and Taxation Publications, 1993.
Tax Avoidance and the EC Treaty Freedoms : A Study on the
Limitations under European Law to the Prevention of Tax
Provisions, in EUCOTAX series on European Taxation vol 11,
Dennis Weber, Kluwer Law International, 2005.
Tax Coordination in the European Community, in Series on
International Taxation 7, Sijbren Cnossen, Kluwer Law and
Taxation Publications, 1987.
Tax Co-ordination in the European Union, in European
Parliament Working Paper Economic Affairs series
125, Directorate-General for research of the European
Parliament, Office for Official Publications of the European
Communities, 2001.
Tax Treaties and EC Law, in Series on International Taxation 16,
Wolfgang Gassner, Kluwer Law International, 1997
Taxation in the European Community, in European Community
Law Series vol 5, A. J. Easson, Athlone, 1993.
The Influence of European Law on Direct Taxation : Recent
and Future Developments, in EUCOTAX series on European
Taxation vol 16, Dennis Weber, Kluwer Law International,
2007.
The Need and Scope for Coordination of Tax Policies in
the European Union, Jonathan Schwarz, Bulletin for
International Taxation, July 2007, p. 272-276.
The New EU Place-of-Supply Rules from a Business
Perspective, Ine Lejeune, Silvia Kotanidis and Sofie Van
Doninck, International VAT Monitor, March/April 2009,
p. 100-110.
The Proposed Amendments to the Savings Directive,
Christiana HJI Panayi, European Taxation, April 2009,
p. 179-184.
The VAT Revolution – 2010 and Beyond, Jenny Nittmann,
Towards a Homogeneous EC Direct Tax Law, Edited by Cécile
Brokelind, IBFD, 2007.
Transactions between Main Offices and their Fixes
Establishments, Walter van der Corput, International VAT
Monitor, November/December 2004, p. 414-416.
Transfer of a Going Concern Under European VAT,
Joep Swinkels, International VAT Monitor,
March/April 2007, p. 93-98.
VAT Registration in the EU, Isabelle Desmeytere, International
VAT Monitor, May/June 2003, p. 197-209.
VAT Registration Thresholds in Europe, Fabiola Annacondia
Avrupa Birliği El Kitabı, Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası.
Avrupa Birliği’ne Üyelik Sürecinde AB Ülkeleri ve Diğer Aday
Ülkeler Karşısında Türkiye’nin Durumu, Türkiye İşverenler
Sendikası Konfederasyonu.
and Walter van der Corput, International VAT Monitor,
November/December 2008, p. 453-455.
Policy-Making in the European Union, Wallace, H. , Wallace, W.,
Oxford University Press.
Geçmişten Günümüze Türkiye-Avrupa Birliği İlişkileri, TürkiyeAvrupa Birliği Karma Parlamento Komisyonu.
VAT Grouping in the European Union: Purposes, Possibilities
and Limitations, Kenneth Vyncke, International VAT Monitor,
July/Augustus 2007, p. 250-261.
VAT in Europe, third edition, Edited by John Voyez,
Lexis Nexis, 2002.
Withholding Tax Issues between Permanent Establishments
and Head Offices: International and Portuguese
Perspectives, Rui Camacho Palma, European Taxation,
August 2008, p. 426-434.
“European Trade Policy: Global Pressures and Domestic
Constraints” Policy making in the European Union,
Woolcock, S., Oxford University Press.
VAT Options Exercised by the New Member States, Walter van
der Corput, International VAT Monitor, September/October
2004, p. 318-332.
116
Yazarların Özgeçmişleri
i. Kaan Erkman
Tom SwInnen
Hacettepe Üniversitesi İİBF İşletme Bölümünü’nden 1991
Member Brussels Bar
yılında mezun olan Kaan ERKMAN, Mart 1992’de o zamanki
AssocIate Thompson HIne LLP, Brussels offIcE
adıyla Başbakanlık Hazine ve Dış Ticaret Müsteşarlığı Avrupa
Topluluğu Koordinasyon Genel Müdürlüğü’nde Uzman
Tom Swinnen is an associate with the Brussels office of
Yardımcısı olarak çalışmaya başlamıştır. Aynı yıl içerisinde,
Thompson Hine LLP, an international US law firm. On a daily
Ankara Üniversitesi Avrupa Topluluğu Araştırma ve Uygulama
basis he is involved in national and international commercial
Merkezi’nde, Avrupa Topluluğu İktisadi ve Mali Politikalar
and corporate transactions and advises clients on all legal and
Uzmanlık Programı’nı başarıyla tamamlayan Erkman, 1995
fiscal aspects of setting up and doing business in Belgium and
yılında Dış Ticaret Uzmanı unvanını almış ve 2000 yılına kadar
the European Union.
bu görevini sürdürmüştür. Kendisi bu süre zarfında özellikle
Türkiye-Avrupa Birliği Gümrük Birliği’nin tamamlanmasına
His practice focuses on corporate, commercial and tax law.
1/95 sayılı Ortaklık Konseyi Kararı’nın müzakeresine ilişkin
He has particular experience in Value-Added Tax (VAT) law,
süreçte aktif olarak yer almıştır. Ayrıca Erkman, Sekizinci Beş
especially with regard to import and export (selling goods
Yıllık Kalkınma Planı Avrupa Birliği Özel İhtisas Komisyonu
into the EU), and immovable property. He holds a Master
çalışmalarında raportörlük görevini yürütmüştür. 2000-2003
in Law from the Catholic University of Louvain and an LL.M
yılları arasında, T.C. Cezayir ve Tel Aviv Ticaret Müşavirliklerinde
in business law from the University of Brussels. Furthermore,
görev yapan Kaan Erkman, 2003 yılında Dış Ticaret
he is a member of the Brussels Bar and authorized to represent
Müsteşarlığı Avrupa Birliği Genel Müdürlüğü’ne Şube Müdürü
clients before the Belgian and European Courts.
olarak atanmış ve Temmuz 2005’e kadar Türkiye-AKÇT Serbest
Ticaret Anlaşması çerçevesinde “Türk Demir Çelik Sektörünün
Most recent publications:
Yeniden Yapılandırılması Ulusal Programı”çalışmalarında görev
• “Implications of ECJ judgment on VAT improperly invoiced
almıştır. Anılan tarihten bu yana özel sektörde yöneticilik ve
discussed” · EU Focus, issue 258, July 24, 2009
• Co-author · Starting Up in Belgium: A Summary for the U.S.
Business Executive, Belgian Embassy, Washington, D.C.,
2009 edition
• “Implications of ECJ’s TRR Judgment on Place of Supply for
Consultancy Services” · EU Focus, issue 247, February 6, 2009
• Guest blog post, “Tax Incentives for Belgian R&D” ·
IP Finance, December 30, 2008
• “ECJ Considers VAT Taxable Status of Public Bodies” ·
EU Focus, issue 242, October 24, 2008
More information:
Please visit his professional profile:
http://www.ThompsonHine.com/lawyer/TomSwinnen,
or contact Tom directly by phone: +32.2.626.32.80
or by e-mail: tom.swinnen@thompsonhine.com
danışmanlık yapan Erkman’ın, Avrupa Birliği ve Türkiye İlişkileri
çerçevesinde, farklı konularda yayınlanmış araştırmaları
bulunmaktadır
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
NOTLARINIZ için
EUROCHAMBRES
TOBB
Avrupa Ticaret ve Sanayi Odaları Birliği (EUROCHAMBRES), Avrupa
Topluluklarının doğuşundan bir yıl sonra, 1958’de kurulmuştur ve
merkezi Brüksel’de dir. EUROCHAMBRES, 46 üyesi (45 tane ulusal
Ticaret ve Sanayi Odası Birliği ile 1 tane geçici Oda Kuruluşu) ve 2000
bölgesel ve yerel Odadan oluşan Avrupa ağı aracılığıyla Avrupa’da
19 milyondan fazla üye işletmeyi temsil etmektedir. Söz konusu
işletmelerin % 99’undan fazlası Küçük ve Orta Büyüklükteki
işletmelerdir (KOBI). Oda üyeleri 120 milyondan fazla çalışanı
istihdam etmektedir. EUROCHAMBRES, Odaların üyelerinin çeşitli
sektörlerden olmasından dolayı, Avrupa iş dünyasının genel
çıkarlarını gözeten tek Avrupa kuruluşudur ve Odaların bölgelere
odaklanmasının bir sonucu olarak da, iş camiasına bu kadar yakın
olan tek kuruluştur.
Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği (TOBB), Türkiye’de özel sektörü
temsil eden en üst düzey tüzel kişiliktir. 1950 yılında, Oda ve
Borsalar için şemsiye kuruluş¸ niteliğinde oluşturulmuştur. TOBB
1,3 milyondan fazla işletme, 365 yerel Oda/borsa ve 56 sektör
meclisinden oluşan bir ağı temsil etmektedir. Oda/borsalar, Türkiye’de
iş âlemine destek veren ana kuruluşlardır. Türkiye’de; bağımsız,
demokratik ve güçlü bir Oda geleneği mevcuttur. TOBB 2003 yılında
Ekonomi ve Teknoloji Üniversitesini (TOBB-ETU); 2004 yılında ise
Türkiye Ekonomi Politikaları Araştırma Vakfını (TEPAV) kurmuştur.
Brüksel ve Washington’da daimi temsilcilikler bulunmaktadır. TOBB,
Türk özel sektörünü; Dünya Odalar Federasyonu, Milletlerarası
Ticaret Odası, EUROCHAMBRES, ECO Ticaret ve Sanayi Odası, İslam
Ticaret ve Sanayi Odası, ASCAME, OECD Sanayi ve İş¸ Dünyası İstişare
Komitesi (BIAC), Balkan Odalar Birliği, Karadeniz Ticaret ve Sanayi
Odaları Birliği ile Uluslararası Karayolu Taşımacılığı Birliği (IRU) gibi
kuruluşlarda temsil etmektedir.
Bu yayın Avrupa Birliği desteği ile oluşturulmuştur.
Bu yayının içeriği yalnızca yazarlarının, EUROCHAMBRES ve TOBB’un sorumluluğundadır ve
hiçbir şekilde Avrupa Birliğinin resmi görüşlerini yansıtmamaktadır.

vergi ödemek ve gümrük birliğinden istifade etmek

Transcription

Similar documents

Adobe Photoshop PDF - Değirmenci Dergisi

5 - ITO

ulusal eylem planı - Avrupa Birliği Bakanlığı

software that sets you free

14 Aralık 2014 günü konuşma saatine kadar ambargoludur 2015