Cahier annuel d-information fiscale - sociale - Mars 2015

Transcription

ASSOCIATION AGREEE DES MEDECINS
DU HAUT-RHIN - BAS-RHIN - MOSELLE
10, rue de Leicester - 67000 STRASBOURG
Tél. : 03.88.61.87.54 - Fax 03.88.41.18.11
VOL XXXVII N° 33 - REGISTRE DES ASSOCIATIONS
AGREMENT FISCAL DEPUIS LE 31.3.78
N° DE L’ASSOCIATION 202670
aam@aamedecins.asso.fr
http://www.aamedecins.fr/
CAHIER ANNUEL D’INFORMATION FISCALE & SOCIALE – MARS 2015
Comme par le passé, les mesures adoptées au courant de l’année 2014 ont été variées et nombreuses. Si à la lecture des différentes
dispositions qui ont pu être votées on décèle une véritable volonté de simplifier les relations entre les acteurs du secteur privé et
l’administration, le « choc de simplification » attendra.
« On ne vidange pas une baignoire si on laisse couler l’eau du robinet… ».
Principales lois votées en 2014 :
La loi garantissant l'avenir et la justice du système de retraites n° 2014-40 du 20 janvier 2014, définitivement adoptée le 18.12.2013, a
été publiée au JO du 21.01.2014.
La loi de programmation pour la ville et la cohésion urbaine n°2014-173 du 21 février 2014 et publiée au JO du 22.02.2014
La loi relative à la formation professionnelle n°2014-288 du 5 mars 2014 et publiée au JO du 06.03.2014.
La loi relative à l’artisanat, au commerce et aux très petites entreprises n°2014-626 du 18 juin 2014 et publiée au JO du 19.06.2014
La loi relative à l'économie sociale et solidaire n°2014-856 du 31 juillet 2014 et publiée au JO du 01.08.2014.
La loi pour l’égalité réelle entre les femmes et les hommes n°2014-873 du 04 août 2014 et publiée au JO du 05.08.2014.
La loi de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2014 n° 2014-892 du 08 août 2014 et publiée au JO du 09.08.2014
La première loi de finances rectificative pour 2014 – loi n°2014-891 du 8 août 2014 et publiée au JO du 09.08.2014
La loi relative à la simplification de la vie des entreprises n°2014-1545 du 20 décembre 2014 et publiée au JO du 21.12.2014
La loi de financement de la sécurité sociale pour 2015 - loi n° 2014-1554 du 22 décembre 2014 et publiée au JO du 24.12.2014
La seconde loi de finances rectificative pour 2014 - loi n° 2014-1655 du 29 décembre 2014 et publiée au JO du 30.12.2014
La loi de finances pour 2015 - loi n° 2014-1654 du 29 décembre 2014 et publiée au JO du 30.12.2014
Dans l’immédiat, voici ce que nous avons retenu au moment où nous rédigeons la présente note d’information, tout en vous signalant
que certaines mesures prises les années précédentes font l’objet de rappel, lorsque leur contenu a un intérêt particulier pour la majorité
de nos adhérents.
Nous vous rappelons qu’une nouvelle documentation -BOFIP- a été mise en ligne par l’administration depuis le 12 septembre 2012.
Elle est accessible sur le site « bofip.impots.gouv.fr». A compter du mois de janvier 2015 et dans le cadre du pacte de responsabilité et
de solidarité, les instructions intéressant exclusivement ou principalement la vie des entreprises seront, sauf urgence, publiées à
échéance mensuelle, "le premier mercredi de chaque mois".
Cette base reprend l’ancienne documentation administrative, les instructions publiées au BOI, les réponses ministérielles, ainsi que les
rescrits de portée générale. En revanche, les lettres aux organismes professionnels et les rescrits individuels ne sont pas intégrés dans
la base. D’autre part, les instructions et les rescrits de portée générale ne font plus l’objet d’une publication autonome mais sont
intégrées directement dans la documentation. Toute modification des commentaires existants ou publication de nouveaux commentaires
est signalée par un message d’information dans la rubrique « Actualités » du site.
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Association Agréée des Médecins du Haut-Rhin – Bas-Rhin - Moselle
A) A FISCALITE DES ENTREPRISES
A.A. DISPOSTIONS AFFERENTES AU REVENU PROFESSIONNEL
1. Régime micro BNC article 102 ter du CGI
2. Régime de l’auto-entrepreneur
3. Evaluation forfaitaire des frais de voiture
4. Frais de repas quotidien
5. Contrat d’entraide entre médecins généralistes
6. Zones déficitaires en offre de soins – Exonération des rémunérations perçues
6.1. Principes généraux
6.2. Rémunérations perçues au titre des permanences de régulation
7. Les réductions et crédits d'impôt
7.1 Crédit d'impôt applicable pour certains investissements réalisés et exploités en Corse
7.2 Crédit d'impôt en faveur de l'apprentissage
7.3 Crédit d'impôt pour dépenses de prospection commerciale
7.4 Crédit d'impôt pour dépenses de formation des dirigeants
7.5 Crédit d'impôt en faveur de l'intéressement
7.6 Crédit d'impôt pour dépenses d'adhésion à un groupement de prévention agréé
7.7 Crédit d'impôt famille
7.8 Crédit d'impôt en faveur des métiers d'art
7.9 Réduction d'impôt pour l'acquisition d'un trésor national
7.10 Mécénat ou réduction d'impôt pour les dons en faveur d’œuvres d'intérêt général ou d'organismes agréés
8. Crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi-CICE (Art. 244 quater C du CGI)
9. Régime fiscal des médecins experts
10. Déduction d’un loyer pour un immeuble du patrimoine privé affecté à l’exercice
de la profession
11. Frais de double résidence
12. Déductibilité des frais de formation professionnelle
13. Intéressement et participation
14. Abondement versé par l’employeur dans le cadre d’un PEE ou/et d’un
PERCO
15. Précisions administratives sur la portée et l’assiette de calcul de la déduction
forfaitaire de 2% des médecins du secteur 1
15.1. Assiette de la déduction forfaitaire
15.2. Frais couverts par la déduction forfaitaire
15.3. Médecins collaborateurs
16. Le chèque emploi-service universel - CESU
17. Titre emploi-service entreprises - TESE
18. Titres restaurant
19. Déductibilité des travaux de mise aux normes
20. Non déductibilité des pénalités et amendes
21. Cotisations de retraite et de prévoyance déductibles du revenu professionnel - Article 154 bis du CGI
22. Malus accru sur les véhicules polluants – Article 1011 ter du CGI
23. Eco-pastille ou « bonus/malus » - Article 1011 bis du CGI
23.1 Malus
23.2 Bonus
24. Taxe sur les véhicules de sociétés
25. La Taxe annuelle sur les bureaux en Ile-de-France
26. Amortissement des accumulateurs et équipements spécifiques nécessaires au fonctionnement des véhicules non polluants
27. Exonération des plus-values réalisées par les PME - Article 151 septies du CGI
28. Exonération des plus-values en cas de cession et de transmission de PME - Article 238 quindecies du CGI
29. Exonération des plus-values dans le cadre d’un départ à la retraite - Article 151 septies A du CGI
30. Abattement sur les plus-values immobilières à long terme - Article 151 septies B
31. Tableau résumant les régimes d’exonérations des plus-values réalisées depuis 2006
32. Exonération des plus-values de cession des droits de surélévation
33. Plus-value d’échange de biens immobiliers
34. Zones franches urbaines - ZFU – Régime d’exonération fiscale
35. Régime d’exonération d’impôt sur les bénéfices prévu en faveur des entreprises installées en zone de revitalisation rurale - ZRR Art. 44 sexies et Art. 44 quindecies du CGI
35.1. Article 44 sexies du CGI
35.2. Article 44 quindecies du CGI
36. Régime d’exonération des bénéfices des activités situées dans les bassins d’emploi à redynamiser - BER - CGI art. 44
duodecies
37. Aides soumises à la réglementation relative aux aides de minimis
38. Recettes exonérées – Prix et récompenses (article 92 A du CGI)
2
39. Associations Agréées
39.1 Les nouvelles missions des associations agréées
39.2 Suppression de certains avantages des adhérents à une association agréée
39.2.1 Suppression de la déduction intégrale du salaire du conjoint
39.2.2 Suppression de la réduction d’impôt pour frais de comptabilité
39.2.3 Suppression de la réduction du délai de reprise de l’administration fiscale
39.3 Les nouvelles missions des associations agréées
39.4 La dispense de majoration de 25 % des revenus de source européenne peut s’appliquer dès 2014
40. Délivrance de l’attestation fiscale par les experts comptables « autorisés »
41 Changement d’association agréée
42. Délais de déclaration
43. Obligations déclaratives en cas de décès du contribuable
44. Généralisation de la téléprocédure
45. Centres de formalité des entreprises
46. Seuil d’application de l’obligation de paiement par chèque
A.B. DISPOSITIONS SPECIFIQUES APPLICABLES AUX SOCIETES
47. Nouveaux modèles K et K bis
48. L'obligation d'enregistrer les actes de constitution des sociétés est supprimée
49. Plus-value de cession de parts d’une SCP incidence du rachat par la société des parts d'un autre associé
50. Sociétés de personnes – Attribution des résultats au profit d’associés sortants
51. Plus-value d’apport en société d’une entreprise
52. Apport de titres en société réalisé par les exploitants individuels et les associés de sociétés de personnes
53. Maintien des reports d’imposition des plus-values en cas d’opérations successives
54. La transformation d'une société de fait en SCP entraîne la création d'une personne morale nouvelle
55. Déficit des sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés (SEL notamment)
56. L’imposition forfaitaire annuelle (IFA) est supprimée
57. Paiement du solde de l’impôt sur les sociétés
58. Contribution additionnelle à l’IS de 3% sur les montants distribués
59. L’entreprise individuelle à responsabilité limitée – EIRL
59.1. Aménagement du régime fiscal
59.2. Inscription des biens transférés au patrimoine d’affectation
59.3. Régime social des dividendes
59.4. Adaptation de la procédure de faillite civile au statut de l’EIRL
59.5. Précisions sur les obligations de déclaration des comptes bancaires des
EIRL
60. Les sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires – SISA
A.C. TAXE SUR LES SALAIRES
61. Aménagement de la taxe sur les salaires - TS
62. Taxes sur les salaires - Franchise et décote
63. Taxe sur les salaires : généralisation du télérèglement
A.D. TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE – TVA
64. Réforme des taux de TVA au 1er janvier 2014
65. Seuil de la franchise en base de TVA
66. Régime simplifié de TVA
67. Assujettissement à la TVA sur les actes de médecine et de chirurgie esthétique
68. A compter de 2014, les expertises médicales ne sont plus exonérées de TVA
69. Les sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires – SISA
70. TVA – Réforme de la territorialité des services
71. Option à la TVA pour les locations de locaux nus à usage professionnel
72. Téléprocédures TVA pour les entreprises
A.E. IMPOTS LOCAUX
73. Révision des valeurs locatives des locaux professionnels
74. La contribution économique territoriale - CET
75. Aménagement de la cotisation minimum de CFE
76. Taxe additionnelle à la taxe foncière et à la CFE en Ile-de France
A.F. DROITS D’ENREGISTREMENT
77. Exonération partielle des droits de mutation dans le cadre de la transmission d’entreprise
78. Mesures liées à l’acquisition et à la transmission des entreprises
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78.1. Droits sur les cessions de fonds de commerce et de clientèle
(articles 719 et 722 bis du CGI)
78.2. Droits sur les cessions de droits sociaux (art. 726 du CGI)
78.3. Droits sur les cessions d’entreprises aux salariés ou aux proches
(article 732 ter du CGI)
78.4. Donations d’entreprises aux salariés (article 790 A du CGI)
78.5 Paiement fractionné ou différé des droits d'enregistrement
B)
MESURES SOCIALES
79. La loi du 5 mars 2014 relative à la formation professionnelle, à l'emploi et à la démocratie sociale
79.1 Le compte personnel de formation remplace le droit individuel à la formation :
79.2 Les entreprises sont redevables d'une seule contribution-formation
79.3 Plan de formation
79.4 Entretien professionnel
80. La loi relative à la sécurisation de l’emploi
80.1 Mutuelle d’entreprise
80.2 Encadrement du temps partiel
81. La loi relative à l'économie sociale et solidaire
82. La loi pour l'égalité réelle entre les femmes et les hommes
82.1 Mesures en faveur des collaborateurs libéraux
82.1.1 Depuis le 06 août 2014, le congé de maternité et de paternité des collaborateurs libéraux est calqué sur celui des salariés.
82.1.2 La protection contre les discriminations étendue aux collaborateurs libéraux
82.2 Mesures en faveur des salariés
83. Réforme des retraites
84. Simplification de la vie des entreprises
85. Contrôle URSSAF
86. Indemnités journalières des salariés
86.1 Indemnités journalières d'assurance maladie et maternité
86.1.1 Périodicité de la paie
86.1.2 Plafonnement du salaire
86.1.3 Incidence d'une régularisation de cotisations
86.2 Indemnités journalières d'accident du travail et de maladie professionnelle
86.2.1 Montant maximum
86.2.2 Salaire journalier de base
86.2.3 Subrogation de l'employeur
87. CSG et CRDS – Abattement pour frais professionnels
88. Prime et aide à l’apprentissage
89. Le contrat de génération – Aide financière
90. Emplois francs - Aides à l’emploi
91. Exonération des cotisations patronales dans les ZRR
92. Cotisations chômage
92.1 Surtaxation des CDD courts
92.2 Embauche d’un jeune de moins de 26 ans
92.3 Salariés d’au moins 65 ans
93. Le taux de cotisation Fnal
94. Aménagement de la réduction Fillon
95. Baisse de la cotisation d’allocations familiales sur les salaires
96. Forfait social
97. Cotisations des travailleurs indépendants
97.1 Dématérialisation de la déclaration de revenus rebaptisée « déclaration des revenus d’activité » et du paiement des
cotisations
97.2 Généralisation du mode de régularisation et d’ajustement des cotisations des travailleurs indépendants
97.3 Calcul des cotisations
97.3.1 Base soumise à cotisations
97.3.2 Contributions sociales (CSG et CRDS)
97.3.3 Assujettissement à la cotisation d’allocations familiales
97.3.4 Cotisation d’assurance maladie
97.3.5 Retraite de base des professionnels libéraux
97.4. Défaut d'affiliation à la sécurité sociale : les sanctions sont durcies :
97.5 Conjoint collaborateur du professionnel libéral
98. Participation-formation continue des non-salariés
99. Société d’exercice libéral - S.E.L. – Cotisations sociales sur les dividendes
100. Elargissement de l’assiette sociale des gérants et des associés majoritaires de SELARL
101. Professionnels de santé
101.1 Le contrat de praticien territorial de médecine général – PTMG
101.2 Les contrats d’accès aux soins
101.3 Mutuelles : Mise en place de réseaux de soins
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FISCALITE DES PARTICULIERS
C.A. IMPOT SUR LE REVENU
102. Régime réel de la déclaration contrôlée n°2035 - Déclaration de vos revenus professionnels 2014
103. Régime spécial Micro-BNC – Déclaration de vos revenus professionnels 2014
104. Téléprocédures des particuliers
105. Barème de l’impôt sur le revenu
106. Instauration d’une contribution exceptionnelle sur les hauts revenus - Article 223 sexies du CGI
107. Changement de situation matrimoniale en cours d’année
108. Quotient familial l’année du mariage ou de la séparation
109. Quotient familial des contribuables ayant élevé des enfants et vivant seuls
110. L’enfant majeur est rattachable aux deux périodes d’imposition de l’année du décès de son père
111. Frais professionnels des salariés
112. Cotisations syndicales des salariés
113. Frais d’acquisition de titres de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés – Article 83,3°, dernier al. du CGI
114. Exonération en faveur des étudiants salariés - Article 81,36° du CGI
115. Imposition des retraites servies sous forme de capital
116. Revenus exceptionnels ou différés
117. Prélèvements sociaux sur les revenus du capital
118. Aménagement du régime de déductibilité de la CSG
119. Dispense de joindre certains justificatifs avec la déclaration des revenus
120. Un seul avis pour l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux
C.B. REVENUS MOBILIERS
121. Création de nouveaux contrats d’assurance-vie au service du financement de l’économie
122. Réforme du PEA
123. Réforme du régime d’imposition des revenus mobiliers
123.1. Régime d’imposition des revenus distribués (dividendes et revenus assimilés)
123.2. Régime d’imposition des revenus de placements à revenu fixe
C.C. REVENUS FONCIERS
124. Détermination du revenu foncier
124.1. Déficits fonciers :
124.2. Imputation des déficits fonciers
124.3. Revenus fonciers – Emprunt substitutif
124.4 Les intérêts d'emprunt souscrits par une SCI pour le rachat des comptes courant d'associés sont déductibles
124.5. Revenus fonciers : frais de déplacement
124.6 Exonération des loyers pour location d’une partie de l’habitation principale
C.D. PLUS-VALUES
125. Réforme du régime d’imposition des plus-values sur valeurs mobilières et droits sociaux – Article 150-0 A du CGI
125.1. Régime de droit commun
125.2. Les abattements dérogatoires
125.3 Calcul de la plus-value
126. Taxation des plus-values immobilières des particuliers – Article 150 VC du CGI
126.1. Modalités de taxation
126.2 Pour les biens autres que les terrains à bâtir
126.3 Pour les terrains à bâtir
126.4 Rappels
126.5 Assouplissements de la réforme apportée par les lois de finances
127. Surtaxe sur certaines plus-values immobilières
128. Cession de droits de surélévation - Article 150 U du CGI
129. Plus-values sur biens meubles
C.E. REDUCTIONS ET CREDITS D’IMPÔTS
130. Abaissement du plafonnement global de certains avantages fiscaux - Article 200-0-A du CGI
131. Investissements locatifs – Dispositif « Duflot » rebaptisé « Pinel »- Article 199 novovicies du CGI
132. Réduction d’impôt accordée au titre de la souscription au capital de PME - Article 199 terdecies - OA du CGI
133. Crédit ou réduction d’impôt pour l’emploi d’un salarié à domicile - Article 199 sexdecies du CGI
134. Crédit d’impôt pour frais de garde des jeunes enfants – Article 200 quater B du CGI
135. Crédit d’impôt en faveur du développement durable (CIDD) renommé
« crédit d'impôt pour la transition énergétique »
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(CITE) - Article 200 quater du CGI
136. Dépenses en faveur de l’aide aux personnes - Article 200 quater A du CGI
137. Investissements locatifs dans des résidences meublées - Article 199 sexvicies du CGI - « Censi-Bouvard »
138. Cotisations d’épargne retraite individuelle - (PERP, PREFON et régimes assimilés)
139. Les plafonds des livrets A et LDD défiscalisés
C.F. ISF
140. Réforme de l’ISF
141. Logements vacants
C.G. DROIT D’ENREGISTREMENT
142. Réforme de la fiscalité de l’urbanisme - Taxe locale d’équipement (TLE) et ses taxes annexes
143. Relèvement du taux des droits de mutation à titre onéreux par les départements applicable à la vente d’immeuble
144. Donations et successions
144.1. Abaissement du montant de l’abattement personnel en ligne directe :
144.2. Autres abattements
144.3. Allongement du délai de rappel fiscal
144.4. Suppression de l’actualisation annuelle des abattements, tarifs et seuils
144.5. Allègement temporaire des droits de mutation sur les donations de terrains à bâtir et de logements neufs n’ayant jamais
servi
145. Frais d’obsèques
D)
CONTROLE ET CONTENTIEUX
146. Procédure de régularisation des avoirs à l’étranger non déclarés
147. Contrôle des comptabilités informatisées
148. Validité des comptabilités
149. Suppression d’avantages fiscaux en cas de manquements graves
150. Recouvrement des impôts
151. Contrôle fiscal
152. Procédure de rectification contradictoire - Délai de réponse du contribuable
153. Renforcement des moyens de lutte contre les fraudes fiscales
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B) FISCALITE DES ENTREPRISES
A.A. DISPOSTIONS AFFERENTES AU REVENU PROFESSIONNEL
1. Régime micro BNC article 102 ter du CGI:
La limite d’application du régime micro-BNC, pour l’année 2014, est fixée à 32 900 €. Ce seuil étant actualisé tous les trois ans, il
sera donc applicable également pour les années 2015 et 2016, la prochaine révision triennale prenant effet qu’à compter du 1er janvier
2017.
Pour les périodes d'imposition arrêtées à compter du 31 décembre 2015, seront soumis au régime micro-BNC, les contribuables
qui percevront des revenus non commerciaux dont le montant hors taxes, ajusté s’il y a lieu au prorata du temps d’activité au cours de
l’année de référence, respecte les limites de la franchise en base (CGI, art. 102 ter, 1, al. 1 modifié), soit :
– 32 900 € l’année civile précédente (2014) ;
– ou 34 900 € l’année civile précédente (2014), lorsque en 2013 il n’a pas excédé 32 900 € (CGI, art. 293 B, I, 2°).
Ainsi, les limites étant fixées par renvoi à celles de la franchise en base :
– l’année de référence est l’année civile précédente;
– le seuil de tolérance (limite majorée) s’applique.
L’article 102 ter du CGI est modifié afin de prévoir un maintien de l'application du régime micro-BNC jusqu'au 31 décembre de
l'année au cours de laquelle le second seuil majoré de 34 900 € a été dépassé au titre de l’année au cours de laquelle le montant hors
taxes des revenus non commerciaux dépasse 34 900 € (CGI, art. 293 B, I, 2°, b) (CGI, art. 102 ter, 3 modifié).
Pour plus d’information, nos lecteurs pourront utilement prendre connaissance de notre circulaire n°02-01-2015 LES AMENAGEMENTS APPORTES AU REGIME D’IMPOSITION MICRO-BNC.
2. Régime de l’auto-entrepreneur :
Les exploitants placés sous le régime micro (BIC ou BNC) qui remplissent certaines conditions peuvent opter pour le régime de
l'auto-entrepreneur. Ils s'acquittent alors auprès d'un seul interlocuteur (centres de paiement RSI ou Urssaf) de l'impôt sur le revenu et
de l'ensemble des cotisations et contributions de sécurité sociale par des versements libératoires mensuels ou trimestriels égaux à un
pourcentage du chiffre d'affaires ou des recettes réalisés au cours de la période considérée.
Les conditions :
a. L'entrepreneur est soumis au régime micro-BIC prévu à l'article 50-0 du CGI ou au régime micro-BNC prévu à l'article 102 ter
du CGI. Selon l'administration, les contribuables placés sous un régime d'exonération totale ou partielle d'impôt sur les bénéfices, au
titre par exemple de leur implantation dans certaines zones du territoire, ne peuvent opter pour le régime de l'auto-entrepreneur qu'à
l'issue de la période d'exonération (BOI-BIC-DECLA-10-40-20 n° 130 à 150).
b. Lorsque l'option est exercée au titre de l'année N, le montant des revenus nets du foyer fiscal perçus en N - 2 est inférieur ou
égal, pour une part du quotient familial, à la limite supérieure de la troisième tranche du barème de l'IR de l'année N - 1, soit 26 420 €
pour les revenus de 2012 et 26 631 € pour ceux de 2013. Cette limite est majorée de 50 % ou 25 % par demi-part ou par quart de parts
supplémentaires. Le nombre de parts à retenir correspond à la situation du foyer fiscal à la date d'option (BOI-BIC-DECLA-10-40-10 n°
90).
Les revenus nets du foyer fiscal s'entendent de ceux définis à l'article 1417, IV du CGI. Ils correspondent au revenu fiscal de
référence qui figure sur l'avis d'imposition à l'impôt sur le revenu.
c. L'entrepreneur individuel a préalablement exercé l'option pour le régime, dit micro-social, prévu à l'article L 133-6-8 du Code de
la sécurité sociale. En conséquence, les prélèvements sociaux dont il est redevable sont calculés de manière mensuelle ou trimestrielle
en appliquant un taux défini pour chaque type d'activités au chiffre d'affaires ou aux recettes effectivement réalisés durant la période
précédente. Dans le cas où l'option pour le micro-social ne prend effet qu'à l'issue d'une période d'exonération de cotisations,
l'administration considère que la mise en oeuvre du régime fiscal de l'auto-entrepreneur est différée d'autant (BOI-BIC-DECLA-10-40-10
n° 150 et 160).
L'option doit être adressée aux caisses du RSI pour les artisans et commerçants soit à l'Urssaf pour les professions
rattachées à la Cipav, au plus tard le 31 décembre de l'année précédant celle au titre de laquelle elle est exercée.
Ce régime se limite donc pour le moment, aux seules activités relevant de la caisse interprofessionnelle de
prévoyance et d'assurance vieillesse (Cipav) (Loi 2009-179 du 17-2-2009 art. 34). Les professionnels libéraux non affiliés à la
Cipav (médecins, agents généraux d'assurance, auxiliaires médicaux, etc.) qui peuvent relever du régime micro-fiscal ne
peuvent pas en revanche bénéficier du régime micro-social simplifié.
Toutefois, le bénéfice de ce régime pourrait leur être étendu. Il est en effet prévu qu'un décret, pris après consultation des conseils
d'administration des organismes de sécurité sociale concernés, puisse étendre le régime micro-social simplifié à tout ou partie des
cotisations et des contributions de sécurité sociale dues par les autres travailleurs indépendants (CSS art. L 133-6-8, II réécrit).
Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2015, le bénéfice du régime micro-social ne sera plus subordonné à
l'exercice d'une option. Le régime de l'auto-entrepreneur sera ouvert aux contribuables soumis au régime micro-social, ce dernier
s'appliquant aux contribuables relevant des régimes micro-BIC ou micro-BNC sans démarches de leur part (Loi 2014-626 du 18-6-2014
art. 24,II).
Créé par loi n°2014-1554 du 22 décembre 2014 - art. 94, l’article L133-6-8-4 du Code de la sécurité sociale dispose que, depuis le
1er janvier 2015, le travailleur indépendant qui a opté pour l'application du micro-social est tenu de dédier un compte bancaire à
l'exercice de l'ensemble des transactions financières liées à son activité professionnelle, séparé du compte bancaire personnel afin que
les transactions professionnelles et personnelles soient enregistrées de façon distincte.
3. Evaluation forfaitaire des frais de voiture – Rappel :
En principe, les frais de voiture des titulaires de bénéfices non commerciaux (BNC) sont déductibles d’après leur montant réel et
justifié. Toutefois, l’administration fiscale admet que les titulaires de BNC puissent évaluer leurs frais de déplacement automobile sur la
base du barème kilométrique publié chaque année par l’Administration à l’usage des salariés.
7
Depuis l’imposition des revenus de l’année 2012, les titulaires de bénéfices non commerciaux qui optent pour l’évaluation
forfaitaire de leurs frais de véhicules sont soumis au barème kilométrique défini pour les salariés.
Ce barème forfaitaire d’évaluation des frais de voiture est fixé par arrêté et la puissance fiscale maximale des véhicules prise
en compte est de 7 CV, au lieu de 13 CV avant 2012.
La loi prévoit désormais expressément la nature des frais non couverts par le barème forfaitaire. Ainsi, le barème
forfaitaire est censé couvrir la totalité des frais liés au véhicule par un salarié, à l’exception :
- des frais de péage, de garage ou de parking;
- et des intérêts annuels afférents à l’achat à crédit du véhicule utilisé.
Ces frais peuvent donc être déduits, au prorata de l’usage professionnel du véhicule, pour leur montant réel en sus du montant de la
déduction résultant du barème kilométrique forfaitaire.
On relèvera que la doctrine administrative a défini d’autres catégories de dépenses non couvertes par le barème :
- les dépenses à caractère imprévisible, telles que les dépenses de réparation suite à un accident ;
- les frais liés à l’acquisition et à l’utilisation d’appareils autonomes, tels que les radiotéléphones;
- la taxe sur les véhicules de société pour les professionnels qui exercent leur profession dans le cadre d’une société soumise à
l’IR ;
- la taxe annuelle (malus annuel) due en cas d’utilisation d’un véhicule polluant
- les frais de carte grise.
Toutefois, on rappelle qu’en application des principes généraux, seules les charges se rapportant aux éléments d'actif (véhicule inscrit
au registre des immobilisations) sont déductibles. Pour les autres biens, la déduction est limitée aux frais correspondants aux charges
d'utilisation à l'exclusion des charges de propriété. A défaut d’inscription du véhicule au registre des immobilisations, les charges de
propriété ne peuvent être déduites en sus du barème, tel est notamment le cas, des intérêts d’emprunt, des grosses réparations, des
frais de carte grise et d’assurance.
Enfin, on notera que pour les titulaires de BNC :
- le dispositif de plafonnement de la déduction des frais réels de voiture, applicable aux salariés lorsque ceux-ci ne font pas usage du
barème forfaitaire pour estimer leurs frais de véhicule ne leur est pas applicable (Rép. Delatte : AN 2-4-2013 p. 3575 n°18791),
- l’administration confirme, s’agissant des titulaires de BNC, que les professionnels qui utiliseraient pour l’exercice de leur profession un
véhicule gracieusement mis à leur disposition ou en location de courte durée ne peuvent pas utiliser le barème forfaitaire,
- le barème kilométrique s’applique également aux véhicules dont la puissance fiscale est inférieure à 3 CV. Par conséquent, les
contribuables utilisant des véhicules fonctionnant exclusivement à l’énergie électrique peuvent utiliser le barème pour l’évaluation de
leurs frais de voiture. Dans ce cas, la location de batterie et les frais liés à sa recharge sont assimilés à des frais de carburant, frais qui
sont inclus dans le barème forfaitaire.
Nous demandons à nos adhérents, avant de calculer leurs dépenses de véhicule pour l’année écoulée, de bien vouloir se reporter à
notre information spécifique sur les frais de véhicule jointe, comme chaque année, au dossier annuel.
4. Frais de repas quotidien :
Lorsque la distance entre le lieu de travail et le domicile fait obstacle à ce que le repas soit pris au domicile, les titulaires de BNC
peuvent déduire de leur revenu professionnel les frais supplémentaires de repas pris à l’extérieur, à condition que le montant de ces
dépenses soit justifié.
Toutefois, n’est pas déductible, d’une part, la valeur du repas qui aurait été pris au domicile et fixée à 4,60 € pour 2014 et, d’autre
part, la valeur du repas qui présente un caractère excessif à savoir celle qui excède la somme de 17,90 € pour 2014.
Ces seuils sont respectivement portés à 4,65 € et à 18.10 € pour 2015.
Exemples :
-
pour un repas à 13 €uros, le montant à réintégrer s’élèvera à 4,60 € en 2014.
pour un repas à 18 €uros, le montant déductible s’élèvera à 13.30 € (17,90 – 4,60) pour 2014. Dans ce cas la réintégration fiscale
sera de 4.70 € (18 – 13.30) pour 2014.
Pour plus d’informations, nos lecteurs pourront se reporter à notre circulaire n°02.06.2008 et à la documentation fiscale de base sous
BOI-BNC-BASE-40-60-60.
5. Contrat d’entraide entre médecins généralistes – Rappel :
Les contrats d’entraide conclus entre médecins généralistes visent à assurer à chaque médecin adhérent, lorsqu’il vient à cesser
son activité pour maladie ou accident, la perception d’une indemnité journalière versée par les autres adhérents.
Par une décision du rescrit du 23 mars 2010, l’administration précise que ces sommes ne peuvent constituer ni des rétrocessions
d’honoraires, ni des dépenses déductibles en application d’article 93-1 du CGI.
Par suite, les sommes versées dans le cadre d’un contrat d’entraide par un médecin généraliste à un confrère en arrêt maladie
ne sauraient constituer des dépenses déductibles des recettes pour la détermination du résultat.
En contrepartie, les sommes reçues par les médecins malades ou accidentés, ne sont pas prises en compte pour la
détermination du revenu professionnel et, d’une manière générale, sont exclues de l’assiette de l’impôt sur le revenu.
6. Zones déficitaires en offre de soins – Exonération des rémunérations perçues :
6.1. Principes généraux
Afin d’inciter les médecins à participer à la permanence des soins dans les zones déficitaires en offre de soins, l’article 151 ter du
CGI exonère d’impôt sur le revenu les rémunérations perçues au titre de la permanence des soins par les médecins, ou le cas échéant
leurs remplaçants.
La condition d’exercice dans une zone déficitaire est remplie lorsque le secteur pour lequel le médecin est inscrit au tableau de
permanence comprend au moins une zone urbaine ou rurale déficitaire en offre de soins telle que définie par les missions régionales de
santé (regroupées depuis le 01.04.2010 dans les Agences Régionales de Santé – ARS).
8
La définition de ces zones étant révisable à tout moment, il est donc conseillé de consulter l’ARS de votre région
pour connaître précisément les zones considérées comme déficitaires.
Les recettes exonérées à ce titre comprennent les rémunérations perçues au titre des astreintes et les majorations spécifiques à
la permanence des soins, à hauteur de 60 jours de permanence par an. Les rémunérations et majorations doivent être perçues à titre
personnel.
Pour plus d’informations, nos lecteurs pourront se reporter à notre circulaire n° 01.03.2013 et au BOFIP sous BOI-BNC-CHAMP10-40-20 : BNC - Champ d'application - Exonérations spécifiques applicables aux médecins.
6.2. Rémunérations perçues au titre des permanences de régulation :
Dans une réponse AN n°109406 du 23.08.2011, l'administration a précisé que l'exonération prévue par l'article 151 ter du CGI
en faveur des médecins exerçant dans certaines zones concerne également les rémunérations perçues au titre des permanences
de régulation. S'agissant de l'organisation de la permanence des soins, l'instruction administrative 5 G-2-07 du 25 avril 2007
commentant ce dispositif précise que l'accès au médecin de permanence fait l'objet d'une régulation préalable organisée par le Samu
ou par un centre d'appel d'une association de permanence des soins s'il est interconnecté avec le Samu et que le médecin de
permanence intervient auprès du patient à la demande du médecin chargé de la régulation. L'administration admet donc que les
médecins régulateurs participent à la permanence des soins telle que définie par le Code de la santé publique. Cette même instruction
dispose que les rémunérations susceptibles d'être exonérées, en vertu de l'article 151 ter précité, sont celles régulièrement versées par
la caisse d'assurance maladie au titre soit de l'ancien soit du nouveau régime de permanence des soins. Tel est le cas des sommes
perçues par les médecins régulateurs. Par conséquent, les rémunérations perçues par les médecins libéraux régulateurs qui participent
aux gardes médicales de régulation peuvent être exonérées d'impôt sur le revenu, sous les conditions et dans les limites posées à
l'article 151 ter du CGI. L’administration a intégrée la réponse ministérielle du 23.08.2011 dans son BOFIP en date du 24.06.2014.
7. Les réductions et crédits d'impôt :
Le professionnel libéral peut bénéficier de différents crédits d’impôt voire de réductions. Seuls les principaux dispositifs pouvant
intéressés nos lecteurs font l’objet de commentaires de notre part, pour les autres nous vous demandons de bien vouloir vous reporter à
la BOI accessible sur le site impots.gouv.fr, le CICE faisant quant à lui l’objet de commentaires dans un paragraphe spécifique.
Information BOFiP du 04.02.2015 : Dans le cadre des mesures de simplification, les entreprises qui choisissent de déclarer leurs
crédits et réduction d'impôts au titre des dépenses engagées au cours de l'année civile 2014 sur le nouvel imprimé n° 2069-RCI-SD
n'ont plus à déposer les déclarations spéciales relatives :
- au crédit d'impôt en faveur de l'apprentissage n°2079-A-SD (CERFA n° 12515)
- au crédit d'impôt pour dépenses de formation des dirigeants n°2079-FCE-SD (CERFA n° 12635)
- au crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi n°2079-CICE-SD (CERFA n° 14982)
- à la réduction d'impôt Mécénat n°2069-M-SD (CERFA n° 12386).
Les imprimés ci-dessus comme l'imprimé n°2069-RCI-SD sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique
"Recherche de formulaires".
Cependant, les anciennes déclarations doivent toujours être remplies et conservées afin, d’une part, de déterminer le
montant de la réduction d’impôt et, d’autre part, de pouvoir être transmises à l’administration fiscale en cas de demande
d’information.
7.1 Crédit d'impôt applicable pour certains investissements réalisés et exploités en Corse
Ce dispositif étant semblable à celui mis en place à l'égard des petites et moyennes entreprises exerçant une activité industrielle,
commerciale et artisanale, il convient de se reporter au BOI-BIC-RICI-10-60.
7.2 Crédit d'impôt en faveur de l'apprentissage
Ce crédit d'impôt est exposé au BOI-BIC-RICI-10-40.
Depuis le 1er janvier 2014, le crédit d'impôt apprentissage est limité à la première année du cycle de formation des apprentis.
En outre, seuls sont pris en compte dans le calcul du crédit d'impôt apprentissage les apprentis préparant un diplôme ou un titre à
finalité professionnelle équivalent au plus à un brevet de technicien supérieur (BTS) ou un diplôme des instituts universitaires de
technologie (DUT).
Il s'agit en pratique des apprentis en première année du second cycle de l'enseignement secondaire ou en première année du premier
cycle universitaire.
Ne sont donc plus concernés :
- les apprentis préparant un diplôme de niveau supérieur à bac + 2 (diplômes de niveaux I et II) ;
- les apprentis qui ne sont pas en première année de formation du cycle.
Le crédit d'impôt apprentissage est égal au produit de 1 600 euros par le nombre moyen annuel d'apprentis.
Aucune condition tenant au niveau de diplôme préparé n'est requise lorsque l'apprenti :
- bénéficie de l'accompagnement personnalisé et renforcé (C. trav. art. L 5131-7, 1°) ;
- est reconnu comme travailleur handicapé (C. trav. L 5213-1 et L 5213-2) ;
- est employé par une entreprise portant le label « entreprise du patrimoine vivant » au sens de l'article 23 de la loi 2005-882 du 2 août
2005 ;
- a signé son contrat d'apprentissage à l'issue d'un contrat de volontariat pour l'insertion (VIE).
Lorsque l'apprenti, en première année de son cycle de formation mais quel que soit le diplôme préparé, est dans l'une des situations, le
montant du crédit d’impôt apprentissage est porté à 2 200 euros.
9
Un dispositif transitoire est mis en place pour les crédits d'impôt calculés au titre de l'année 2013. Celui-ci a pour objectif de permettre
aux entreprises ayant employé des apprentis en 2013 pendant au minimum un mois de prétendre au bénéfice du crédit d'impôt, quel
que soit le diplôme préparé.
Comme dans le nouveau régime, les entreprises bénéficient d'un crédit d'impôt égal au produit de 1 600 euros par le nombre annuel
moyen d'apprentis en première année de leur cycle de formation et préparant un diplôme ou un titre équivalent au plus à un brevet de
technicien supérieur ou un diplôme des instituts universitaires de technologie.
Cette base de calcul est réduite à 800 euros pour les apprentis préparant d'autres diplômes ou en deuxième et troisième année de leur
cycle de formation.
Elle reste toutefois fixée à 2 200 euros lorsqu’aucune condition tenant au niveau de diplôme préparé n'est requise.
L'entreprise soumise à l'impôt sur le revenu et la société de personnes doivent annexer l'imprimé fiscal n° 2079-A-SD à leur déclaration
de résultat (n°2035 pour le médecin). Le chef d'entreprise doit par ailleurs reporter le montant du crédit impôt apprentissage sur sa
déclaration complémentaire des revenus n°2042 C PRO.
7.3 Crédit d'impôt pour dépenses de prospection commerciale
7.4 Crédit d'impôt pour dépenses de formation des dirigeants
La loi 2005-582 du 2 Août 2005, dite loi en faveur des PME, a instauré un crédit d’impôt en faveur des chefs d’entreprise. Ce système a
été commenté par l’administration dans son instruction 4A-3-07 du 13 février 2007 et fait par ailleurs l’objet de notre circulaire n°
02.02.2008 à laquelle nos adhérents voudront bien se reporter pour plus d’informations.
Aux termes de l’article 244 quater M du CGI, les entreprises qui exposent des dépenses pour la formation de leurs dirigeants peuvent,
sous certaines conditions, bénéficier d’un crédit d’impôt égal au produit du nombre d’heures passées par le chef d’entreprise en
formation par le taux horaire du SMIC en vigueur au 31 décembre de l’année au titre de laquelle est calculé le crédit d’impôt, dans la
limite de quarante heures de formation par année civile.
Dans un rescrit n° 2011/26 du 06.09.2011, l’administration précise que le crédit d’impôt n’a pas vocation à s’appliquer aux formations
qui sont délivrées à titre gratuit et à fortiori aux formations rémunérées. Ainsi, les formations de sapeurs- pompiers volontaires
organisées par les SDIS ne sont pas éligibles au crédit d’impôt. Il est rappelé que les actions de formation de sapeurs-pompiers
volontaires sont effectuées gratuitement et ouvrent droit à une indemnisation sur la base d’une vacation horaire non imposable (cf art.11
de la loi n°96-370 du 3 mai 1996).
L'entreprise soumise à l'impôt sur le revenu et la société de personnes doivent annexer l'imprimé fiscal n° 2079-FCE-SD à leur
déclaration de résultat (n°2035 pour le médecin). Le chef d'entreprise doit par ailleurs reporter le montant du crédit impôt formation sur
sa déclaration complémentaire des revenus n°2042 C PRO.
7.5 Crédit d'impôt en faveur de l'intéressement
Il est rappelé que les entreprises qui concluent un accord d’intéressement entre le 4 décembre 2008 et le 31 décembre 2014 peuvent
obtenir un crédit d’impôt égal à 30 % de la différence entre :
les primes d’intéressement dues au titre de l’exercice ;
et la moyenne des primes versées au titre de l’accord précédent ou les seules primes versées au titre de l’exercice précédent si
leur montant est plus élevé que cette moyenne.
Le bénéfice de cette mesure est réservé aux entreprises de moins de 50 salariés et est subordonné au respect du règlement de
minimis.
Dans le régime antérieur à la loi de finances pour 2011, le crédit d’impôt s’élevait à 20 % de la différence entre les primes
d’intéressement dues au titre du nouvel accord et la moyenne des primes versées en application de l’accord précédent. Pour les
entreprises qui n’avaient appliqué aucun accord d’intéressement au titre des quatre exercices précédents, le crédit d’impôt s’élevait à 20
% des primes versées. Mesure qui était donc généralement plus favorable.
Ce régime antérieur pourra être toujours appliqué par les entreprises de moins de 50 salariés pour les accords conclu ou renouvelés
avant le 1er janvier 2011.
On rappelle également que la loi de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2011 a autorisé, jusqu’au 31 décembre 2012,
les entreprises de moins de 50 salariés à mettre en place un intéressement d’une durée d’un an au lieu de la durée de trois ans
habituellement requis pour ce dispositif.
Codifié sous l’article 244 quater T du CGI, ce crédit d’impôt s’impute sur l’impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre de
l’année au cours de laquelle les primes d’intéressement sont dues indépendamment de leur date de versement. Dès lors que tout
accord d’intéressement est conclu pour une durée de trois ans (Code du Travail art. L.3312-5), le crédit d’impôt est applicable pour
chacune des années couvertes par l’accord. Ainsi, un médecin qui conclut pour la première fois un accord d’intéressement en 2014
ayant un effet à compter du 1er janvier 2015 pourrait bénéficier du crédit d’impôt à raison des exercices clos jusqu’en 2017. Le médecin
doit annexer à sa déclaration contrôlée n° 2035 une déclaration spéciale n°2079-AI-SD et reporter le montant du crédit d’impôt
intéressement sur sa déclaration d’impôt sur le revenu n°2042 C PRO.
7.6 Crédit d'impôt pour dépenses d'adhésion à un groupement de prévention agréé
7.7 Crédit d'impôt famille
Le crédit d'impôt famille (CIF) est une mesure d'incitation des entreprises aux dépenses permettant à leur personnel de mieux concilier
vie familiale et vie professionnelle. Les entreprises qui engagent des dépenses de mise en place de crèches ou d'aide versée aux
salariés et aux dirigeants sociaux peuvent bénéficier du CIF en les déduisant de leur impôt sous certaines conditions. Le taux du CIF
varie selon les catégories de dépenses engagées.
Sont notamment éligibles au crédit d'impôt les aides financières versées par l'entreprise et destinées à financer des services à la
personne, sous forme de CESU notamment.
Selon une information de la Direction de l'information légale et administrative reprise dans la Lettre Service public du n°681 du
06.02.2014, il est rappelé que ne sont pas éligibles au crédit d'impôt les dépenses engagées par une entreprise ne comprenant aucun
personnel salarié au sens du droit du travail (c'est-à-dire titulaire d'un contrat de travail) ou dont seul le personnel non salarié a recours
au service de crèche ou accès à l'aide financière.
Le calcul du crédit d'impôt famille est effectué par année civile. Le taux est égal à :
•
50 % pour les dépenses de catégorie 1,
•
25 % pour les dépenses de catégorie 2 (dont CESU).
10
Le calcul correspond à la formule suivante : (dépenses éligibles de catégorie 1 x 50 %) + (dépenses éligibles de catégorie 2 x 25 %).
L'entreprise soumise à l'impôt sur le revenu et la société de personnes doivent annexer l'imprimé fiscal n° 2069-FA-SD à leur déclaration
de résultat (n°2035 pour le médecin). Le chef d'entreprise doit par ailleurs reporter le montant du crédit impôt apprentissage sur sa
déclaration complémentaire des revenus n°2042 C PRO.
7.8 Crédit d'impôt en faveur des métiers d'art
7.9 Réduction d'impôt pour l'acquisition d'un trésor national
Cette réduction d'impôt est exposée au BOI-BIC-RICI-20-20.
7.10 Mécénat ou réduction d'impôt pour les dons en faveur d’œuvres d'intérêt général ou d'organismes agréés
Cette réduction d'impôt est exposée au BOI-BIC-RICI-20-30.
8. Crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi-CICE (Art. 244 quater C du CGI) :
Depuis le 1er janvier 2013, les entreprises imposées d’après leur bénéfice réel peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt pour la
compétitivité et l’emploi. Ce crédit d’impôt instauré par l’article 66 de la loi 2012-1510 du 29 décembre 2012, s’adresse à toute
entreprise au régime réel, quelle que soit sa forme ou la catégorie d’imposition de ses revenus. Les médecins déposant une déclaration
n° 2035 sont donc éligibles à cette aide.
Il est posé comme condition que l’entreprise qui entend bénéficier du CICE retrace dans ses comptes l’utilisation du crédit d’impôt
conformément à des objectifs de compétitivité : investissement, recherche, innovation, formation, recrutement, prospection de nouveaux
marchés, transition écologique et énergétique, reconstitution du fonds de roulement. La loi prévoit par ailleurs que le CICE ne peut ni
financer une hausse de la part des bénéfices distribués ni augmenter les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de
direction.
La loi de finances pour 2015 renforce l’obligation de transparence sur l’utilisation du CICE dans les comptes des
entreprises clos à compter du 31 décembre 2014.
Elle prévoit expressément l’obligation pour les entreprises de faire figurer les informations relatives à l’utilisation du CICE,
sous la forme d’une description littéraire en annexe du bilan ou dans une note jointe aux comptes (CGI, art. 244 quater C, I
modifié). On notera que la loi n’assortit cette obligation d’aucune sanction et n’en fait pas une condition d’application du
crédit d’impôt.
La base du CICE est constituée des rémunérations brutes, soumises à cotisations de sécurité sociale, qui n’excèdent pas
annuellement 2.5 fois le SMIC, soit 43 361.50 € bruts au 1er janvier 2014 sur la base de 35 heures de travail hebdomadaire (43 725.50 €
pour 2015). Cette base est, le cas échéant, augmentée du nombre d’heures complémentaires ou supplémentaires, sans prise en
compte des majorations auxquelles elles donnent lieu. Pour les salariés à temps partiel ou qui ne sont pas employés sur toute l’année,
le SMIC annuel à retenir est ajusté prorata temporis.
Compte tenu de ce qui précède, les médecins non employeur ne peuvent pas bénéficier du CICE.
Pour 2014, le crédit d’impôt est égal à 6 % des rémunérations retenues. Il était de 4% en 2013. L'article 65 de la loi finances
pour 2015 majore le taux du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi en faveur des exploitations situées dans les départements
d'outre-mer, c'est-à-dire la Guadeloupe, la Guyane, la Martinique, Mayotte et La Réunion.
Au titre des rémunérations versées à des salariés affectés à des exploitations situées dans ces départements, le taux du crédit d'impôt
est porté de 6 % à :
- 7,5 % pour les rémunérations versées en 2015 ;
- 9 % pour les rémunérations versées à compter du 1er janvier 2016.
Le CICE est calculé annuellement au titre des rémunérations versées au cours de l’année civile. Les entreprises dont l’exercice ne
coïncide pas avec l’année civile doivent également calculer le CICE en fonction de l’année civile. Pour les sociétés de personnes ou les
groupements (SCP, SCM, GIE…), le CICE peut être utilisé par les associés au prorata de leurs droits dans ces structures. Seuls les
associés qui participent à l’exploitation peuvent utiliser la fraction de crédit d’impôt correspondant à leurs droits sociaux.
Dans une lettre datée du 21.05.2014 et adressée au Conseil supérieur de l’Ordre des experts comptables, l'administration
rappelle que les sociétés civiles de moyens (SCM) sont éligibles au CICE, selon les modalités applicables aux sociétés de personnes.
Le crédit d'impôt peut ainsi être utilisé par les associés (à condition qu'il s'agisse de redevables de l'impôt sur les sociétés ou de
personnes physiques participant à l'exploitation) proportionnellement à leurs droits dans ces sociétés, résultant soit du pacte social, soit
d'un acte ou d'une convention ayant pour effet de conférer aux associés des droits différents dans les bénéfices sociaux.
La DGFiP précise que la circonstance qu'un ou plusieurs associés de la SCM contribuent au paiement des salaires n'a pas d'influence :
il conviendra de prendre en considération pour le calcul du CICE la répartition du capital, sauf convention conclue à cet effet. Le choix
des associés s'impose à l'administration. Les associés de SCM bénéficient donc du CICE à hauteur de leurs droits dans cette société,
sans qu'il soit tenu compte de l'utilisation effective des moyens en personnel de cette dernière.
Les entreprises éligibles au crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi sont tenues de s'acquitter de certaines obligations
déclaratives à la fois auprès des organismes collecteurs des cotisations sociales et auprès de l'administration fiscale :
- Auprès des organismes collecteurs des cotisations sociales, l'entreprise doit déclarer l'assiette du crédit d'impôt au fur et à mesure du
versement des rémunérations éligibles dans les déclarations mensuelles ou trimestrielles, et dans la déclaration annuelle des données
sociales (DADS).
- Auprès de l'administration fiscale, l'entreprise soumise à l'impôt sur le revenu et la société de personnes doit souscrire, au moment du
dépôt de la déclaration de résultat (n°2035 pour le médecin) une déclaration spéciale, imprimé n° 2079-CICE-SD. Cette déclaration
spéciale permet de déterminer le montant du crédit d'impôt dont peut bénéficier l'entreprise. Le chef d'entreprise doit par ailleurs reporter
le montant du crédit impôt sur sa déclaration complémentaire des revenus n°2042 C PRO.
11
Le décret n°2013-1236 du 23 décembre 2013 intègre dans le CGI les modalités d’application du CICE. L’administration précise
les modalités pratiques d’application de ce dispositif dans son BOI-BIC-RICI-10-150 (Voir également notre circulaire n°01-06-2013).
9. Régime fiscal des médecins experts – Rappel :
Dans des réponses AN du 23.08.2011 page 9092 n°105132 et n°105823, l’administration précise le régime fiscal des médecins
pratiquant des expertises médicales. S'agissant de l'impôt sur le revenu, la catégorie d'imposition des rémunérations perçues par les
médecins appelés à effectuer des expertises auprès des administrations dépend d'un examen au cas par cas des conditions dans
lesquelles ces expertises sont pratiquées. Il résulte d'une jurisprudence constante, tant administrative que judiciaire, que les sujétions
imposées aux personnes qui exercent des fonctions d'expert près les tribunaux ou les compagnies d'assurance ne caractérisent pas
l'existence d'un lien de subordination, l'expert désigné agissant en toute indépendance. Les revenus tirés de cette activité relèvent dès
lors de la catégorie des bénéfices non commerciaux en application de l'article 92 du code général des impôts (CGI), indépendamment
de leur affiliation, par détermination de la loi, au régime général de la sécurité sociale (sauf option pour le rattachement au régime des
travailleurs indépendants). Ainsi, les praticiens hospitaliers réalisant, même à titre secondaire, des expertises judiciaires rémunérées par
des honoraires continuent à relever, pour leur imposition, de la catégorie des bénéfices non commerciaux. En revanche, lorsque les
médecins se trouvent placés en fait, vis-à-vis des collectivités ou organismes auxquels ils sont attachés, dans un véritable lien de
subordination, leurs rémunérations sont imposables selon les règles de droit commun des traitements et salaires. Tel est notamment le
cas des médecins qui participent aux commissions médicales des permis de conduire. Pour plus de précisions sur le régime au regard
de l'impôt sur le revenu des expertises réalisées par les médecins, il convient notamment de se reporter aux commentaires figurant
dans la documentation fiscale publiée sous les références 5 F 1111 § 47 et suivantes du 10 février 1999 et 5 G 116 § 127 et suivantes
du 15 septembre 2000, disponible sur le site Internet www.impôts.gouv.fr.
10. Déduction d’un loyer pour un immeuble du patrimoine privé affecté à l’exercice de la profession – Rappel :
Revenant sur sa doctrine antérieure, l’administration, dans une instruction du 24 décembre 2008, s’est alignée sur la décision du
Conseil d’Etat du 11 avril 2008 qui autorise un titulaire de BNC à déduire de son résultat imposable le loyer correspondant à la fraction
d’un immeuble utilisé à titre professionnel et maintenu dans son patrimoine privé. Les conditions de déduction de ces loyers ainsi que la
portée de cette décision sont commentées dans notre circulaire n°01.06.2008 « Déduction du loyer du local professionnel maintenu
dans le patrimoine privé ».
11. Frais de double résidence – Rappel :
Depuis la jurisprudence « Bernheim » (CE du 12.03.2007 n° 281951), il est admis que les frais exposés par un titulaire de BNC
pour se loger à proximité du lieu de son travail dans une localité éloignée de celle où est établie sa résidence principale, peuvent, dans
la mesure où ils sont nécessités par l’exercice de sa profession, être déduits des revenus professionnels. Etaient visés par cet arrêt les
loyers et les charges locatives.
Qu’en est-il lorsque le contribuable de BNC est propriétaire du logement et non locataire ?
Lorsque le contribuable choisit de résider dans un immeuble dont il est propriétaire, autre que son domicile principal, non par
convenance personnelle mais suite notamment à une obligation légale, à des motifs familiaux déterminants ou aux conditions d’exercice
de sa profession, l’administration admet que les loyers effectivement versés à lui-même soient déduits de son résultat s’ils font l’objet
d’un versement effectif et s’ils ne sont pas excessifs et proportionnés aux nécessités de l’exploitation. En revanche, les intérêts
d’emprunt supportés au titre de l’acquisition de l’immeuble ainsi que la taxe foncière ne peuvent être déductibles du revenu
professionnel dès lors que cet immeuble n’est pas compris dans le patrimoine professionnel (décision de rescrit 28-6-2011 n° 2011/16).
Ces frais devraient, comme en cas de versement d’un loyer pour le local professionnel, être déductibles du revenu foncier. A noter que
l’administration n’a pas souhaité étendre son raisonnement en matière d’actif professionnel en admettant l’inscription des immeubles en
cause au registre des immobilisations.
12. Déductibilité des frais de formation professionnelle – Rappel :
Les frais de formation ne sont admis en déduction du revenu professionnel que s’ils ont un lien direct avec la profession exercée
ou s’ils sont susceptibles de conférer des avantages notoires pour l’exercice ou le développement de l’activité professionnelle.
Dans une réponse ministérielle du 22 mars 2011 n° 95868, l’administration apporte des précisions sur les conditions de
déductibilité des frais de formation professionnelle.
Elle indique que les frais qui répondent aux précédentes conditions sont déductibles.
Elle rappelle ensuite que sont notamment admis en déduction :
- les frais d’études, qu’il s’agisse de frais afférents à des cours ou à des stages de perfectionnement ou encore des frais liés à
une inscription en faculté, sous réserve que la possession du diplôme préparé assure à l’intéressé des avantages professionnels en
rapport direct avec l’activité exercée,
- les dépenses engagées par des médecins dans un but de perfectionnement professionnel et liées à l’acquisition d’une
spécialisation médicale.
En ce qui concerne le crédit impôt en faveur dépenses de formation des dirigeants voir supra 7.4.
13. Intéressement et participation – Rappel :
La loi pour le développement de la participation et de l’actionnariat salarié du 30.12.2006 permet, depuis l’année 2007, la
déduction du bénéfice imposable de ces versements sous certaines conditions.
Les chefs d’entreprise ainsi que leurs conjoints ayant le statut de conjoint collaborateur ou associé peuvent bénéficier des
accords d’intéressement, si l’accord d’intéressement le prévoit ou si un avenant à l’accord déjà en vigueur dans l’entreprise est conclu
dans ce sens.
Les versements qui bénéficient de l’exonération de charges sociales sont également à hauteur de la moitié du plafond de la
Sécurité Sociale, soit par bénéficiaire la somme de 18 774 € pour 2014 et 19 020 € pour 2015, déductibles du bénéfice, à la condition
d’être versée à un plan d’épargne salarial (PEE, PEI, PERCO). Ces sommes ne sont pas imposables pour le bénéficiaire.
En ce qui concerne le crédit impôt en faveur de l’intéressement voir supra 7.5.
La loi pour le développement de la participation et de l’actionnariat salarié du 30.12.2006 a rendu également la participation
accessible au chef d’entreprise et à son conjoint collaborateur. Le régime social et fiscal de la participation est le suivant :
12
Si la condition d’indisponibilité est respectée (5 ans habituellement), les droits à participation sont exonérés de charges sociales
et d’impôt sur le revenu. Seules la CSG et la CRDS restent dues.
En cas de versement immédiat, les droits à participation restent exonérés de charges sociales, mais sont assujettis, en plus de la
CSG et de la CRDS, à l’impôt sur le revenu.
Pour plus d’informations, nos lecteurs pourront se reporter à notre circulaire n°01.03.2009.
14. Abondement versé par l’employeur dans le cadre d’un PEE ou/et d’un PERCO – Rappel :
Le PEE et le PERCO peuvent être alimentés par des versements additionnels de l’entreprise, appelés abondement. Celui-ci ne
peut pas dépasser le triple des versements personnels du bénéficiaire et est limité en valeur absolue à 8 % du montant annuel du
plafond de la Sécurité Sociale (loi pour le développement de la participation et de l’actionnariat). Pour 2014, ce plafond est de 3 004 €
pour le PEE et le double, soit 6 008 € pour le PERCO. Ces montants s’élèvent respectivement à 3 043 € et à 6 086 € pour 2015.
Peuvent ouvrir droit à abondement, les versements volontaires des bénéficiaires, mais également les sommes provenant de
l’intéressement et de la participation.
La loi en faveur des revenus du travail permet la mise en place du PERCO par décision unilatérale de l’entreprise. Le PERCO doit être
négocié dans un délai de trois ans après la mise en place d’un PEE. Si le règlement du plan le prévoit, l’employeur peut effectuer un
versement initial dans le PERCO lors de l’adhésion du salarié en l’absence de contribution préalable de celui-ci. Ce versement ne peut
excéder 1 % du plafond annuel de la Sécurité Sociale, soit 375.48 € pour 2014 et 380.40 pour 2015.
15. Précisions administratives sur la portée et l’assiette de calcul de la déduction forfaitaire de 2% des médecins du secteur 1 –
Rappel :
15.1. Assiette de la déduction forfaitaire :
Dans une décision du rescrit du 05.07.2011 n° 2011/20, l’administration précise que la déduction forfaitaire de 2 % porte sur les
« recettes brutes ». Ces recettes brutes s’entendent des sommes versées au médecin en contrepartie du service rendu par lui à son
patient, ainsi que les gains divers perçus dans le cadre de son activité professionnelle, à l’exclusion des gains divers de cession
d’éléments d’actif.
15.2. Frais couverts par la déduction forfaitaire :
Nous vous rappelons que la déduction forfaitaire couvre les frais de représentation, de réception, de prospection, de cadeaux
professionnels, de travaux de recherche, de blanchissage et de petits déplacements. Dans une lettre du 24.12.2010, la DLF précise que
la déduction forfaitaire de 2 % doit être considérée comme représentative de l’ensemble des frais qu’elle est censé couvrir, qu’ils soient
supportés par le praticien pour son compte ou pour son personnel salarié.
15.3. Médecins collaborateurs :
Dans cette même réponse, l’administration confirme que les médecins collaborateurs libéraux peuvent bénéficier de cet
abattement forfaitaire selon les mêmes modalités que celles prévues pour les médecins titulaires dès lors qu’ils exercent leur activité en
toute indépendance et que l’ensemble des conditions prévues pour l’application de cette mesure sont remplies.
16. Le chèque emploi-service universel - CESU – Rappel :
Depuis le 1er janvier 2007, le chef d’entreprise peut, comme ses salariés, également bénéficier du financement par l’entreprise de
CESU préfinancés. L’aide ainsi versée est, dans la limite fixée par l’article D 7233-8 du Code du travail, soit actuellement 1830 €/an,
exonérée de charges sociales et d’impôt sur le revenu. Si la part attribuée au chef d’entreprise ne peut être comptée parmi les charges
déductibles des recettes imposables, elle reste déductible du bénéfice professionnel. En outre, l’entreprise bénéficie d’un crédit d’impôt
pour les aides versées aux salariés et ce dans le cadre du crédit d’impôt famille.
Pour plus d’informations, nos lecteurs voudront bien se reporter à notre circulaire n° 01.02.2008 et au BOI-BIC-CHG-40-50-10 du
27.05.2013.
17. Titre emploi-service entreprises - TESE – Rappel :
Dans sa circulaire 2009-45 du 16.04.2009, l’Acoss précise les modalités d’application du titre emploi-service entreprises qui se
substitue au chèque-emploi très petites entreprises et au titre emploi-entreprise depuis le 19 mai 2009.
Nous vous rappelons que le TESE ne peut être utilisé qu’en France métropolitaine et par les entreprises dont l’effectif n’excède
pas neuf salariés au 31 décembre de l’année précédente. Il permet aux employeurs
- d’une part, d’obtenir le calcul des rémunérations dues aux salariés ainsi que de l’ensemble des cotisations et contributions (sauf
la formation professionnelle, la médecine du travail et les régimes de protection sociale facultatifs ainsi que la taxe sur les salaires),
- d’autre part, d’être déchargés d’un certain nombre de formalités liées à l’emploi du personnel.
Pour autant, l’employeur reste responsable du caractère exact et complet des informations qu’il communique au centre
national de traitement du titre emploi-service entreprise pour permettre l’établissement des bulletins de paye et des décomptes des
charges sociales. La nature des informations à fournir par l’employeur et les modalités de leur transmission sont précisées par le nouvel
article D 133-6-1 du Code de la sécurité sociale créé à cet effet par le décret 2009-1598 du 18 décembre 2009. Selon cet article, ces
informations sont transmises au moyen d’un volet social.
Plus de renseignements sur ce dispositif sont disponibles sur le site Internet www.letese.urssaf.fr.
18. Titres restaurant – Rappel :
En matière de titres restaurant, la réglementation impose à l’employeur une participation minimale fixée à 50 % de la valeur du
titre sans pouvoir excéder 60 %. Cette participation ne peut excéder un montant de 5,33 € pour 2014 (5.36 € pour 2015).
Avant le 6 août 2008, le non-respect de ces limites faisait perdre l’exonération de cotisations sociales sur l’intégralité de la contribution
de l’employeur. Depuis cette date, la réintégration ne porte que sur la partie excédentaire, à moins que l’employeur soit de mauvaise foi
ou agit ainsi de façon répétée.
13
D’autre part, depuis le 02.04.2014, les titres-restaurant peuvent être émis sous forme dématérialisée. Le décret du 6 mars 2014
adapte les dispositions du Code du travail relatives aux titres-restaurant en conséquence. Le recours au dispositif des titres
dématérialisés à la place des titres sur support papier relève du libre choix de l'entreprise. Comme actuellement, les titres papier et
dématérialisés peuvent être utilisés pendant l'année civile de leur émission et pendant les mois de janvier et de février de l'année
suivante. Les titres non utilisés, rendus dans la quinzaine suivant l'expiration de cette période, sont échangés gratuitement (C. trav. art.
R 3262-5 modifié). L'utilisation des titres-restaurant est limitée à un montant maximum de 19 euros par jour. Lorsque le salarié utilise le
titre papier, il n’y a pas de rendu de monnaie, alors que pour le titre dématérialisé, le salarié est débité de la somme exacte.
19. Déductibilité des travaux de mise aux normes – Rappel :
Dans son instruction du 30 décembre 2005, l'administration a aligné le régime fiscal de ces dépenses sur leur traitement
comptable. Ainsi les dépenses obligatoires de mise aux normes, engagées pour des raisons de sécurité ou environnementales,
consistant en l'acquisition de nouvelles immobilisations ou en l'aménagement d'installations existantes, doivent être immobilisées
lorsque le défaut de réalisation des travaux correspondants entraîne l'arrêt immédiat ou différé l'installation en cause ou de l'activité de
l'entreprise. Il s'agit des situations où la poursuite de l'activité de l'entreprise est subordonnée à la réalisation effective de la mise aux
normes, que ce soit pour des raisons légales ou réglementaires (fermeture obligatoire, interdiction préfectorale...) ou pour des raisons
techniques (impossibilité d'utiliser le bien ou l'installation sans les travaux de mise aux normes).
Par suite, lorsque l'entreprise n'encourt que des sanctions pécuniaires en cas de non-respect des normes légales ou réglementaires, les
dépenses de mise en conformité correspondantes ne sont pas visées par cette règle. Cette situation devrait concerner un certain
nombre d'obligations issues de normes environnementales. Il est bien entendu que certaines de ces dépenses doivent néanmoins être
immobilisées, en application des critères jurisprudentiels, dès lors qu'elles ont pour effet soit de prolonger la durée d'utilisation du bien
concerné, soit d'augmenter sa valeur vénale, soit encore de faire entrer un nouvel élément à l'actif.
Dans un arrêt du Conseil d’Etat du 23.12.2011 n° 327077, il a été jugé que le coût des travaux de mise aux normes d’équipement ne
saurait, à lui seul, conduire à exclure la déductibilité de telles dépenses, lorsque, par ailleurs, celles-ci ne se traduisent, ni par l’entrée
d’un nouvel élément dans l’actif professionnel, ni par une augmentation de la valeur pour laquelle un élément immobilisé figure au
registre des immobilisations, ni par une prolongation notable de la durée probable d’utilisation du bien concerné par cette dépense.
Cette décision concerne le cas de dépenses ayant apporté aux équipements existants des modifications de caractère mineur
nonobstant le fait que le défaut d’exécution de ces travaux de mise aux normes aurait rendu légalement impossible l’utilisation de ces
équipements.
20. Non déductibilité des pénalités et amendes :
Interrogée par nos soins, la DFGiP a dans sa réponse du 17.12.2014 rappelé que pour être admises en déduction, les dépenses
doivent être nécessitées par l’exercice de la profession ou de façon plus générale par l’acquisition du revenu.
Elle indique que ne peuvent être considérées comme telles, à l’instar du régime prévu en matière de BIC, les sanctions pécuniaires et
pénalités de toute nature mises à la charge des contrevenants à des obligations légales quelle que soit leur nature (infractions à la
législation fiscale, sociale, douanière, de la concurrence et des prix …).
Les sanctions pécuniaires et pénalités de toute nature mises à la charge des contrevenants à des obligations légales ne
sont pas déductibles de leur revenu professionnel. Habituellement enregistrées en « pertes diverses », elles doivent donc
également apparaître sur la ligne « Divers à réintégrer » du formulaire n°2035 B.
Pour plus d’information cf notre circulaire n°03-01.2015.
21. Cotisations de retraite et de prévoyance déductibles du revenu professionnel - Article 154 bis du CGI
Les cotisations versées au titre des régimes obligatoires de base ou complémentaires sont déductibles sans limitation de vos
revenus professionnels.
En revanche, les cotisations versées au titre des régimes facultatifs sont déductibles des revenus professionnels dans la limite
de plafonds distincts selon qu’elles concernent l’assurance vieillesse, la prévoyance ou la perte d’emploi. Ces plafonds sont calculés en
proportion du revenu professionnel de l’année concernée, retenu dans une certaine limite calculée par référence au plafond de sécurité
sociale. Des planchers de déduction sont également prévus pour les contribuables qui constatent un résultat déficitaire ou peu élevé. Le
dispositif de déduction a été notamment commenté par une instruction fiscale 5 G-7-05 n° 200 du 2 décembre 2005 pour les nonsalariés relevant des bénéfices non commerciaux (BNC), c’est-à-dire les exploitants individuels, associés de sociétés soumises au
régime des sociétés de personnes, l’associé unique d’EURL n’ayant pas opté pour l’impôt sur les sociétés et les conjoints
collaborateurs.
Le dispositif de déduction des cotisations sociales prévu à l’article 154 bis du CGI concerne les titulaires de bénéfices non
commerciaux relevant du régime de la déclaration contrôlée. S’agissant des contribuables relevant du régime micro-BNC, le taux
d’abattement forfaitaire de 34 % prévu par l’article 102 ter du CGI est réputé couvrir l’intégralité des charges déductibles, et notamment
les cotisations sociales. Les contribuables soumis au régime micro ne peuvent donc se prévaloir des dispositions 154 bis du CGI pour la
déduction des cotisations sociales versées au titre de leur activité libérale, sauf à opter pour le régime de la déclaration contrôlée.
Pour plus de précisions, nos lecteurs voudront bien se reporter à notre circulaire n° 01-12-2011.
Planchers et plafonds de déduction :
Le tableau récapitulatif ci-dessous fait apparaître pour chaque catégorie de cotisations les limites minimales et maximales prévues
par l'article 154 bis, II du CGI et applicables pour la détermination des déductions admises au titre des cotisations versées au cours des
exercices clos en 2014.
14
Différents régimes
facultatifs
Assurance vieillesse
Planchers de
déduction des
cotisations versées
10 % du plafond
annuel de la sécurité
sociale (1)
Prévoyance
7 % du plafond annuel
de la sécurité sociale
Perte d'emploi
2,5 % du plafond
annuel de la sécurité
sociale
Montant
(en 2014)
Plafonds des droits à
déduction
Montant
(en 2014)
3 755 €
10 % du plafond
annuel de sécurité
sociale + 25 % du
bénéfice imposable
compris entre une fois
et huit fois le plafond
de la sécurité sociale
69 464 €
2 628 €
Somme de 7 % du
plafond annuel de
sécurité sociale et de
3,75 % du bénéfice
imposable, sans que le
total puisse excéder 3
% de huit fois le
plafond de la sécurité
sociale
9 012 €
939 €
1,875 % du bénéfice
imposable dans la
limite de huit fois le
plafond de la sécurité
sociale
5 632 €
(1) Plafond mentionné à l'article L 241-3 du CSS (valeur en 2014 = 37 548 € et 8 fois le plafond
annuel de la sécurité sociale = 300 384 €).
22. Malus accru sur les véhicules polluants – Article 1011 ter du CGI - Rappel
En complément du malus à l’acquisition (voir notre circulaire n° 03.02.2008), une taxe forfaitaire annuelle, dénommée « malus
annuel », s’applique depuis 2010 pour les voitures particulières immatriculées pour la première fois en France en 2009. Cette taxe,
d’un montant de 160 € par véhicule, est due l’année qui suit la délivrance de la carte grise au vu d’un titre de perception adressé aux
redevables par l’administration. Les véhicules visés sont ceux dont le taux d’émission de dioxyde de carbone, tel qu’indiqué sur la carte
grise, excède, l’année de la première immatriculation : 250 grammes de CO2 par kilomètre en 2009, 245 grammes en 2010 et 2011 et
190 grammes depuis 2012.
23. Eco-pastille ou « bonus/malus » - Article 1011 bis du CGI
Il existe une zone intermédiaire où il n’y a ni bonus ni malus. Elle concerne les voitures qui émettent entre 60 g (110g pour les
hybrides) et 131 g de CO2/km.
Le tarif du malus varie de 150 € à 8 000 € (loi de finances pour 2014) selon le niveau d’émission de CO2 du véhicule acheté et selon
l’année d’acquisition du véhicule, celui du bonus varie de 0 € à 6300 € (pour les véhicules émettant moins de 136 g de CO2 par km).
23.1 Malus
On rappelle que le malus écologique également dénommé « écopastille » et recouvré selon les modalités applicables à la taxe
sur les certificats d’immatriculation des véhicules (carte grise) s’applique aux voitures particulières neuves immatriculées pour la
première fois en France depuis le 1er janvier 2008.
Le malus s’applique aux voitures émettant plus de 131 g CO2/km.
Le dispositif du malus automobile applicable aux voitures particulières les plus polluantes lors de leur première immatriculation
est durci par l’article 54 de la loi de finances pour 2014.
Le seuil de déclenchement du malus est abaissé tandis que les montants de la taxe sont relevés.
En ce qui concerne les véhicules ayant fait l’objet d’une réception communautaire à compter du 1er janvier 2014, les tarifs sont les
suivants :
Tarif de la taxe (en euros)
Taux d'émission de dioxyde de carbone
(en grammes par kilomètre)
Année d'immatriculation
Années 2014 & 2015
Taux ≤ 130
0
130 < taux ≤ 135
150
135 < taux ≤ 140
250
140 < taux ≤ 145
500
145 < taux ≤ 150
900
150 < taux ≤ 155
1 600
155 < taux ≤ 175
2 200
175 < taux ≤ 180
3 000
180 < taux ≤ 185
3 600
185 < taux ≤ 190
4 000
190 < taux ≤ 200
6 500
200 < taux
8 000
15
23.2 Bonus
Le bonus s’applique aux véhicules commandés depuis le 5 décembre 2007 inclus. Pour le bonus, ce qui compte, c’est la date de
la commande et la date de facturation du véhicule.
A partir du 1er janvier 2015, le bonus concerne les voitures émettant au maximum 60 g CO2/km (110 g pour les hybrides, dont le
moteur électrique présente une puissance sur 30 minutes supérieure ou égale à 10 KW).
Il est également prévu un "super bonus" de 200 € si vous achetez un nouveau véhicule faiblement émetteur en CO2 et que vous
mettez votre voiture de plus de 15 ans à la casse. Ce super bonus s’ajoute au bonus.
Le décret n°2014-1672 du 30 décembre 2014 modifie les dispositions relatives à l'aide à l'acquisition et à la location de véhicules
peu polluants. Ce texte entre en vigueur le 1er janvier 2015. Ainsi :
a) Pour un véhicule qui combine l'énergie électrique et une motorisation thermique à l'essence, au gazole, au gaz de pétrole liquéfié
ou au gaz naturel véhicules, est équipé d'un moteur électrique présentant une puissance maximale sur 30 minutes supérieure ou
égale à 10 kilowatts et dont le taux d'émission de dioxyde de carbone est compris entre 61 et 110 grammes par kilomètre, le
montant de l'aide est fixé à 5 % du coût d'acquisition toutes taxes comprises du véhicule, augmenté le cas échéant du coût de la
batterie si celle-ci est prise en location, sans être inférieur à 1 000 euros et supérieur à 2 000 euros.
A titre transitoire, lorsque le taux d'émission de dioxyde de carbone d'un véhicule qui combine l'énergie électrique et une
motorisation thermique à l'essence ou au gazole est compris entre 61 et 110 grammes par kilomètre, que la commande du
véhicule ou la signature du contrat de location intervient avant la date d'entrée en vigueur du présent décret et que la facturation
du véhicule ou la date de versement du premier loyer, en cas de location, intervient dans les trois mois suivants, le montant de
l'aide est fixé à 8,25 % du coût d'acquisition toutes taxes comprises du véhicule, augmenté le cas échéant du coût de la batterie
si celle-ci est prise en location, sans être inférieur à 1 650 euros et supérieur à 3 300 euros ;
b) Pour un autre type de véhicule dont le taux d'émission de dioxyde de carbone est inférieur ou égal à 20 grammes par kilomètre,
le montant de l'aide est fixé à 27 % du coût d'acquisition toutes taxes comprises du véhicule, augmenté le cas échéant du coût de
la batterie si celle-ci est prise en location, sans être supérieur à 6 300 euros.
Si son taux d'émission de dioxyde de carbone est compris entre 21 et 60 grammes par kilomètre, le montant de l'aide est fixé à
20 % du coût d'acquisition toutes taxes comprises du véhicule, augmenté le cas échéant du coût de la batterie si celle-ci est prise
en location, sans être supérieur à 4 000 euros.
A titre transitoire, lorsque le taux d'émission de dioxyde de carbone du véhicule est compris entre 61 et 90 grammes, que la
commande du véhicule ou la signature du contrat de location intervient avant la date d'entrée en vigueur du présent décret et que
la facturation du véhicule ou le versement du premier loyer, dans le cas d'une location, intervient dans les trois mois suivants, le
montant de l'aide est fixé à 150 euros ;
Une majoration de 200 euros des montants susvisés est attribuée pour l'acquisition ou la location d'un véhicule éligible à l'aide,
lorsque cet acte d'achat ou de location s'accompagne du retrait de la circulation, à des fins de destruction, d'un véhicule qui, à la date de
la facturation ou du versement du premier loyer, dans le cas d'une location, est en circulation depuis au moins quinze ans à compter de
la date de sa première immatriculation mentionnée sur le certificat d'immatriculation.
Pour plus d’informations sur le traitement comptable et fiscal du bonus écologique, voir notre circulaire n° 03.02.2008.
24. Taxe sur les véhicules de sociétés
Elle s'applique aux véhicules de tourisme, immatriculés ou non en France, que la société possède ou utilise en France, quel que
soit leur usage.
Même s'ils sont immatriculés au nom de personnes physiques, les véhicules possédés ou loués par les salariés, les associés ou
les dirigeants de la société pour leurs déplacements professionnels y sont également soumis, dans la mesure où l'entreprise en
supporte la charge de l'acquisition ou de la location, pourvoit régulièrement à leur entretien, ou rembourse les frais kilométriques pour au
moins 15 000 km durant la période d'imposition.
A noter que très peu de structures médicales sont concernées par cette taxe. En effet, bien souvent le véhicule appartient en
propre aux dirigeants de la société, la taxe bénéficiant alors d’un coefficient pondérateur et d’un abattement. Aussi, nous demandons
aux personnes concernées de se reporter à la fiche d’information « Taxe sur les véhicules de sociétés (TVS) » publiée chaque année
sur http://vosdroits.service-public.fr/professionnels-entreprises.
25. La Taxe annuelle sur les bureaux en Ile-de-France
L’article 26 de la loi de finances rectificative pour 2014 supprime la déductibilité de cette taxe du résultat imposable pour les exercices
clos à compter du 31 décembre 2015. Il en est de même pour les revenus fonciers de l’année 2015 et les années suivantes.
26. Amortissement des accumulateurs et équipements spécifiques nécessaires au fonctionnement des véhicules non polluants –
Rappel
Dans une instruction du 14 février 2011 reprise sous BOI-BIC-AMT-20-30-10-20120912 l’administration maintient sa doctrine qui
admet que lorsque les accumulateurs nécessaires au fonctionnement des véhicules électriques ou les équipements spécifiques
permettant l'utilisation du G.P.L. ou du G.N.V. ont fait l'objet d'une facturation séparée ou d'une mention distincte qui permet de les
identifier lors de l'acquisition de véhicules, ils ne sont pas pris en compte pour l’application de la limite d’amortissement de 18 300 € ou
de 9 900 € selon que le véhicule est ou non peu polluant, pour l'application de l'article 39-4 du CGI, seul l'amortissement concernant le
coût du véhicule lui-même étant susceptible d'être limité.
Par ailleurs, si les accumulateurs nécessaires au fonctionnement des véhicules électriques ou les équipements spécifiques
permettant l'utilisation du G.P.L. ou du G.N.V. font l'objet d'une location, le coût de location de ces équipements ne sera pas pris en
compte pour l'application de l'article 39-4 du CGI, à la condition que ces équipements fassent l'objet d'une facturation séparée ou d'une
mention distincte qui permet de les identifier lors de l'acquisition ou de la location des véhicules sur lesquels ils s'incorporent.
16
27. Exonération des plus-values réalisées par les PME - Article 151 septies du CGI - Rappel
L’exonération des plus-values est subordonnée à la condition que l’activité ait été exercée pendant au moins cinq ans. Toutefois,
cette condition n’est pas requise lorsque les plus-values sont réalisées à la suite d’une expropriation ou de la perception d’indemnités
d’assurance.
Depuis le 1er janvier 2006, les plus-values de cession (vente, apport, retrait, donation) réalisées en cours comme en fin
d’exploitation sont exonérées si la moyenne des recettes, appréciées hors taxes réalisées au titre des exercices clos, au cours des deux
années civiles qui précèdent la date de clôture de l’exercice de réalisation de la plus-value, n’excède pas 90 000 €. Lorsque cette
moyenne excède le seuil de 90 000 € sans dépasser celui de 126 000 €, les plus-values bénéficient d’une exonération dégressive à un
taux égal au rapport entre, au numérateur, la différence entre 126 000 € et le montant des recettes et, au dénominateur, le montant de
36 000 €. Si cette moyenne excède le seuil de 126 000 € la plus-value est intégralement imposable sauf en cas d’application d’un
régime spécial.
Exemple :
Un médecin dont la moyenne des recettes encaissées en 2013 et 2014 s’élève à 115 000 € réalise en 2015 une plus-value de
20 000 €. Le montant de la plus-value exonérée s’élève à :
20 000 x (126 000 – 115 000/36 000) = 6 111 €
D’autre part, lorsque le médecin est membre d’une société mentionnée aux articles 8 et 8 ter du CGI ou d’un groupement non
soumis à l’impôt sur les sociétés, il y a également lieu de tenir compte des recettes réalisées par cette structure, à proportion de ses
droits dans les bénéfices de cette société ou de ce groupement, pour apprécier si la plus-value réalisée lors de la cession d’une
immobilisation utilisée dans le cadre d’une activité individuelle ou de la cession de ses parts dans la société de personnes, est
susceptible de bénéficier du régime d’exonération. Lorsque la plus-value est réalisée par la société de personnes ou le groupement, le
respect des seuils d’exonération s’apprécie comme auparavant au niveau de la structure concernée. Il convient donc dans ce cas de
prendre en compte le montant des recettes totales de la structure. En ce qui concerne l’associé d’une société de personnes ou le
membre du groupement qui exerce sa seule activité au sein de cette structure, l’administration devrait considérer que l’exonération de la
plus-value résultant de la cession de ses parts peut s’appliquer si la quote-part des recettes de cette structure lui revenant n’excède pas
les limites fixées par l’article 151 septies du CGI.
28. Exonération des plus-values en cas de cession et de transmission de PME - Article 238 quindecies du CGI - Rappel
Ce dispositif codifié sous l’article 238 quindecies s’applique de plein droit aux opérations réalisées depuis le 1er janvier 2006,
dans l’hypothèse bien évidemment où les conditions de fond sont réunies pour y ouvrir droit. Il n’est écarté que lorsqu’une option plus
formalisée pour un autre régime de report ou d’exonération a été exercée. Toutefois, il peut se cumuler avec les seuls régimes
d’exonération prévus à l’article 151 septies A et 151 septies B.
Cette exonération totale ou partielle ne s’applique que si l’activité est exercée depuis au moins cinq ans à la date de sa
transmission. Sont exclues les plus-values portant sur des biens immobiliers bâtis ou non bâtis, sur les droits ou parts de sociétés dont
l’actif est principalement constitué de ces biens ainsi que sur des droits afférents à un contrat de crédit-bail immobilier. De la même
façon, les profits dégagés le cas échéant sur les éléments de l’actif circulant (dont stocks) transmis ne sont pas exonérés. Les plusvalues réalisées sur les biens immobiliers ou assimilés peuvent toutefois bénéficier de l’exonération prévue à l’article 151 septies B.
Cette exonération s’applique aux cessions à titre onéreux (ventes, apports…), mais également aux transmissions à titre gratuit
(donations ou successions) de clientèle et de branche complète d’activité ou de parts ou droits d’une société de personnes au sein de
laquelle l’exploitant exerce son activité professionnelle. La transmission doit être totale, ce qui suppose que l’exploitant n’exerce pas
son activité dans la structure transférée ou créée. Restent exclus de la mesure d’exonération les retraits d’actif et notamment la
cessation d’activité qui ne s’accompagne pas d’une reprise de l’exploitation ainsi que l’annulation ou remboursement de droits ou parts.
En ce qui concerne plus particulièrement la transmission des droits ou parts, il est tenu compte des transmissions de l’année
concernée, mais également de celles qui ont pu intervenir au cours des cinq années précédentes, pour l’appréciation des seuils
d’exonération. L’absence de liens entre le cédant et le cessionnaire n’autorise pas le cédant d’exercer une fonction de direction dans
l’entreprise cessionnaire, de détenir, en cas de transmission à titre onéreux de parts, de droits de vote ou de droits aux bénéfices
sociaux dans la structure cessionnaire, et, en cas de transmission à titre onéreux d’une clientèle ou d’une branche complète d’activité,
plus de 50 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux au sein de l’entreprise cessionnaire.
Ce régime institue une exonération totale lorsque la valeur des éléments transmis n’excède pas 300 000 € et une exonération
dégressive lorsque la valeur de ces éléments est comprise entre 300 000 € et 500 000 €. Au-delà de ce seuil, les plus-values sont
intégralement taxées. Le montant de la plus-value est partiellement exonéré à hauteur du rapport entre, au numérateur, la différence
entre 500 000 € et la valeur des éléments transmis et, au dénominateur, le montant de 200 000 €.
Exemple : Un médecin cède à son successeur sa clientèle et son matériel médical pour la valeur de 425 000 €. Il dégage à cette
occasion une plus-value globale de 225 000 €. Le montant de la plus-value exonérée s’élève à :
225 000 x [(500 000 – 425 000) / 200 000] = 225 000 x 0,375 = 84 375 €
29. Exonération des plus-values dans le cadre d’un départ à la retraite - Article 151 septies A du CGI - Rappel
Ce dispositif s’applique de plein droit aux plus-values de cessions réalisées à titre onéreux depuis le 1er janvier 2006, dans
l’hypothèse, bien évidemment, où toutes les conditions de fond sont réunies pour y ouvrir droit. Il n’est écarté que lorsqu’une option plus
formalisée pour un autre régime d’exonération a été exercée. S’il ne peut se cumuler avec les régimes de report d’imposition des plusvalues prévues par les articles 93 quater, I-ter, 151 octies et 151 octies A du CGI, il peut en revanche se cumuler avec les régimes
d’exonération prévus par les articles 151 septies, 151 septies B et 238 quindecies du CGI. Cette exonération ne s’applique que si
l’activité est exercée depuis au moins cinq ans à la date de cession. D’autre part, le cédant doit, nécessairement cesser son activité et
faire valoir ses droits à la retraite. La cession doit être réalisée à titre onéreux (ventes et apports en société). Les transmissions à titre
gratuit (donations, successions) ainsi qu’un retrait d’actif sont en revanche exclues. Sont également exclues les plus-values portant sur
des éléments de nature immobilière, à savoir sur des biens immobiliers bâtis ou non bâtis, sur des droits ou parts de sociétés dont l’actif
est principalement constitué de ces biens ainsi que les droits afférents à un contrat de crédit-bail immobilier.
La cession doit porter soit sur une entreprise individuelle, soit sur l’intégralité des parts détenues par l’associé de la société de
personnes. Mais depuis l’imposition des revenus de 2008, ce régime est étendu aux cessions d’activité réalisées par les sociétés de
17
personne (SCP notamment) soumises à l’impôt sur le revenu puis dissoutes concomitamment, à hauteur de la quote-part revenant à
l’associé qui fait valoir ses droits à la retraite. Auparavant, seule la cession de l’intégralité des droits ou parts de la société détenus par
l’associé sortant bénéficiait de ce régime d’exonération. D’autre part, l’associé sortant doit avoir exercé son activité au sein de la société
pendant cinq ans. L’administration accepte toutefois de prendre en compte la durée d’activité en tant qu’exploitant individuel si l’associé
l’a ensuite apportée à la société de personnes sous le régime de report d’imposition prévu à l’article 151 octies du CGI.
Pour les cessions réalisées à compter du 1er Janvier 2009, l’ancien exploitant dispose d’un délai de vingt quatre mois avant ou
après la cession pour cesser son activité et faire valoir ses droits à la retraite. Lorsque la cession intervient au-delà du délai de soixante
jours prévu pour le dépôt de la déclaration de cessation, il convient de joindre à la déclaration fiscale n° 2035 une « mention expresse »
exposant les motifs de droit ou de fait qui conduisent à ne pas mentionner en totalité ou en partie les plus-values réalisées.
La cession d’une branche complète d’activité n’ouvre pas droit à l’exonération puisque la condition essentielle posée par le
nouveau dispositif est que cette cession soit réalisée dans le cadre du départ à la retraite du cédant. L’absence de lien entre le cédant et
le cessionnaire n’autorise pas le cédant à détenir plus de 50 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de
l’entreprise cessionnaire.
L’exonération d’impôt sur le revenu porte sur l’intégralité des plus-values professionnelles, à court terme ou à long terme. Cette
disposition ne fait pas obstacle à l’imputation sur le revenu global d’une éventuelle moins-value constatée à l’occasion de la cession.
Cependant, si les plus-values professionnelles sont exonérées de l’impôt sur le revenu au taux réduit de 16 %, il n’en n’est pas de
même des contributions sociales (CSG, CRDS et prélèvement social) s’élevant à un total de 15,50 %. L’exonération partielle des
contributions sociales sera toutefois possible en appliquant également les dispositions prévues à l’article 238 quindecies, si le seuil de
500 000 € n’est pas atteint.
D’autre part, les plus-values placées en report d’imposition à l’occasion d’une opération d’apport (art. 151 octies du CGI), de
restructuration de SCP (art. 151 octies A du CGI), d’option pour l’impôt sur les sociétés (art. 151 nonies du CGI) sont également
exonérées lorsque la cession remplit les conditions posées par l’article 151 septies A du CGI.
30. Abattement sur les plus-values immobilières à long terme - Article 151 septies B - Rappel
Cet article a instauré un abattement sur les plus-values immobilières à long terme réalisées depuis le 1er janvier 2006 égal à 10 %
par année de détention au-delà de la cinquième, ce qui conduit à leur exonération totale au terme de quinze années de détention. Les
durées de détention sont à apprécier par période de douze mois. Ainsi, pour ouvrir droit à un abattement, le bien immobilier doit être
détenu par l’entreprise pendant une période d’au moins soixante mois. A noter que suite à la réforme du régime des plus-values
immobilières réalisées par les particuliers à compter du 1er février 2012, le régime applicable aux professionnels peut dans certains cas
être plus favorable.
Seules sont concernées par cet abattement, les entreprises soumises à l’impôt sur le revenu (entreprise individuelle ou société
soumise au régime fiscal des sociétés de personnes). L’abattement ne s’applique qu’aux plus-values à long terme, quelles que soient
les circonstances de leur réalisation, portant sur des biens immobiliers, bâtis ou non bâtis, sur les droits ou parts de sociétés dont
l’actif est principalement constitué de ces biens, ainsi que sur des droits afférents à un contrat de crédit-bail immobilier, et qui sont
affectés par l’entreprise à sa propre exploitation (le cabinet médical pour un médecin).
Restent donc soumises à l’impôt, les plus-values réalisées sur des actifs immobiliers détenus depuis moins de cinq ans. Lorsque
la durée de détention est supérieure à cinq ans, la plus-value à court terme est imposable à hauteur des amortissements pratiqués, la
plus-value à long terme bénéficie quant à elle d’un abattement égal au rapport entre, au numérateur, la différence entre le nombre
d’années de détention et cinq ans et, au dénominateur, la durée de dix ans. Au-delà de quinze années de détention, seule reste
imposable, la plus-value à court terme sauf application d’un autre régime d’exonération ou de report d’imposition.
Exemple : Un médecin cède le 2 février 2015 son local professionnel acquis le 1er février 2007 et inscrit à cette date dans son
registre des immobilisations. La plus-value totale s’élève à 48 000 € dont 18 000 € à court terme et 30 000 € à long terme.
La plus-value à court terme de 18 000 € est imposable en totalité sauf si application d’un autre régime d’exonération ou de report
d’imposition.
La plus value à long terme bénéficie d’un abattement de :
30 000 x 8 - 5= 9 000 €
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Cet abattement peut se combiner avec un autre régime d’exonération de plus-values professionnelles (articles 151 septies, 151 septies
A et 238 quindecies) ou de report d’imposition (articles 41 ou 151 octies notamment).
18
31. Tableau résumant les régimes d’exonérations des plus-values réalisées depuis 2006
Dispositifs
Economie générale
Entreprises relevant
de l'IR
Personne physique
associée d'une société
de personnes
Exploitants individuels
(BIC, BNC, BA)
Entreprises
soumises à l'IS
Nature des
opérations éligibles
Actifs éligibles
• Actifs non
immobiliers
Article 151 septies
(nouvelle version)
Exonération des plusvalues
professionnelles
des
plus
petites
entreprises
Article 238 quindecies
Articles 151 septies A
Article 151 septies B
Exonération des plus-values
professionnelles en cas de
transmission d'une entreprise
individuelle dont la valeur est
inférieure à 500 K €
professionnelles en cas de
cession à titre onéreux d'une
entreprise individuelle réalisée
dans le cadre d'un départ à la
retraite
Abattement pour durée de
détention sur les plusvalues immobilières à
long terme réalisées sur
les immeubles
d'exploitation
Oui
Oui
Oui
Oui
Oui
Oui
Oui
Oui
Non
Oui si l'entreprise répond à la
définition communautaire de
la PME (1)
Transmission à titre onéreux
ou gratuit d'une entreprise
individuelle, d'une branche
complète d'activité ou
d'éléments assimilés (définis
comme l'intégralité des parts
professionnelles au sens de
l'article 151 nonies)
Non
Non
Toute opération de
cession dégageant une
plus-value professionnelle
(vente, apport…)
Tout élément de l'actif
immobilisé, y compris les
parts de sociétés
Entreprise individuelle,
branche complète d'activité
ou éléments assimilés à une
branche complète
(l'intégralité des droits dans
une société de personnes
dans laquelle l'associé exerce
son activité professionnelle)
Non, sauf cas particulier des
« sociétés professionnelles »
à prépondérance immobilière
(dans la mesure où cette
prépondérance résulte de la
détention d'immeubles
d'exploitation)
• Immeubles et
assimilés
Oui sauf terrains à bâtir
Condition d'exercice
préalable de l'activité
5 ans d'exercice préalable
de l'activité
5 ans d'exercice préalable de
l'activité
Entreprises données
en location-gérance
Seuils d'exonération
Non
Oui sous certaines
conditions spécifiques
Valeur de la branche
complète d'activité, ou
assimilée, inférieure à
300 000 € pour l'exonération
totale et comprise entre
300 000 et 500 000 € pour
l'exonération dégressive
à court et à long terme :
totale en-dessous du premier
seuil (300 K €) ; dégressive
au-delà (300-500 K €)
Régime
d'exonération
Seuils annuels de recettes
HT (250 000 et 90 000 €
pour l'exonération totale
suivant les activités ;
350 000 et 126 000 €
pour l'exonération
dégressive)
Exonération des plusvalues à court et à long
terme : totale en-dessous
des premiers seuils de
recettes (90 ou 250 K €) ;
dégressive au-delà (126
ou 350 K €)
(4)
Cession à titre onéreux suivie
d'un départ à la retraite dans
un délai de 24 mois avant ou
après la cession.
Entreprise individuelle et
cession de l’activité ou de
l’intégralité des droits dans une
société de personnes dans
laquelle l'associé exerce son
activité professionnelle
Non, sauf cas particulier des «
sociétés professionnelles » à
prépondérance immobilière
(dans la mesure où cette
prépondérance résulte de la
détention d'immeubles
d'exploitation)
5 ans d'exercice préalable de
l'activité
Oui sous certaines conditions
spécifiques
L'entreprise ne doit pas
excéder les seuils définissant
la PME communautaire (1)
Exonération totale des plusvalues à court et à long terme
Toute opération
dégageant une plus-value
professionnelle
immobilière
Sans objet
Immeubles d'exploitation
(détenus en direct ou
indirectement), à
l'exclusion des terrains à
bâtir
5 ans d'affectation à
l'exploitation pour ouvrir
droit à un abattement
Oui selon nous, sous
certaines conditions (2)
Aucun seuil
Abattement pour durée de
détention sur la plusvalue à long terme : 10 %
par année de détention
au-delà de la cinquième
(exonération PVLT au
bout de 15 ans)
NB : absence d'exonération
corrélative de CSG et de
CRDS
(3)
(4)
(3)
(4)
Cumul avec d'autres Non, sauf 151 septies A et Non, sauf 151 septies A et
Oui, sauf 93 quater I ter, 151
Oui
régimes
151 septies B
151 septies B
octies et 151 octies A
(1) Moins de 250 salariés, et un CA inférieur à 50 M € ou un bilan total inférieur à 43 M €. En outre, le capital ou les droits de vote ne doivent pas être
détenus, à hauteur de 25 % ou plus, par une ou plusieurs entreprises ne répondant pas à ces mêmes critères.
(2) Immeuble loué au locataire dans des conditions telles que le loyer a le caractère de BIC.
(3) Exonération des plus-values brutes et déduction parallèle des moins-values
(4) L’article 37 de la loi de financement de la Sécurité Sociale pour 2012 ajoute à la base de calcul des charges sociales, les plus-values à court
terme fiscalement exonérées.
32. Exonération des plus-values de cession des droits de surélévation
La quatrième loi de finances rectificative pour 2011 a instauré un nouveau régime d’exonération prévu à l’article 238 octies A pour
les plus-values réalisées par les entreprises soumises ou non à l’impôt sur les sociétés lors de la cession à titre onéreux d’un droit de
surélévation d’immeuble en vue de construire des locaux d’habitation.
Applicable aux cessions réalisées du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, cette exonération a été reconduite jusqu’au 31
décembre 2017 suite à l’adoption de l’article 10 de la loi de finances pour 2015. Cette exonération est subordonnée à la condition que
l’acquéreur du droit à surélévation, s’engage à réaliser et à achever des locaux d’habitation dans un délai de quatre ans à compter de la
date de l’acquisition. L’exonération s’étend également aux prélèvements sociaux.
Pour plus d’information se reporter au BOI-BIC-PVMV-40-10-80 du 28-11-2012.
33. Plus-value d’échange de biens immobiliers - Rappel
La quatrième loi de finances rectificative pour 2011 instaure un nouveau mécanisme de différé d’imposition pour les plus-values
réalisées par les entreprises soumises ou non à l’impôt sur les sociétés à l’occasion d’opérations d’échange de biens immobiliers
(terrains ou immeubles) effectuées avec les collectivités et les établissements publics en vue de la réalisation d’ouvrages d’intérêt
collectif. Codifié à l’article 238 octies C du CGI, ce dispositif optionnel s’appliquent pour l’imposition des résultats des exercices clos à
compter du 30 décembre 2011. Il prévoit que :
-
si le ou les biens reçus en échange ne peuvent faire l’objet d’un amortissement (terrains notamment), la taxation de la plus-value est
reportée jusqu’à la cession desdits biens ;
si le ou les biens reçus en échange sont amortissables, les plus-values imposables sont réintégrées au résultat imposable de
l’entreprise au fur et à mesure de l’amortissement desdits biens. En cas de cession du bien, la fraction de la plus-value affectée à ce
bien non encore réintégrée est immédiatement imposée.
19
L'option pour le régime prévu à l'article 238 octies C du CGI est exercée en joignant à la déclaration de résultats de l'exercice d'échange
un état de suivi des plus-values n° 2093-SD qui fait notamment apparaître, pour chaque bien ou droit reçu à l'occasion de l'échange, les
renseignements nécessaires au calcul des réintégrations pour les biens ou droits amortissables et au calcul du résultat imposable lors
de la cession ultérieure du bien ou droit considéré.
Cet état doit également être produit au titre des exercices ultérieurs tant que subsistent à l'actif du bilan des éléments auxquels est
attaché un report d'imposition.
34. Zones franches urbaines - ZFU – Régime d’exonération fiscale
On rappelle que ce régime comporte notamment deux dispositions d’exonération d’impôt sur les bénéfices, à savoir :
le dispositif prévu à l’article 44 octies du CGI (plafond d’exonération fixé à 61 000 €) qui concerne les entreprises implantées
ou créées dans les ZFU de première et de deuxième génération avant le 1er Janvier 2006,
le dispositif prévu à l’article 44 octies A du CGI (plafond d’exonération fixé à 100 000 €) qui concerne :
- les entreprises créées entre le 01.01.2006 et le 31.12.2011 dans les trois générations de ZFU
- les entreprises implantées à la date du 01.01.2006 dans les ZFU de troisième génération.
- les établissements existants au 01.01.2007 dans les parties des communes correspondant aux extensions de périmètre
des ZFU de première et de deuxième génération opérées en 2007 (décrets du 15 mai 2007, n° 2007-894 pour la France
métropolitaine et n° 2007-895 pour les départements d’Outre-Mer).
Le régime de faveur consiste en une exonération totale d'impôt sur les bénéfices pendant cinq ans à compter du 1er janvier 2006
si l'entreprise était déjà implantée dans la ZFU lors de la création de celle-ci, ou du début d'activité dans le cas contraire.
A l'issue de cette période, est pratiqué un abattement dégressif qui s'élève à :
- 60 % pour les bénéfices réalisés au cours des 6e à 10e années suivant le point
de départ de l'application du régime ;
- 40 % pour les bénéfices réalisés la 11e et la 12e année suivant cette date ;
- 20 % pour les bénéfices réalisés au cours de la 13e et de la 14e année suivant
cette même date.
Nous vous rappelons que les entreprises implantées dans une ZFU bénéficient également d’exonération de CET, de taxe
foncière et de charges sociales. D’autre part, l’admission au régime et les modalités d’exonération des médecins en contrat de
collaboration ou de remplacement suivent celles applicables au professionnel titulaire auquel ils sont liés.
A noter que depuis le 01.01.2007, la loi impose le respect du plafond communautaire relatif aux aides de minimis pour les
entreprises implantées dans les trois générations de ZFU.
L’article 157 de la loi de finances pour 2012 a apporté plusieurs aménagements au régime des ZFU. Ces aménagements ont été
commentés par l’administration dans son instruction n°4-A-7-12 du 17.04.2012.
- l’exonération prévue à l’article 44 octies A du CGI est prorogée pour les activités créées ou transférées en ZFU du 1er
janvier 2012 au 31 décembre 2014
- pour bénéficier de l’exonération d’impôt sur les bénéfices, les entreprises qui emploient au moins un salarié doivent
bénéficier de l’exonération des cotisations patronales de sécurité sociale. Pour bénéficier de l’exonération des cotisations sociales (et
donc de l’exonération fiscale) le montant des rémunérations accordées aux salariés doit être inférieur à 200 % du SMIC et l’entreprise
devra, dès l’embauche du deuxième salarié, employer au moins 50 % de salariés résidant en ZFU, ce seuil s’appréciant à la clôture de
l’exercice.
- le plafond d’exonération est proratisé en cas d’installation en ZFU en cours d’exercice. Il en est de même lorsque l’entreprise
bénéficie de l’exonération des cotisations sociales que pour une partie de l’exercice.
Les bénéfices réalisés par les entreprises sont depuis les exercices clos le 31 décembre 2013 soumis à l'impôt sur les
sociétés ou à l'impôt sur le revenu en proportion du montant hors taxes du chiffre d'affaires ou des recettes réalisés en dehors des
zones franches. Aussi, sous réserve de la tolérance administrative concernant les professions non sédentaires ayant des locaux en ZFU
et hors zone, implantées en ZFU avant le 31 décembre 2013, le bénéfice exonéré n'est donc plus déterminé en fonction de la base
d'imposition à la cotisation foncière des entreprises afférente aux immobilisations implantées en zone. Seule la part du bénéfice
correspondant à l'activité réalisée en zone est exonérée. L’administration fiscale a intégré ces nouvelles dispositions sous son BOI-BICCHAMP-80-10-20 et 80-10-30 du 25 juin 2014, en distinguant la détermination du bénéfice provenant :
d’activités sédentaires ;
d’activités non sédentaires
Exemple : Un médecin spécialiste dispose d'un cabinet en zone franche urbaine. Il reçoit ses patients en zone franche urbaine et opère
dans une clinique située en dehors de la zone. Il réalise un bénéfice imposable de 80 000 euros au titre de l'année 2014. Les recettes
qu'il réalise en zone correspondent à 35 % de ses recettes totales.
Le bénéfice susceptible d'être exonéré d'impôt sur le revenu s'élève à 28 000 euros (80 000 × 35 %).
Nous demandons donc à nos adhérents de codifier leur livre des honoraires de manière à permettre de distinguer les actes
effectués en ZFU de ceux qui ne le sont pas.
L’article 48 la seconde loi de finances rectificative pour 2014 proroge et resserre l’exonération d’impôt sur les bénéfices des
entreprises qui créent ou implantent des activités dans les ZFU à compter du 1er janvier 2015.
Ainsi, pour les entreprises qui créent des activités dans ces zones à compter du 01.01.2015 :
- le dispositif d’exonération est prorogé de 6 ans, soit jusqu’au 31.12.2020,
- la durée d’application de l’abattement est ramenée de 14 à 8 ans, avec une exonération totale pendant les 5 premières années, puis
un abattement dégressif pour les 3 années suivantes, s’élevant respectivement pour chacune de ces années à 60%, 40% et 20%,
- le plafond de bénéfice exonéré par période de 12 mois est ramené de 100 000 € à 50 000 €. La majoration de ce plafond à hauteur de
5 000 € par nouveau salarié embauché, domicilié dans l’une des zones visées par la loi et employé à temps plein pendant une période
d’au moins six mois n’est pas modifiée. Ces zones sont les ZFU ou l’un des quartiers prioritaires de la politique de la ville-QPPV dont la
liste a été fixée par les décrets 2014-1750 et 1751 du 30.12.2014,
20
- une clause d'emploi ou d'embauche locale est exigée pour les contribuables qui créent ou implantent des activités dans une ZFU à
compter du 1er janvier 2015. L'exonération fiscale n'est plus subordonnée au bénéfice d'une exonération sociale qui, arrivée à échéance
le 31 décembre 2014, n'est pas reconduite. Le bénéfice de l'exonération est subordonné à la condition que, à la date de clôture de
l'exercice ou de la période d'imposition au titre desquels l'exonération s'applique :
- soit le nombre de salariés dont le contrat de travail est à durée indéterminée ou a été conclu pour une durée déterminée d'au
moins douze mois et résidant dans l'une des ZFU ou dans l'un des quartiers prioritaires de la politique de la ville – QPPV - de
l'unité urbaine dans laquelle est située la ZFU soit égal au moins à la moitié du total des salariés employés dans les mêmes
conditions. Les salariés employés à temps partiel sont pris en compte au prorata de la durée du travail prévue à leur contrat ;
- soit le nombre de salariés embauchés à compter de la création ou de l'implantation de l'entreprise et remplissant les mêmes
conditions de contrat de travail et de lieu de résidence que celles visées ci-dessus soit égal au moins à la moitié du total des
salariés embauchés dans les mêmes conditions, au cours de la même période.
- Enfin, à compter du 1er janvier 2016, le bénéfice de l’exonération d’impôt sur les bénéfices sera conditionné à l’existence, au 1er
janvier de l’année d’implantation, d’un contrat de ville, tel que prévu par l’article 6 de la loi 2014-173 du 21 février 2014.
En revanche ne sont pas reconduites à compter du 01.01.2015, les exonérations de cotisations sociales sur les salaires et,
pour les activités non commerciales (secteur médical notamment), les exonérations applicables à la fiscalité locale (CET, taxe
foncière).Toutefois, ces régimes d’exonération en cours jusqu’au 31.12.2014 sont maintenues jusqu’à leur terme.
Enfin, nous vous signalons que la liste des ZFU et leur délimitation sont consultables sur le site Internet (http://sig.ville.gouv.fr) ou
auprès des préfectures, des directions des services fiscaux et auprès des mairies des communes concernées. Les délimitations des
QPPV sont consultables et téléchargeables auprès du Commissariat général à l'égalité des territoires, 5, rue Pleyel, 93200 Saint-Denis
(www.ville.gouv.fr) et sur le Géoportail (www.geoportail.gouv.fr). Lorsque la limite d'un quartier correspond à une voie publique, elle est
réputée suivre l'axe central de cette voie.
Pour plus de renseignements et détails sur l’aménagement du régime d’exonération applicable aux ZFU voir notre
circulaire n°01-01-2015.
35. Régime d’exonération d’impôt sur les bénéfices prévu en faveur des entreprises installées en zone de revitalisation rurale ZRR - Art. 44 sexies et Art. 44 quindecies du CGI
Nous vous rappelons que la loi du 23.02.2005 relative au développement des territoires ruraux a étendu le régime d’exonération
d’impôt pour les implantations d’une activité libérale en zone de revitalisation rurale (ZRR) réalisées depuis 2004. La liste des
communes classées en ZRR (un certain nombre en Moselle, aucune en Alsace) figure en annexe de l’arrêté du 9 avril 2009 complétée
par l’arrêté du 30 décembre 2010 et complétée par l’arrêté du 10 juillet 2013 (JORF n°0160 du 12 juillet 2013 page 11586) lui-même
complété par les arrêtés du 24 juillet 2013 (JORF n°0172 du 26 juillet 2013 page 12442), du 19 décembre 2013 (JORF n°0296 du 21
décembre 2013 page 20842) et du 30 juillet 2014 (JORF n°0176 du 1er août 2014 page 12699). Ce nouveau classement prend effet au
1er juillet 2013. Les listes sont consultables sur le site www.legifrance.gouv.fr. et sur
http://www.observatoire-desterritoires.gouv.fr/observatoire-des-territoires/fr/node/166?mots_search=zrr.
35.1. Article 44 sexies du CGI
En principe, le régime prévoit une exonération totale d’impôt pour les résultats réalisés jusqu’au terme du 23ème mois suivant celui
de la création de l’activité, puis d’un abattement de 75 %, 50 % et 25 % sur les bénéfices réalisés au cours de chacune des trois
périodes de 12 mois suivantes.
Par exception à cette règle, les entreprises nouvelles soumises à un régime réel d’imposition et créées dans les ZRR entre le
01.01.2004 et le 31.12.2009, délai prolongé jusqu’au 31.12.2010 par la loi de finances pour 2010, bénéficient d’une exonération totale
pendant leurs 60 premiers mois d’activité. A l’issue de cette période d’exonération totale, des abattements dégressifs de 60 %, 40 %
puis 20 % s’appliquent respectivement au cours des cinq années suivantes puis des sixième et septième années, et enfin huitième et
neuvième années. Toutefois, depuis le 1er janvier 2007, les entreprises souhaitant bénéficier de ce régime d’exonération doivent remplir
l’ensemble des conditions prévues par le règlement des minimis. En application de ce règlement, le montant maximal de l’avantage en
impôt dont peuvent bénéficier les entreprises au titre du régime d’exonération ne peut excéder 200 000 € par période de trois exercices
fiscaux, compte tenu de toutes les aides perçues par ailleurs (notamment exonération d’impôts locaux, ou de charges sociales) dont
bénéficient les entreprises nouvelles. Les plafonds communautaires précédents, jugés d’une grande complexité, ont été supprimés.
35.2. Article 44 quindecies du CGI
Les entreprises qui sont créées ou reprises entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2014 dans les ZRR mentionnées à
l’article 1465 A du CGI peuvent bénéficier du régime d’allègement d’impôt sur les bénéfices codifié à l’article 44 quindecies du CGI.
L’article 47 de la loi de finances rectificative pour 2014 proroge ce régime d’exonération d’un an, soit jusqu’au 31 décembre
2015.
L’exonération d’impôt sur les bénéfices consiste en une exonération totale pendant une période de soixante mois, suivie d’une
période d’allègement dégressif de 75 %, 50 % puis 25 % par période de 12 mois au cours des 36 mois qui suivent la période
d’exonération totale. Ce dispositif est réservé aux entreprises soumises à un régime réel d’imposition et employant moins de dix
salariés.
Sur délibération des collectivités territoriales concernées, ces entreprises peuvent également être exonérées des impôts locaux
(CFE, CVAE, taxe foncière). L’exonération des impôts locaux porte quant à elle sur une durée comprise entre deux et cinq ans à
compter de l’année suivant celle de la création ou de la reprise de l’entreprise.
Les entreprises souhaitant bénéficier de ce régime d’exonération doivent remplir l’ensemble des conditions prévues par le
règlement des minimis.
36. Régime d’exonération des bénéfices des activités situées dans les bassins d’emploi à redynamiser - BER - CGI art. 44
duodecies :
Les bénéfices provenant d'activités créées par les entreprises dans les bassins d'emploi à redynamiser (BER) (Les deux bassins d'emploi à
redynamiser sont la zone d'emploi de la vallée de la Meuse (région Champagne-Ardenne) et celle de Lavelanet (région Midi-Pyrénées)
(Décret 2007-228 du 20 février 2007 : JO 22)) entre le 1er janvier 2007 et le 31 décembre 2014 peuvent être totalement exonérés d'impôt
21
sur le revenu (Loi 2013-1279 du 29-12-2013 art. 29, I-4°-a). Pour les activités créées à compter du 1er janvier 2014, la durée d'exonération
est ramenée de quatre-vingt-quatre mois à soixante mois (Loi précitée art. 29, I-4°-b).
Sauf délibération contraire des collectivités bénéficiaires, les entreprises implantées dans les bassins emploi à redynamiser (BER)
bénéficient d'une exonération de CFE (CGI art. 1466 A, I quinquies A) et de taxe foncière sur les propriétés bâties (CGI art. 1383 H) d'une
durée de cinq ans. Ces dispositifs sont prorogés jusqu'au 31 décembre 2017.
Pour les entreprises qui exercent une activité non commerciale, il est nécessaire pour pouvoir bénéficier de l'exonération
d'impôt sur les bénéfices, qu'elles soient constituées sous la forme d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés de plein droit
ou sur option. Il en est de même pour les entreprises nouvelles pouvant bénéficier du régime d’exonération prévu à l’article 44 sexies du
CGI.
L’article 66 de la loi de finances rectificative pour 2014 proroge ce régime d’exonération jusqu'au 31-12-2017.
37. Aides soumises à la réglementation relative aux aides de minimis – Rappel
Les aides aux entreprises « de minimis » sont celles que l’Union Européenne n’exige pas de se voir notifier comme aide d’Etat
parce qu’elles ne représentent pas des montants importants, notamment les aides aux PME (exonération d’impôt et de charges
sociales…). Ces aides sont donc soumises à la règle de minimis et régies par un nouveau règlement CE du 15.12.2006 entré en
vigueur depuis le 1er janvier 2007.
Il prévoit notamment que le montant cumulé de ces aides ne doit pas dépasser
200 000 € sur une période de trois exercices fiscaux (le plafond était de 500 000 € sur la période du 01.01.2008 au 31.12.2010).
L’allègement fiscal et/ou social doit être apprécié en termes d’avantage en impôts et en exonération de charges sociales. D’autre
part et conformément aux dispositions du règlement des minimis, les entreprises qui bénéficient des aides, devront dorénavant
souscrire une déclaration, dont le modèle devrait être établi prochainement par l’administration, dans laquelle elles recenseront
l’ensemble des aides de minimis dont elles ont bénéficié sur une période de trois ans. Sont notamment concernés les cabinets
médicaux bénéficiant des régimes ZFU et ZRR.
38. Recettes exonérées – Prix et récompenses (article 92 A du CGI)
La liste des prix et récompenses exonérés d’impôt sur le revenu est limitativement énumérée à l’article 39 A de l’annexe II du CGI.
Le décret n°2014-839 du 24 juillet 2014 complète cette liste. Nous invitons nos lecteurs à consulter cette liste sur
www.legifrance.gouv.fr.
39. Associations Agréées
39.1 Les nouvelles missions des associations agréées – Rappel
Dans son instruction 5 J-1-11 du 3 mars 2011, l’administration commente les dispositions de la loi de finances pour 2009 qui ont
redéfini le rôle des organismes agréés en matière d’assistance et de prévention fiscale.
Cette instruction précise notamment la liste des diligences incombant à une association agréée dans le cadre du contrôle formel
et de l’examen de concordance, de cohérence et de vraisemblance des déclarations de résultats et de chiffre d’affaires (TVA) déposées
par ses adhérents depuis le 1er janvier 2010.
Un compte-rendu doit être adressé à l’adhérent dans un délai de deux mois qui suit la fin des opérations de contrôle qui doivent
elles-mêmes être effectuées dans les six mois de la réception des déclarations par l’organisme agréé. Copie de ce compte-rendu est
également télétransmise à l’administration dans le même délai. Nous attirons plus particulièrement l’attention de nos adhérents sur
l’obligation qui est faite à l’organisme agréé de mentionner dans ce rapport toute anomalie justifiant une demande d’explication à
laquelle l’adhérent n’a pas répondu, ou l’a fait mais de manière insuffisante ou incomplète ou encore lorsque l’adhérent n’a pas transmis
la déclaration rectificative demandée par l’association agréée.
Enfin et comme par le passé, les adhérents encourent une procédure d’exclusion s’ils ne donnent pas suite aux demandes de
corrections ou d’informations qui leur sont adressées par l’organisme agréé.
39.2 Suppression de certains avantages des adhérents à une association agréée
Faisant suite au rapport de la Cour des comptes remis au Parlement en juillet dernier intitulé « Les organismes de gestion
agréés, 40 ans après », les articles 68,70 et 80 de la loi de finances pour 2015 suppriment trois des avantages fiscaux dont
bénéficient les adhérents à une association agréée.
Les autres avantages accordés aux adhérents d'organismes de gestion agréés n'ont pas été remis en cause. Il s'agit :
- de la dispense de majoration de 25 % des revenus déclarés qui s'applique également aux contribuables non-adhérents qui
font appel à un professionnel de l'expertise comptable spécialement autorisé à ce titre par l'administration (CGI art. 158, 7-1) ;
- de l'exemption de majoration fiscale lorsque les nouveaux adhérents révèlent spontanément les insuffisances, inexactitudes
ou omissions que comportent leurs déclarations professionnelles (CGI art. 1755) ;
- de la possibilité de cumuler, la première année de l'adhésion à une association agréée, l'abattement de 3 % sur les recettes
des médecins du secteur 1 et la non-majoration de 25 % de revenus déclarés. La Cour des comptes proposait de supprimer
cet avantage mais cette proposition n'a pas été retenue dans le cadre de la présente loi.
39.2.1 Suppression de la déduction intégrale du salaire du conjoint
Pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 1er janvier 2016, la déduction intégrale du salaire du
conjoint de l'exploitant adhérent à un organisme de gestion agréé (OGA) est supprimée. Le régime est aligné sur celui des nonadhérents, c'est-à-dire une déduction limitée. L'article 69 de la loi relève cette limite de déduction de 13 800 € à 17 500 €. Comme
actuellement, cette limite de déduction (17 500 €) s'applique lorsque les époux sont mariés sous un régime de communauté ou de
participation aux acquêts. En revanche, si les époux sont mariés sous un régime de séparation de biens, le salaire du conjoint est
intégralement déductible dès lors qu'il correspond à une rémunération normale du travail effectivement fourni (BOI-BIC-CHG-40-50-10
n° 210 s). De la même manière, la limitation n'est pas applicable aux salaires versés à un concubin (Rép. Authié : Sén. 17-3-1988 p. 370
n° 9006, non reprise dans Bofip). Concernant les partenaires d'un Pacs, dans la mesure où le régime du Pacs est celui de la séparation
de biens, la déduction du salaire d'un partenaire pacsé devrait, à notre avis, être intégrale sauf si les partenaires d'un Pacs optent pour
un régime d'indivision. Le salaire déductible du conjoint de l'exploitant est imposé dans la catégorie des traitements et salaires dans les
conditions de droit commun.
22
On rappelle que la limite de déduction est annuelle et correspond à un exercice de douze mois pour une durée annuelle de travail
égale à la durée légale. Dès lors, elle doit être adaptée en fonction du temps de travail accompli au cours de l'exercice (BOI-BIC-CHG40-50-10 n° 270). Dans le cas où le conjoint effectue dans l'entreprise un horaire inférieur à la durée légale annuelle de travail, soit
1 607 heures (emploi à temps partiel ou début d'activité en cours d'exercice), cette limite de déduction doit être minorée en fonction de
la durée effective du travail. Lorsque la durée de l'exercice social est inférieure ou supérieure à douze mois, la limite de déduction doit
également être ajustée, au prorata du nombre de jours de l'exercice. La fraction déductible du salaire du conjoint est imposée dans la
catégorie des traitements et salaires. Cette limitation ne s’applique pas aux charges sociales, qui restent intégralement déductibles
(BOI-BIC-CHG-40-50-10, 27 mai 2013, § 240).
Exemple :
Salaire annuel versé en 2016 : 20 000 € ; cotisations sociales correspondantes, par hypothèse : 4 000€.
Salaire déductible pour l’entreprise (que l’entreprise soit adhérente ou non à une AA) : 17 500 € + total des charges sociales
correspondantes.
Revenu correspondant à déclarer par le conjoint au titre des traitements et salaires : 17 500 – 4 000 = 13 500 €.
39.2.2 Suppression de la réduction d’impôt pour frais de comptabilité
Sous certaines conditions, les adhérents à une association agréée pouvaient jusqu’à présent bénéficier d’une réduction d’impôt pour
frais de comptabilité plafonnée à 915 €/an.
La réduction d'impôt pour frais de tenue de comptabilité est supprimée à compter du 1er janvier 2016. En application des
règles de droit commun, ces frais seront déductibles du résultat imposable de l'exploitant dès le premier euro.
39.2.3 Suppression de la réduction du délai de reprise de l’administration fiscale
La réduction du délai de reprise à 2 ans (au lieu de 3 ans) dont bénéficient les adhérents des OGA en matière de bénéfices
professionnels et de TVA est supprimée.
L’ensemble des adhérents d’OGA relève donc désormais du délai de reprise de droit commun de 3 ans. Il en va de même pour les
associés uniques des EIRL, SARL, EARL et des SELARL
Selon le rapport de la Cour des Comptes, la suppression de la réduction du délai de reprise est rendue indispensable en raison de
son effet négatif sur l’efficacité du contrôle fiscal.
Cette mesure s’applique aux procédures de contrôle engagées à compter du 1er janvier 2015.
39.3 Les nouvelles missions des associations agréées – Rappel
Dans son instruction 5 J-1-11 du 3 mars 2011, l’administration commente les dispositions de la loi de finances pour 2009 qui ont
redéfini le rôle des organismes agréés en matière d’assistance et de prévention fiscale.
Cette instruction précise notamment la liste des diligences incombant à une association agréée dans le cadre du contrôle formel et
de l’examen de concordance, de cohérence et de vraisemblance des déclarations de résultats et de chiffre d’affaires (TVA) déposées par
ses adhérents depuis le 1er janvier 2010.
Un compte-rendu doit être adressé à l’adhérent dans un délai de deux mois qui suit la fin des opérations de contrôle qui
doivent elles-mêmes être effectuées dans les six mois de la réception des déclarations par l’organisme agréé. Copie de ce
compte-rendu est également télétransmise à l’administration dans le même délai. Nous attirons plus particulièrement l’attention
de nos adhérents sur l’obligation qui est faite à l’organisme agréé de mentionner dans ce rapport toute anomalie justifiant une
demande d’explication à laquelle l’adhérent n’a pas répondu, ou l’a fait mais de manière insuffisante ou incomplète ou encore
lorsque l’adhérent n’a pas transmis la déclaration rectificative demandée par l’association agréée.
Enfin et comme par le passé, les adhérents encourent une procédure d’exclusion s’ils ne donnent pas suite aux demandes de
corrections ou d’informations qui leur sont adressées par l’organisme agréé.
39.4 La dispense de majoration de 25 % des revenus de source européenne peut s’appliquer dès 2014
☺
La cour administrative d'appel de Paris a jugé que l'administration ne pouvait pas appliquer la majoration de 1,25 aux bénéfices
non commerciaux de source étrangère perçus par un contribuable français adhérent d'une association de gestion agréée (CAA Paris
9-5-2014 n° 11PA03316).
D’autre part, suite à un avis du 26 novembre 2014 par lequel la Commission Européenne avait jugé que la dispense de majoration
de 1.25 réservée aux seuls résultats d'origine française ne répondait pas au principe de liberté d'établissement imposé par le droit
communautaire, l’administration admet désormais que la dispense de majoration s’applique aussi aux revenus européens (c’est-à-dire
provenant d’un Etat membre de l’Union européenne, d’Islande, du Liechtenstein ou de Norvège).
Selon la nature de leur activité exercée à l'étranger, les titulaires de revenus professionnels de source étrangère imposables à
l'impôt sur le revenu en France, ou exonérés mais pris en compte pour le calcul du taux effectif, peuvent adhérer soit à un centre de gestion
agréé, soit à une association agréée, sous réserve que ces revenus proviennent d'un État membre de l'Union Européenne, ou d'un autre
État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de
lutter contre la fraude et l'évasion fiscales. Ce revenu de source européenne bénéficie alors de la non-majoration de 25 %. Ils peuvent
adhérer à un centre de gestion agréé au titre de leur activité commerciale, industrielle, artisanale ou agricole exercée à l'étranger, ou à une
association agréée si leur activité est conforme à la notion de profession libérale définie au considérant 43 de la directive 2005/36/CE
relative à la reconnaissance des qualifications professionnelles. Lorsque l'activité à l'étranger est exercée dans le cadre d'un groupement
ou d'une société mentionné aux articles 8 à 8 quinquies du CGI ou assimilés, l'adhésion doit être effectuée par ce groupement ou cette
société y compris s'il s'agit d'une société ou d'un groupement de droit étranger.
Pour ces adhérents, le contrôle de la déclaration de résultats à réaliser par l'association, au sens de l'article 1649 quater H du CGI,
s'entend d'un contrôle formel de la déclaration des revenus encaissés à l'étranger par un contribuable domicilié en France (imprimé n° 2047
[CERFA n° 11226]. L'association doit vérifier que cette déclaration a été effectivement déposée et correctement servie, en s'assurant
notamment que le détail des revenus (identité du bénéficiaire, pays d'où ils proviennent, nature, montant brut et charges déductibles) est
renseigné dans le tableau prévu à cet effet.
S'agissant des périodes concernées, des obligations des adhérents et des diligences à mettre en œuvre par l'association, les
dispositions habituelles s'appliquent aux revenus de source étrangère. L'association demandera notamment à son adhérent tous
23
documents justifiant le montant du revenu déclaré dans la déclaration n° 2047 (factures, documents comptables, déclarations fiscales et
avis d'imposition étrangers, etc.).
En l’absence d’adhésion à un organisme agréé ou de recours aux services d’un comptable conventionné, la dispense de majoration
peut néanmoins s’appliquer, sous certaines conditions, lorsque les contrôles sont effectués par un certificateur européen qui a conclu une
convention individuelle avec DGFIP selon les modalités prévues au BOI-IR-BASE-10-10-20 no 135 et 137 du 26 janvier 2015.
Dans une mise à jour du 4 février 2015, l’administration vient d’indiquer qu’à titre exceptionnel, les professionnels titulaires de revenus
de source européenne ayant adhéré à un organisme agréé peuvent bénéficier de la non-majoration de 25 % sur ces revenus pour leur
exercice clos en 2014, sous réserve que leur adhésion soit intervenue au plus tard le 30 avril 2015 (BOI-IR-BASE-10-10-20 n°77). La
même tolérance s’applique aux contribuables qui ont recours à un professionnel de l’expertise comptable conventionné ou un certificateur
européen qui a conclu une convention individuelle avec DGFIP selon les modalités prévues au BOI-IR-BASE-10-10-20 n°135 et 137 du 26
janvier 2015, à condition que la signature de la lettre de mission avec ce professionnel ou ce certificateur intervienne avant cette même
date (BOI précité n°137 et 140).
40. Délivrance de l’attestation fiscale par les experts comptables « autorisés » - Rappel
La dispense de majoration de 25 % de la base d’imposition des revenus dont bénéficient les adhérents de centres de gestion et
d’associations agréées est étendue depuis le 1er janvier 2010 aux non-adhérents qui font appel aux services d’un expert-comptable
autorisé par l’administration et ayant conclu avec elle une convention.
ATTENTION !
Malgré le rapprochement opéré, les missions et avantages fiscaux attribués aux experts-comptables « autorisés » et
« conventionnés » ne sont pas équivalents à ceux des associations agréées. Voir le rappel des avantages fiscaux liés à votre adhésion
à une AA qui accompagne notre dossier de dépôt annuel.
41 Changement d’association agréée - Rappel
Depuis le 1er juillet 2012, pour un transfert à une autre Association agréée, la demande doit être validée au plus tard dans les 30
jours qui suivent la démission de l'ancienne Association Agréée (décret n°2012-470 du 11.04.2012).
Pour s’assurer du respect de la condition d’adhésion, la nouvelle Association Agréée demande un justificatif de votre précédente
adhésion. Signalons que, d'une manière générale, s'agissant d'associations Loi 1901, les cotisations sont dues pour toute l'année civile
entamée ; afin d'éviter le paiement de deux cotisations, il est donc préférable d'adhérer en fin d'année civile à la nouvelle avec effet au
1er janvier, puis de démissionner de l'ancienne avant le 31 décembre.
42. Délais de déclaration
Depuis 2009, toutes les déclarations fiscales annuelles des entreprises doivent être souscrites à la même date, fixée par décret
au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai. L’uniformisation des délais susvisée concerne en particulier la déclaration
contrôlée n°2035, la déclaration n°2036 des sociétés civiles de moyens et la déclaration des sociétés immobilières non soumises à
l’impôt sur les sociétés n° 2072 notamment, déclarations habituellement souscrites par les médecins membres d’un organisme agréé.
Dans une information publiée dans son BOFIP en date du 04.02.2015, l’administration signale que pour les entreprises
assujetties à l'IR et celles, soumises à l'IS, qui clôturent leurs comptes au 31 décembre, le conseil de la simplification du 30 octobre
2014 a prévu que les déclarations de la CVAE et la CA12 (déclaration de TVA relative à l'année civile pour les entreprises relevant du
régime simplifié d'imposition) seront alignées sur celles de l'IS et de la déclaration de résultats, sans modification des dates de
prélèvement, afin de permettre le traitement unifié de l'ensemble de ces déclarations. Cinq entreprises sur six sont concernées.
Les dates de dépôts de ces déclarations professionnelles sont donc alignées sur le délai légal de dépôt de la déclaration de
résultats fixé au 2ème jour ouvré qui suit le 1er mai. Le délai supplémentaire de dépôt de 15 jours francs s'appliquant pour les
utilisateurs TDFC (liasse fiscale et déclaration n°1330 CVAE) est donc rapporté afin d'assurer une simultanéité des échéances
déclaratives. Toutefois, en 2015, les entreprises qui le souhaitent pourront en bénéficier pour la dernière fois, à condition d'en
faire la demande lors de leur transmission TDFC, sous forme d'une mention expresse en annexe libre du dépôt.
Parallèlement, afin de permettre une anticipation des transmissions des déclarations de résultats par les contribuables en filière
TDFC, les entreprises peuvent télédéclarer leur déclaration de résultats et leurs annexes dès le début de l'année sur le millésime
précédent. Cette possibilité, qui s'applique immédiatement, pourra être utilisée si l'entreprise, compte tenu de sa situation et des
éventuelles nouveautés légales et réglementaires, n'a pas à transmettre de nouvelles données, créées sur le nouveau millésime 2015
ou si elle complète sa déclaration ultérieurement. L'ensemble de ces mesures ouvre aux entreprises et à leurs experts comptables un
délai beaucoup plus long que celui qu'ils avaient jusqu'ici pour télédéclarer.
43. Obligations déclaratives en cas de décès du contribuable – Rappel
L’article 53 de la loi de finances rectificative pour 2010 du 29 décembre 2010 supprime, depuis l’imposition des revenus 2011,
l’obligation de souscrire dans les six mois de la date du décès la déclaration des revenus de l’année du décès. Cette déclaration peut
donc, depuis cette date, être souscrite dans les délais de droit commun. Ainsi, la déclaration des revenus perçus entre le 1er janvier
2015 et la date du décès, intervenant en 2015, devra être produite en principe début mai 2016. En revanche, l’obligation de déposer la
déclaration d’ISF dans les six mois de la date du décès est maintenue.
44. Généralisation de la téléprocédure
Par étapes successives, le zéro papier s'est imposé progressivement à l'ensemble des entreprises. Le 1er octobre 2014 a marqué
la généralisation de la télétransmission des déclarations de résultats et de TVA à l'ensemble des entreprises soumises à l'IR,
quel que soit le niveau de leur chiffre d'affaires. Un passage obligé pour celles-ci, mais aussi un gain de temps et la possibilité de
mieux gérer leurs échéances fiscales au travers de la consultation de leur compte fiscal.
Jusqu'à présent cantonnée aux entreprises non soumises à l'IS dont le chiffre d'affaires dépasse 80 000 €, l'obligation d'envoi de
la déclaration de résultats (n°2035, n°2036 …) et de ses annexes par télétransmission est étendue à l'ensemble de ces
entreprises pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2014. En pratique, pour la souscription des déclarations BIC, BNC
ou BA, le recours aux téléprocédures est incontournable à compter des échéances de mai 2015.
24
Déjà en 2014, les entreprises redevables de la CVAE étaient tenues de télétransmettre la déclaration de CVAE et de régler en
ligne cette imposition. Le télérèglement, le prélèvement mensuel ou à l'échéance est devenu obligatoire dans tous les cas pour la CFE
(acompte et solde) depuis le 1er octobre 2014. Le paiement dématérialisé de la taxe foncière est obligatoire si le montant à acquitter
excède 30 000 €.
En matière de TVA et depuis le 1er octobre 2014, toutes les entreprises soumises à l'IR sont tenues d'adhérer aux téléprocédures.
L'obligation de télédéclarer et de télépayer la TVA est en effet généralisée. Pour tous les redevables quel que soit leur chiffre d'affaires,
les demandes de restitution de crédit de TVA doivent aussi être transmises par voie électronique. Il en est de même pour toute
demande de remboursement de la TVA supportée par une entreprise française dans un autre État membre de l'Union européenne.
Pénalités pour les entreprises récalcitrantes
Les téléprocédures constituent une obligation et non une option. Elles peuvent être effectuées simplement sur le site
www.impots.gouv.fr au travers d'un espace abonné unique selon deux modes de transmission (EDI en cas de recours à un prestataire
ou EFI). Une seule procédure d'adhésion permet l'accès à tous les services en ligne. Le non-respect de l'obligation de télédéclaration
est passible d'une majoration de 0,20 % du montant des droits correspondant à la déclaration déposée selon un autre procédé
(minimum 60 €) ou, en l'absence de droits, d'une amende de 15 € par document (minimum 60 €, maximum 150 €). Le défaut de
paiement par voie électronique est sanctionné par une majoration similaire.
Pour plus de détail, nous demandons à nos lecteurs de bien vouloir prendre connaissance de notre information « Téléprocédures »
accessible sur notre Site menu ESPACE DOCUMENTAIRE onglet Circulaires.
45. Centres de formalité des entreprises - Rappel
Un nouveau portail a été lancé le 16 septembre 2013 « guichet-entreprises.fr ». Cette plateforme vise à faciliter la création
d’entreprise et à simplifier la vie des entrepreneurs. Des conseils détaillés sont proposés sous l’onglet « les 10 étapes de la création
d’entreprise », dont le répertoire 6 qui permet de connaître l’ensemble des aides auxquelles une activité est éligible.
46. Seuil d’application de l’obligation de paiement par chèque
Le seuil au-delà duquel une dette doit être payée par chèque ou moyen assimilé est fixé, depuis le 17.06.2010, à 3 000 € lorsque
le débiteur a son domicile fiscal en France ou agit pour les besoins d’une activité professionnelle et à 15 000 € lorsque le débiteur justifie
qu’il n’a pas son domicile fiscal en France et n’agit pas pour les besoins d’une activité professionnelle. Malgré l’annonce
gouvernementale du 11.02.2013, ces seuils qui devaient fin 2013 être abaissés respectivement à 1 000 € et 10 000 € n’ont pas encore
été modifiés.
Le paiement des traitements et salaires doit également, au-delà d'un montant mensuel fixé à 1 500 €, être effectué par chèque
barré ou par virement à un compte bancaire ou postal ou à un compte tenu par un établissement de paiement ou un établissement de
monnaie électronique fournissant des services de paiement.
Ces dispositions ne s'appliquent pas aux paiements effectués entre personnes physiques n'agissant pas pour des besoins
professionnels, aux paiements réalisés par des personnes incapables de s'obliger par chèque ou par un autre moyen de paiement et
par celles n'ayant pas de compte de dépôt ainsi qu'aux paiements des dépenses des collectivités publiques.
Par ailleurs, les paiements effectués ou reçus par un notaire pour le compte des parties à un acte reçu en la forme authentique et
donnant lieu à publicité foncière doivent être assurés par virement au-delà d'un montant fixé à 3 000 € depuis le 1er janvier 2015.
Les infractions à l'ensemble de ces obligations sont punies d'une amende égale au maximum à 5 % des sommes payées selon des
modalités non autorisées. Cette amende incombe au débiteur mais le créancier est solidairement responsable du paiement.
A.B. DISPOSITIONS SPECIFIQUES APPLICABLES AUX SOCIETES
47. Nouveaux modèles K et K bis - Rappel
Depuis le 1er novembre 2013, les extraits du registre du commerce et des sociétés (RCS) délivrés par les greffes des tribunaux de
commerce doivent correspondre à de nouveaux modèles fixés par le Comité de coordination du registre du commerce et des sociétés
(CCRCS).
Ces extraits, appelés communément extraits K pour les personnes physiques et extraits K bis pour les personnes morales,
permettent aux professionnels de justifier de leur immatriculation au RCS et constituent le seul document officiel et légal attestant de
l’existence juridique d’une entreprise commerciale.
Pour obtenir un extrait K ou Kbis concernant une entreprise immatriculée en France, il faut s'adresser au greffe du tribunal du
commerce dont dépend l'entreprise (ou de la chambre commerciale du tribunal d'instance ou de grande instance en Alsace et en
Moselle).
L'extrait est délivré et certifié par le greffier. La commande peut se faire directement en ligne, sauf pour les entreprises dont le
siège social est situé en Alsace ou en Moselle.
48. L'obligation d'enregistrer les actes de constitution des sociétés est supprimée
L'article 24 de la loi de simplification des entreprises 2014-1545 du 20 décembre 2014 (JO 21 p. 21647 s.) supprime l'obligation
faite par l'article 635, 1-5° du CGI d'enregistrer les actes constatant la formation des sociétés. Puisque l'obligation d'enregistrement est
supprimée, les actes constitutifs de société qui comportent des immeubles ne sont plus dans le champ de la formalité fusionnée. Ils
restent toutefois soumis à la formalité de publicité foncière.
La mesure entre en vigueur le 1er juillet 2015 selon des modalités à définir par décret.
49. Plus-value de cession de parts d’une SCP incidence du rachat par la société des parts d'un autre associé - Rappel
La cour administrative d'appel de Douai juge que le remboursement d'un emprunt contracté pour le rachat de ses propres titres par
une SCP doit être ajouté au prix de revient des parts des autres associés pour le calcul de la plus-value de cession (CAA Douai 30-52013 n° 11DA007204).
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50. Sociétés de personnes – Attribution des résultats au profit d’associés sortants - Rappel
Dans sa décision du 28.03.2012, le Conseil d’Etat juge que la modification par convention des règles de répartition des bénéfices
prévues par le pacte social est sans incidence sur la règle de principe réservant l’imposition des bénéfices entre les seules mains des
associés présents à la clôture de l’exercice. Cette décision va dans le même sens que la doctrine administrative. Il n’est donc pas
possible par une modification du pacte social intervenant avant la clôture de l’exercice d’attribuer tout ou partie des résultats pour
l’assiette de l’impôt à des personnes physiques ou morales autres que celles qui ont la qualité d’associé à la date de clôture. La seule
exception à ce principe découle de dispositions légales expresses, notamment celle prévue par l’article 93 B du CGI, qui autorisent les
sociétés de personnes exerçant une activité professionnelle non commerciale (SCP de médecins notamment) à arrêter un résultat
intermédiaire en vue de déterminer la quote-part de celui-ci imposable au nom d’un associé sortant.
51. Plus-value d’apport en société d’une entreprise - Rappel :
Selon un arrêt de la CAA de Paris du 28.04.2012, une réduction de capital prévoyant un remboursement en numéraire à l’associé
est assimilable à un rachat partiel et met fin au report d’imposition de la plus-value d’apport de l’article 151 octies du CGI.
52. Apport de titres en société réalisé par les exploitants individuels et les associés de sociétés de personnes - Rappel
La loi de finances rectificative pour 2007 a instauré un report d’imposition applicable aux plus-values résultant d’apport, à une
société soumise ou non à l’IS, de titres nécessaires à l’activité, réalisé à compter du 1er janvier 2007. Deux régimes distincts sont mis en
place : l’un en faveur des apports de titres inscrits au registre des immobilisations et codifié sous le nouvel article 151 octies B du CGI,
l’autre en faveur des participations, assimilées à des éléments d’actif professionnel, détenues par un associé exerçant son activité
professionnelle dans une société soumise au régime des sociétés de personnes (parts de SCP notamment) ; cette dernière disposition
étant codifiée sous le IV bis nouveau de l’article 151 nonies du CGI.
Seuls les évènements caractérisant une rupture définitive des liens entre l’apporteur et les titres apportés mettent fin au report.
L’exonération de la plus-value en report d’imposition peut être définitive en cas de départ à la retraite réalisé dans les conditions
prévues à l’article 151 septies A du CGI. A l’instar de ce qui est prévu à l’article 151 octies du CGI (apport en société d’une entreprise
individuelle) l’apporteur et la société bénéficiaire de l’apport doivent respecter certaines obligations déclaratives.
53. Maintien des reports d’imposition des plus-values en cas d’opérations successives - Rappel
L’article 151-0 octies au CGI (loi de finances pour 2010) permet le maintien des reports et sursis d’imposition prévus aux articles
151 octies à 151 nonies du même Code en cas de réalisation d’une seconde opération qui ouvre droit à un nouveau report ou sursis
d’imposition de la plus-value constatée. Dans ce cas et si le contribuable se place effectivement sous ces régimes, le report
d’imposition de la première plus-value est maintenu. Cette possibilité existait déjà pour un certain nombre de cas, mais le présent article
érige en règle générale le maintien des reports d’imposition prévus aux articles 151 octies à 151 nonies du CGI. En application de
l’article 151-0 octies, il est mis fin au report d’imposition de la plus-value initiale dès lors que la seconde plus-value devient imposable y
compris si celle-ci bénéficie d’une exonération.
Le présent article s’applique à l’impôt sur le revenu dû au titre de 2009 et des années suivantes.
54. La transformation d'une société de fait en SCP entraîne la création d'une personne morale nouvelle - Rappel
La transformation d'une société créée de fait, qui n'est pas une personne morale, en une société de droit dotée de la personnalité
juridique, telle qu'une société civile professionnelle (SCP), entraîne la création d'une personne morale nouvelle.
CE 20 décembre 2013 n° 349787, 10e et 9e s.-s., H.
55. Déficit des sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés (SEL notamment) - Rappel
La seconde loi de finances rectificative pour 2011 plafonne les montants des déficits qui peuvent être reportés en avant ou en
arrière pour les exercices clos à compter du 21 septembre 2011. Elle restreint par ailleurs les possibilités de report en arrière des
déficits.
Ainsi, en cas de report en avant des déficits, le déficit constaté au titre d’un exercice par une société passible de l’IS ne peut être
déduit du bénéfice de l’exercice suivant que dans la limite d’un montant de 1 M €, majoré d’un % du bénéfice excédant ce seuil. La
fraction du déficit qui ne peut être imputée est reportable sur les exercices suivants et imputable selon les mêmes modalités. Comme
auparavant, ce report peut être effectué sans limitation de durée. Ces nouvelles modalités de report des déficits concernent non
seulement les déficits subis au titre de l’exercice clos à compter du 21 septembre 2011, mais également le stock de déficits encore un
report à la clôture de l’exercice précédent. Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2012, la loi de finances pour 2013
durcit la règle du plafonnement du report en avant des déficits. Le déficit constaté au titre d’un exercice ne pourra être déduit du
bénéfice de l’exercice suivant que dans la limite d’un montant de 1 M €, majoré de 50 % et non plus 60 % du bénéfice de l’exercice
excédant ce seuil. Bien entendu, la fraction du déficit non imputée est reportable sur les exercices suivants sans limite de durée, mais
selon les mêmes modalités ci-avant précisées.
En cas de report en arrière des déficits, l’option pour le report en arrière n’est admise que dans la limite du montant le plus faible
entre le bénéfice déclaré au titre de l’exercice précédent et un montant de 1 M €. Par ailleurs, le bénéfice d’imputation est limité au
bénéfice de l’exercice précédent. La fraction de déficit non admise au titre du report en arrière demeure reportable en avant sur les
exercices bénéficiaires suivants.
56. L’imposition forfaitaire annuelle (IFA) est supprimée - Rappel
La suppression de l’imposition forfaitaire annuelle des sociétés (IFA) est entrée en vigueur depuis le 1er janvier 2014. Initialement
prévue pour le 1er janvier 2011, cette suppression avait été reportée en 2014 (art. 20 de la loi de finances pour 2011).
57. Paiement du solde de l’impôt sur les sociétés - Rappel
L’article 20 de la loi de finances rectificative pour 2013, prévoit, à compte du 1er janvier 2014, le report au 15 mai de la date limite
de dépôt du relevé de solde de l'impôt sur les sociétés pour les entreprises dont l'exercice coïncide avec l'année civile.
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58. Contribution additionnelle à l’IS de 3% sur les montants distribués - Rappel
Il est institué une contribution additionnelle à l’impôt sur les sociétés de 3% sur les montants distribués à compter du 17 août 2012
(dividendes notamment) par les sociétés et autres structures passibles de cet impôt en France. Toutefois, sont expressément exclues
du champ d’application de cette contribution les PME (au sens de la législation communautaire) notamment, c’est-à-dire les entreprises
qui occupent moins de 250 personnes et dont le chiffre d’affaires annuel n’excède pas 50 millions d’euros ou dont le total du bilan
annuel n’excède pas 43 millions d’euros. Les SEL des professions médicales devraient donc en majorité être dispensées de cette
nouvelle contribution codifiée à l’article 235 ter ZCA du CGI.
59. L’entreprise individuelle à responsabilité limitée – EIRL - Rappel
59.1. Aménagement du régime fiscal
Suite à l’adoption de la première loi de finances rectificative pour 2011, les EIRL créées depuis le 31 juillet 2011 sont imposées
de plein droit comme des entreprises individuelles. La transformation d’une entreprise individuelle en EIRL est donc neutre au plan fiscal
et n’entraîne donc plus les conséquences de la cessation fiscale de l’entreprise individuelle. Aucune plus-value n’est donc constatée à
raison des biens inscrits au patrimoine d’affectation de l’EIRL.
La transformation d’une entreprise individuelle en EIRL ou la création d’une EIRL ne sera assimilée à une EURL uniquement si
une option est exercée par l’entrepreneur, laquelle vaut option à l’impôt sur les sociétés. D’autre part, lorsque cette option est exercée,
l’affectation des biens nécessaires à l’exercice de l’activité professionnelle et provenant de biens appartenant au patrimoine privé est
soumise au régime de neutralité fiscale dit des « biens migrants ».
Pour concilier obligations comptables et fiscales, l’EIRL peut opter pour la détermination de son résultat imposable à partir des
créances acquises et des dépenses engagées conformément à l’article 93 A du CGI (Réponse Roubaud : AN 17-5-2011 p 5106 n°
79162).
59.2. Inscription des biens transférés au patrimoine d’affectation
Comme on l’a vu, en l’absence d’option pour l’assimilation à l’EURL, la création d’une EIRL ou la transformation d’une entreprise
individuelle en EIRL est fiscalement neutre.
Le décret n° 2012-122 du 30 janvier 2012 apporte des précisions sur la valeur d’inscription des biens au premier bilan d’ouverture
de l’EIRL en cas de transformation d’une entreprise individuelle en EIRL qui n’opte pas pour l’assimilation à l’EURL.
On rappelle que la création d’un patrimoine d’affectation suppose d’établir une déclaration d’affectation qui indique notamment la
valeur vénale ou la valeur d’utilité des biens affectés. Cette valorisation « juridique » de ces biens pouvait donc entraîner une variation
d’actif net positive imposable sur le fondement de l’article 38,2 du CGI.
Ainsi, le décret susvisé précise que l’entrepreneur relevant d’un régime réel d’imposition et transformant son entreprise
individuelle en EIRL mentionnera également dans la déclaration d’affectation la valeur nette comptable des éléments constitutifs du
patrimoine affecté, ne générant ainsi aucune plus-value taxable. C’est également cette valeur nette comptable qui est retenue pour
l’établissement des comptes de l’EIRL (article R 526-10-2 du Code du Commerce).
Ce même décret définit également la notion de biens nécessaires à l’activité, qui doivent toujours faire l’objet d’une affectation à
l’activité professionnelle : équipements par nature professionnelle, droit de présentation de la clientèle notamment. Par ailleurs, il impose
une information des tiers sur le lieu où a été déposée la déclaration d’affectation du patrimoine lorsque l’EIRL s’est immatriculée à un
nouveau registre suite à un transfert de son siège notamment.
Ces nouvelles dispositions s’appliquent depuis le 1er février 2012 et ont été commentées dans une instruction fiscale n°4 A-4-12
du 09.03.2012.
La loi Pinel du 18 juin 2014 est venue simplifier sur plusieurs points le régime de l'entreprise individuelle à responsabilité
limitée (EIRL).
En cas de transformation d'une entreprise individuelle en EIRL
L'entrepreneur individuel qui choisit le régime de l'EIRL peut désormais présenter le bilan de son dernier exercice comme le bilan
d'ouverture de l'EIRL. À une condition : le bilan du dernier exercice doit être clos depuis moins de 4 mois à la date de dépôt de la
déclaration. La déclaration d'affectation retient alors, pour les besoins de la détermination de la consistance du patrimoine affecté
tel que figurant dans l'état descriptif, l'ensemble des éléments inscrits au bilan du dernier exercice clos de l'entrepreneur
individuel ainsi que les opérations intervenues depuis la date du dernier exercice clos.
En cas de déménagement de l'EIRL
En cas de changement de domiciliation de l'EIRL en cours d'activité entraînant un changement de registre, la déclaration
d'affectation du patrimoine et l'ensemble des autres actes et documents du dossier de l'EIRL seront transférés par l'ancien
registre, gratuitement et par voie électronique, au nouveau registre. Ce transfert s'effectue sans nouvelle vérification des pièces.
Cette nouvelle règle entrera en vigueur à une date fixée par décret et au plus tard le 19 juin 2015.
Publicité du bilan de l'EIRL
Autre nouveauté depuis le 20 juin 2014 : seul le bilan de l'EIRL, et non l'ensemble des comptes annuels, est déposé et annexé
chaque année au registre légal de dépôt de la déclaration d'affectation de son patrimoine. Le dépôt du bilan a pour conséquence
l'actualisation de la composition du patrimoine affecté. Cette publicité annuelle permet d'informer les tiers et les créanciers sur
l'évolution et la composition du patrimoine affecté.
59.3. Régime social des dividendes
Afin de limiter les stratégies d’optimisation sociale lorsque l’EIRL opte pour l’impôt sur les sociétés, le législateur a encadré le
dispositif en prévoyant l’assujettissement d’une fraction des dividendes perçus par l’entrepreneur individuel, en s’inspirant du dispositif
mis en place pour les SEL. Ainsi, est soumise à cotisations et contributions sociales, la part des bénéfices que l’entrepreneur
appréhende sous forme de dividendes excédant :
- 10 % de la valeur des biens du patrimoine affecté constaté en fin d’exercice ;
- ou 10 % du montant du bénéfice net (défini par l’article 38 du CGI) si ce dernier montant est supérieur.
Ce dispositif a été repris à l’identique par l’article 37 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2012.
27
Le décret du 8 novembre 2011, vient préciser que, pour l’application de ces dispositions :
- le montant de la valeur des biens du patrimoine affecté correspond à leur valeur brute, déduction faite des encours et emprunts
y afférents, appréciés au dernier jour de l’exercice précédant la distribution des dividendes ;
- le bénéfice correspond à celui de l’exercice précédant la distribution des dividendes.
Ces dispositions sont entrées en vigueur le 11 novembre 2011.
59.4. Adaptation de la procédure de faillite civile au statut de l’EIRL
Pour tenir compte de la spécificité du droit applicable en Alsace et Moselle, les parlementaires ont adapté le régime de la faillite
civile, spécifique au droit local alsacien-mosellan, pour tenir compte de la création de l’EIRL par la loi du 15 juin 2010.
Ainsi l’article 55 de la loi n° 2011-1862 du 13 décembre 2011 dispose expressément que les EIRL domiciliées dans les
départements du Haut-Rhin, Bas-Rhin et Moselle peuvent elles aussi relever du régime de la faillite civile, dès lors que leur activité est
exclusivement exercée avec affectation de patrimoine. Pour autant, la faillite civile ne concerne que les biens, droits ou obligations non
affectés au patrimoine professionnel des intéressés et les créanciers et contrats en cause en dehors du patrimoine d’affectation.
59.5. Précisions sur les obligations de déclaration des comptes bancaires des
EIRL
En application d’un arrêté du 7 novembre 2011, les déclarations d’ouverture, de clôture ou de modification de comptes
bancaires exclusivement dédiés à une activité professionnelle à laquelle un patrimoine a été affecté, doivent comporter les
renseignements suivants :
- la dénomination de l’EIRL
- la forme juridique
- et l’adresse à laquelle l’activité professionnelle est exercée.
60. Les sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires – SISA - Rappel
Les sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires (SISA) mentionnées à l'article L 4041-1 du Code de la santé publique,
créées par l’article 1er de la loi 2011-940 du 10 août 2011, sont constituées entre professionnels de santé (personnes physiques) et ont
pour objet la mise en commun de moyens pour faciliter l’exercice de l’activité professionnelle de chacun des associés et l’exercice en
commun d’activités de coordination thérapeutique, d’éducation thérapeutique ou de coopération entre les professionnels de santé.
L’article 44 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2008 ayant prévu que les rémunérations de nature forfaitaire,
versées en sus de l’acte médical et rémunérant le temps passé à la coordination des soins et à l’éducation thérapeutique, doivent être
versées à la structure (SCM, GIE, associations) qui regroupe les professionnels de santé, il est apparu que les structures de ce type,
n’étaient pas adaptées à ce mode de rémunération et pouvaient se voir imposer à l’impôt sur les sociétés. D’autre part, la participation
possible de pharmaciens à des SISA, activité de nature commerciale, est de nature à exclure ces sociétés du régime fiscal des sociétés
de personnes conformément au 1° de l’article 8 du CGI.
Aussi, l’article 36 de la quatrième loi de finances rectificative pour 2011 :
- définit le régime fiscal des SISA et les soumet au régime des sociétés de personnes en ajoutant un 7° à l’article 8 du CGI. Aussi,
les résultats de la SISA seront en toute hypothèse soumis à l’impôt sur le revenu entre les mains des professionnels de santé associés
à proportion de leurs droit dans cette société ;
- régularise le régime fiscal des structures (SCM, GIE, associations) utilisées avant la création des SISA en les soumettant au
régime des sociétés de personnes à condition qu’elles se transforment en SISA avant le 30 juin 2012 ;
- assure la neutralité fiscale de la transformation de ces structures (SCM, GIE, associations) en SISA sous réserve que cette
opération de transformation soit réalisée avant le 30 juin 2012.
Les structures qui exerçaient les activités de ces sociétés avant leur création (SCM, associations, GIE) et qui ont participé dès
2010 ou 2011 aux expérimentations sur les nouveaux modes de rémunération prévues à l'article 44 de la loi 2007-1786 du 19-12-2007
relèvent également du régime des sociétés de personnes si leur transformation en SISA est intervenue au plus tard le 29 juin 2012.
Cette transformation a pu être opérée sans entraîner les conséquences d'une cessation d'entreprise si aucune modification n'a été
apportée aux écritures comptables.
Les SISA relèvent donc, sauf exception, du régime fiscal des sociétés de personnes (sans possibilité d'option pour l'IS). Les
bénéfices réalisés par les SISA sont imposés au nom de chacun des professionnels de santé associés, à proportion de leurs droits dans
ces sociétés, à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (cas notamment du pharmacien), ou
celle des bénéfices non commerciaux (cas en principe des autres professionnels de santé, les médecins notamment).
En ce qui concerne le régime de TVA susceptible de s’appliquer aux SISA voir § 68.
Le régime fiscal des SISA a été commenté par l’administration dans son instruction n°4 F-2-12 du 23.03.2012 et sous son BOIBIC-CHAMP-70-20-90.
A.C. TAXE SUR LES SALAIRES
61. Aménagement de la taxe sur les salaires - TS
Pour les rémunérations versées à compter du 1er janvier 2013, la loi de financement de la sécurité sociale pour 2013 a
aménagé sur deux points la taxe sur les salaires :
-
Elle aligne l’assiette de la taxe sur les salaires sur celle de la CSG. En conséquence, doivent également être soumises à la
taxe, et dès le premier euro, les sommes allouées aux salariés au titre des régimes légaux d’épargne salariale (participation,
intéressement, abondements aux plans d’entreprise), ainsi que les contributions patronales destinées au financement des
prestations de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire.
Cette mesure impacte donc le secteur médical et les médecins en particulier.
-
Elle renforce le caractère progressif de la taxe.
28
L'article 2 de la loi n° 2013-1278 de finances pour 2015 a modifié le barème de l'impôt sur le revenu (IR). Conformément aux
dispositions du 2 bis de l'article 231 du CGI qui alignent le barème de la TS sur celui de l'IR, le barème de la TS pour 2015 a été
modifié en conséquence :
Rémunérations individuelles annuelles
Taux applicable
Fraction inférieure ou égale à 7 705 €
4,25 %
Fraction supérieure à 7 705 € et inférieure ou égale à 15 385 €
8,50 %
Fraction supérieure à 15 385 € et inférieure ou égale à 151 965 €
13,60 %
Fraction supérieure à 151 965 €
20 %
On rappellera que les taux majorés, y compris donc le nouveau taux de 20 %, ne s’appliquent pas dans les DOM.
62. Taxes sur les salaires - Franchise et décote
L’article 67 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 a augmenté, de manière sensible, les montants de la franchise
et de la décote de la taxe sur les salaires à raison des rémunérations versées à compter du 1er janvier 2014.
Le montant annuel en-deçà duquel la taxe sur les salaires n’est pas due est porté de 840 € à 1 200 €. Les bénéficiaires de cette
franchise sont dispensés du dépôt de la déclaration annuelle de liquidation et de régularisation n° 2502.
La décote quant à elle est portée de 1 680 € à 2 040 €. Ainsi, lorsque le montant annuel de la taxe est supérieur à 1 200 € sans
excéder 2 040 €, la taxe exigible fait l’objet d’une décote égale aux ¾ de la différence entre 2 040 € et ce montant.
63. Taxe sur les salaires : généralisation du télérèglement - Rappel
A compter de la taxe due sur les rémunérations versées en 2015, l'article 20 de la loi de finances rectificative pour 2013 étend à
l'ensemble des redevables de la taxe sur les salaires l'obligation de télérégler, et donc de télédéclarer, cette taxe.
On rappelle que la périodicité des règlements de la taxe sur les salaires, fixée par le décret n° 2012-1464 du 26.12.2012, varie en
fonction du montant total de la taxe acquittée au titre de l'année précédente :
- si le montant total de taxe acquittée au titre de l'année précédente est supérieur à 10 000 €, la taxe est versée mensuellement, dans
les quinze premiers jours du mois suivant celui du paiement des rémunérations. Pour les employeurs dont le montant de la taxe
acquittée en 2014 excédera ce seuil, l'obligation de télérèglement s'appliquera donc à compter de février 2015 au titre des
rémunérations versées en janvier 2015 ;
- si ce montant est compris entre 4 000 € et 10 000 €, la taxe est versée trimestriellement, dans les quinze premiers jours du trimestre
suivant celui du paiement des rémunérations. L'obligation de télérèglement s'appliquera donc, dans ce cas, à compter d'avril 2015 au
titre des rémunérations versées au premier trimestre 2015 ;
- si ce montant est inférieur à 4 000 €, la taxe est versée annuellement, dans les quinze premiers jours de l'année suivant celle du
paiement des rémunérations. L'obligation de télérèglement concernera, dans cette dernière hypothèse, le règlement effectué en janvier
2016 au titre des rémunérations versées en 2015.
A.D. TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE – TVA
64. Réforme des taux de TVA au 1er janvier 2014 - Rappel
Depuis le 1er janvier 2014, les taux de TVA (taxe sur la valeur ajoutée) sont modifiés (loi de finances rectificatives pour 2013) :
- le taux normal, qui s’applique à la majorité des biens et des prestations de service, passe de 19,6 % à 20 % ;
- le taux intermédiaire, qui concerne notamment la restauration, la vente de produits alimentaires préparés, les transports, les travaux
de rénovation dans les logements anciens, est relevé de 7 % à 10 % ;
- le taux applicable en Corse passe de 8 % à 10 %.
- le taux réduit, applicable aux produits considérés comme de première nécessité (produits alimentaires, boissons sans alcool, cantine
scolaire et énergie) et spectacle vivant (théâtre, concert, cirque), reste fixé à 5,5 %. Il s’applique également aux travaux d’amélioration
énergétique des logements de plus de 2 ans.
Taux normal
Taux intermédiaire
Taux réduit
Taux légal Régime
jusqu’en 2013
Taux légal Régime à
compter de 2014
Coefficient multiplicateur pour un prix HT
Coefficient de
conversion
Taux sur prix TVA
comprise
19,6 %
7%
5,5 %
20 %
10 %
5.5 %
1,2
1,1
1,055
0,833
0,909
0,948
16,667 %
6,542 %
5,213 %
A noter que les autres taux applicables en Corse (13 %, 2.1 % et 0.9 %) ainsi que les taux applicables dans les DOM (8.50 % et
2.10 %) ne pas modifiés. Quant au taux particulier de 8 % applicable en Corse à certaines opérations, il est relevé à 10 %. Enfin, le taux
de 2.10 % applicable notamment aux publications de presse et aux médicaments remboursables par la sécurité sociale reste inchangé.
Le législateur a retenu des dispositions d’entrée en vigueur les plus favorables possibles pour les opérateurs et les
consommateurs.
Ainsi, les augmentations des taux (20 % et 10 %) s’appliquent en principe aux opérations dont le fait générateur intervient à
compter du 1er janvier 2014, c’est-à-dire aux biens livrés à compter du 1er janvier 2014 et aux prestations de services dont l’exécution
intervient à compter de cette même date. Par dérogation à ces principes, les sommes encaissées avant le 1er janvier 2014 au titre
d'opérations dont le fait générateur intervient à compter de cette date demeureront soumises aux anciens taux (7 %, 19,6 %, ou 8 %
s'agissant de la Corse) si ces encaissements donnent lieu à exigibilité de la TVA. Il en sera notamment ainsi, dans le cas général, des
sommes encaissées avant le 1er janvier 2014 au titre des prestations de services exécutées après cette date. Bien entendu, les
encaissements pour lesquels la TVA est exigible à compter du 1er janvier 2014 mais qui correspondent à des opérations dont le fait
générateur intervient avant cette date demeureront également soumis aux anciens taux.
29
65. Seuil de la franchise en base de TVA- Rappel
Pour les prestations de services, les seuils de recettes applicables à compter du 1er janvier 2014 pour bénéficier de la franchise
en base de TVA sont fixés à :
- 32 900 € pour la limite ordinaire
- 34 900 € pour la limite majorée
Ces seuils étant actualisés tous les trois ans, la prochaine révision triennale prendra effet à compter du 1er janvier 2017.
A noter que le chiffre d'affaires réalisé par un assujetti au titre d'une année durant laquelle il a bénéficié de la franchise en base
est nécessairement hors TVA. Il ne peut pas être diminué d'une TVA fictive pour le confronter au seuil au-delà duquel la franchise cesse
de s'appliquer (CE 13-2-2013 n° 342197).
66. Régime simplifié de TVA
A compter du 1er janvier 2015, les modalités de détermination du régime simplifié en matière de TVA sont modifiées. Le chiffre
d'affaires à prendre en compte pour l'application du régime simplifié est celui réalisé au titre de l'année civile précédente et non plus le
chiffre d'affaires réalisé pendant l'année. Depuis le 1er janvier 2014, les limites d'application du régime réel simplifié (BIC et TVA) sont
portées à 783 000 € (ventes de marchandises à emporter ou à consommer sur place et prestations d'hébergement) et 236 000 € (autres
prestations de services). Lorsque le chiffre d'affaires d'une entreprise s'élève au-dessus des limites du régime simplifié d'imposition, ce
régime demeure applicable au titre de la première année de dépassement que si le chiffre d'affaires, éventuellement ajusté au prorata
du temps d'exploitation au cours de l'année civile, n'excède pas une limite majorée fixée à 863 000 € hors taxes (entreprises dont
l'activité est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le
logement) ou 267 000 € hors taxes (autres entreprises). Les seuils sont actualisés tous les trois ans et la première révision triennale
interviendra à compter du 1er janvier 2017.
D’autre part et à compter de cette même date, les critères pour déterminer si une entreprise relève ou non du régime simplifié de
TVA ne sont plus fonction du seul chiffre d'affaires réalisé, mais dépendent également du montant total de TVA due annuellement au
Trésor public. Ainsi, les modalités de déclaration et de paiement des entreprises dont le chiffre d'affaires est inférieur aux limites prévues
par l'article 302 septies A du CGI seront différentes selon que le montant de taxe exigible au titre de l'année précédente excède ou non
15 000 €.
Si le montant de la TVA exigible au titre de l'année précédente dépasse 15 000 € (ligne 28 de la CA12), les entreprises
concernées relèveront du régime réel normal d'imposition TVA : elles devront déposer une déclaration mensuelle de TVA (modèle CA3)
et s'acquitter de la taxe exigible en même temps. Ainsi ces entreprises devront calculer et payer mensuellement leur TVA selon le mode
réel, alors même que leur chiffre d'affaires n'excède pas les limites du régime simplifié. Elles ne seront plus tenues au dépôt d'une
déclaration annuelle CA12/CA12E.
L’entreprise n’ayant une connaissance précise du dépassement du seuil de 15 000 € qu’au moment du dépôt de la déclaration
annuelle CA12 relative au dernier exercice, l’Administration admet par tolérance, que la première déclaration mensuelle CA3 soit
déposée au titre de la période d’imposition qui court du 1er jour de l’exercice jusqu’au mois limite de dépôt de la déclaration annuelle.
Ainsi, pour une entreprise clôturant l’exercice le 31 décembre, elle dépose le 5 mai 2015 sa déclaration CA12 relative à l’exercice clos
au 31 décembre 2014 et le montant de « TVA due » figurant en ligne 28 est supérieur à 15 000 €. Elle doit alors télétransmettre au plus
tard entre le 15 et le 24 juin 2015 (en fonction de sa date limite de dépôt prévue à l’article 39 de l’annexe IV au CGI) une déclaration
CA3 portant sur la période du 1er janvier au 31 mai 2015 (déclaration relative au mois de mai 2015).Elle déclare ensuite la TVA tous les
mois.
Si, en revanche, le montant de la TVA exigible au titre de l'année précédente n'excède pas 15 000 €, les entreprises concernées
continueront de bénéficier du régime simplifié en matière de TVA. A cet égard, ces entreprises resteront tenues au dépôt d'une
déclaration annuelle.
Les règles relatives aux acomptes sont également modifiées à compter de l’année 2015. En effet, les acomptes seront non plus
trimestriels, mais semestriels : ils seront versés en juillet et en décembre et seront égaux respectivement à 55 % et 40 % de la taxe due
au titre de l'exercice précédent et calculée sur la ligne 57 de la déclaration CA12 déposée au titre de l’exercice précédent (hors TVA sur
immobilisations). Ces acomptes seront donc, en pratique, calculés sur la base de la dernière déclaration annuelle déposée par les
redevables. La dispense du versement d'acomptes sera également maintenue lorsque le montant de taxe annuelle exigible est inférieur
à 1 000 €.
Le crédit de TVA peut être remboursé s’il est constitué par de la TVA sur investissements et s’il est au moins égal à 760 €. Cette
demande est formulée à l’appui du formulaire n° 3519. Le décret n° 2014-1686 du 29 décembre 2014 a modifié les modalités de
remboursement des crédits de TVA sur investissements. Ainsi, l’entreprise, qui clôture son exercice le 31 décembre, détermine sa
situation réelle au titre du premier semestre de l’année N (1er janvier au 30 juin) et reporte les éléments permettant de déterminer le
montant du crédit de TVA sur investissements sur le relevé d’acompte n° 3514 de juillet de l’année N. En revanche, elle n’a pas la
possibilité de demander un remboursement de crédit de TVA sur investissements à l’appui du relevé d’acompte de décembre de l’année
N, la demande s’effectue directement sur la déclaration annuelle CA12 (déposée au plus tard le 2e jour ouvrés suivant le 1er mai de
l’année N+1).
67. Assujettissement à la TVA sur les actes de médecine et de chirurgie esthétique
Suite à un rescrit du 10 avril 2012 mis à jour par un second publié le 27 septembre 2012, l’administration fiscale précise que :
« Concernant la condition tenant à la nature des soins, la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) a précisé que
seules les prestations à finalité thérapeutique, entendues comme celles menées dans le but de prévenir, de diagnostiquer, de soigner
et, dans la mesure du possible, de guérir des maladies ou anomalies de santé sont susceptibles de bénéficier de l'exonération de TVA.
En matière de médecine et de chirurgie esthétique par conséquent, les actes pratiqués par les médecins ne sont éligibles à
l'exonération que dans la mesure où ils consistent à prodiguer un soin au patient, c'est à dire lorsqu'ils poursuivent une finalité
thérapeutique. En revanche, les actes, qui ne peuvent être considérés comme des soins car ils ne poursuivent pas une finalité
thérapeutique doivent être soumis à la TVA.
Par conséquent, les seuls actes qui bénéficient de l'exonération de TVA sont ceux qui sont pris en charge totalement ou
partiellement par l'Assurance maladie, c'est à dire notamment les actes de chirurgie réparatrice et certains actes de chirurgie esthétique
justifiés par un risque pour la santé du patient ou liés à la reconnaissance d'un grave préjudice psychologique ou social ».
La décision du 21.03.2013, la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) tend à une appréciation au cas par cas du but
thérapeutique des prestations et rappelle que lorsque l’intervention répond à des fins purement cosmétiques, elle ne saurait bénéficier
de l’exonération de TVA. La conformité de la solution de l’administration fiscale française, n’apparaît pas pour autant clairement
tranchée.
30
La légalité de la doctrine fiscale française a été confirmée par un arrêt du Conseil d’Etat du 05 juillet 2013.
Par une réponse ministérielle du 29.10.2013, l’Administration prend acte de cette jurisprudence, qui confirme la légalité de sa
doctrine faisant de la prise en charge des actes de chirurgie esthétique par la sécurité sociale le critère de leur exonération de
TVA.
Enfin, on rappellera que par mesure de tolérance, seuls les actes réalisés à compter du 1er octobre 2012 sont assujettis à l’impôt.
Nos lecteurs voudront bien se reporter à nos circulaires n°02-09-2012 et n° 01-01-2013 pour plus amples informations et notamment
celles afférentes à l’appréciation du seuil d’application de la franchise en base et aux obligations des contribuables assujettis à cette
taxe ainsi qu’à la documentation administrative sous BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10-20150204.
Dans une mise à jour du 4 février 2015, l’administration apporte des précisions doctrinales en matière de TVA portant sur
les actes de médecine et de chirurgie à visée esthétique.
Le rescrit n°2012/25 du 10 avril 2012 indique que les actes de médecine et de chirurgie à visée esthétique non remboursés par
l'assurance maladie ne peuvent bénéficier de l'exonération de TVA relative aux prestations de soins rendues aux personnes et prévue
au 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts (CGI).
Afin d'assurer la bonne application de ces dispositions et de garantir le principe de neutralité de l'impôt, il est précisé qu'un acte
de médecine ou de chirurgie esthétique non pris en charge par la sécurité sociale doit être soumis à la taxe sur la valeur
ajoutée, quel que soit le type d'établissement dans lequel cet acte est pratiqué.
Par ailleurs, il est également précisé que lorsque l'opération de médecine ou de chirurgie esthétique, pour laquelle le praticien
remet au patient un devis détaillé prévu à l'article L. 6322-2 du code de la santé publique (CSP), ne fait pas l'objet d'un remboursement
par l'assurance maladie, c'est l'ensemble des prestations figurant sur ce devis qui se trouve soumis à la TVA.
68. A compter de 2014 les expertises médicales ne sont plus exonérées de TVA - Rappel
Jusqu’au 31.12.2013, les expertises médicales qui s'inscrivaient dans le prolongement d'une activité de soins exonérée étaient
exonérées de TVA en application d’une tolérance de l’administration fiscale française. Ainsi, un médecin qui réalisait à la fois des
expertises médicales et des actes médicaux exonérés, quelle que soit la proportion de l'une ou l'autre de ces activités dans son chiffre
d'affaires, était considéré comme effectuant des expertises médicales dans le prolongement de son activité de soins exonérée.
Informée par la Commission européenne d'une plainte contre cette mesure d'exonération, qui n'est pas compatible avec la
directive TVA, l'administration fiscale supprime cette tolérance afin de se conformer à la directive. Les expertises médicales réalisées
par les médecins (à titre exclusif ou non) doivent donc, sauf application du régime de la franchise en base de TVA, faire l'objet d'une
taxation. L'administration admet, cependant, que les médecins réalisant des expertises pourront continuer à se prévaloir de ladite
tolérance pour les expertises dont le fait générateur est antérieur au 1er janvier 2014 (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 n° 80). Voir aussi
notre circulaire n°02-06-2013.
Sont également soumises à TVA, les expertises judiciaires, quelle que soit la situation au regard de cette taxe de l’activité
développée par ailleurs par ces experts (BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-50, §160 et 170 du 20.11.2013).
69. Les sociétés interprofessionnelles de soins ambulatoires – SISA - Rappel
L’exonération de TVA en faveur des SISA en présence d’un associé pharmacien peut être remise en cause. En effet, l’activité
d’un pharmacien étant nécessairement soumise à la TVA dans une proportion supérieure à 20%, les SISA ne peuvent pas en pratique
bénéficier de l’exonération de TVA pour les remboursements des dépenses communes effectuées par les associés.
Cette exclusion ayant pour objet la mise en commun de moyens a pour effet d’écarter de l’investissement dans les SISA
l’ensemble des pharmaciens, y compris ceux qui ont pour mission la coopération interprofessionnelle, la coordination thérapeutique ou
l’éducation thérapeutique du patient. En effet, les autres professionnels peuvent alors craindre de perdre l’exonération de TVA.
La solution actuelle permettant de conserver l’exonération de TVA des SISA semble donc aujourd’hui d’associer les pharmaciens
sans mise en commun de moyens.
70. TVA – Réforme de la territorialité des services - Rappel
Sont concernées par cette réforme, toutes les entreprises, même les cabinets médicaux, lorsqu’elles font appel à un
prestataire de services installé à l’étranger (que ce soit dans la Communauté Européenne ou ailleurs) ou lorsqu’elles-mêmes réalisent
des prestations pour une entreprise installée dans un autre Etat membre de la Communauté Européenne.
Si vous êtes dans ce cas, le nouveau régime applicable, depuis le 1er janvier 2010, vous impose de vous identifier à la TVA en
France afin de vous permettre de remplir les nouvelles obligations déclaratives et de paiement afférentes à la TVA grevant les
prestations de services.
Cette réforme est commentée en détail dans notre circulaire n° 04-03-2010.
71. Option à la TVA pour les locations de locaux nus à usage professionnel - Rappel
Un décret 2014-44 du 20 janvier 2014 modifie les dates d'effet de l'option et de la renonciation à l'option pour l'imposition à la TVA
des locations de locaux nus à usage professionnel et des locations de biens ruraux
.
Les locations de locaux nus à usage professionnel sont en principe exonérées de TVA (CGI art. 261 D, 2°). Cependant, elles
peuvent être soumises à la TVA sur option du bailleur, que le preneur soit assujetti à la TVA ou non assujetti ; dans cette dernière
hypothèse, le bail doit toutefois faire expressément mention de l'option exercée par le bailleur.
Actuellement, cette option prend effet le premier jour du mois suivant celui de sa déclaration au service des impôts. De même, sa
dénonciation prend effet le premier jour du mois suivant celui au cours duquel elle est formulée auprès du service des impôts (CGI ann.
II art. 194 et 202, dans leur rédaction issue du décret 2010-1075 du 10-9-2010).
On rappelle que l'option prévue pour les locations de locaux nus à usage professionnel peut être dénoncée à partir du 1er janvier
de la neuvième année civile qui suit celle au cours de laquelle elle a été exercée (ou l'immeuble achevé en cas d'option exercée au titre
d'un immeuble non encore achevé). L'option couvre donc une période minimale de huit ans et un mois. Pour ne pas dégrader le droit à
la déduction de la taxe acquittée pour l’acquisition de l’immeuble par le bailleur, l’option pour le paiement de la TVA sur les loyers peut
être formulée dès la première concrétisation du projet d’acquisition (promesse de vente, constitution d’une société…). Dans ce cas, la
lettre d’option devra désigner l’immeuble affecté à l’activité locative (instruction fiscale du 03.12.2010 n°3 A-8-10).
Le décret du 20 janvier 2014 modifie la date d'effet de cette option et de sa dénonciation. Dorénavant, l'option prendra effet, non
plus le premier jour du mois suivant celui de sa déclaration, mais le premier jour du mois au cours duquel elle a été formulée auprès du
31
service des impôts compétent. Il s'agit en fait d'un retour à la règle qui prévalait avant l'intervention du décret 2010-1075 et commenté
dans notre cahier d’Information de mars 2013. De même, la dénonciation de l'option prendra désormais effet le premier jour du mois au
cours duquel elle a été formulée auprès du service des impôts.
La période minimale des options n'est, en revanche, pas modifiée : comme antérieurement, l'option ne peut être dénoncée qu'à
partir du 1er janvier de la neuvième année civile (ou du 1er janvier de la cinquième année civile s'agissant des locations de biens
ruraux) suivant celle au cours de laquelle elle a été exercée. Elle couvre donc obligatoirement une période minimale de huit années et
un mois (quatre années et un mois pour les locations de biens ruraux). A défaut de dénonciation, l'option continue de produire ses effets
tant qu'il n'y est pas mis fin.
Ces nouvelles dispositions entrent en vigueur le lendemain de la parution au Journal officiel du présent décret, soit le 23 janvier
2014. Elles s'appliquent donc aux options et aux dénonciations formulées à compter de cette date.
On rappellera enfin que le fait de bénéficier d’un remboursement de crédit de TVA au cours de la période couverte par l’option ne
fait plus obstacle à la dénonciation de l’option. La dénonciation de l’option peut avoir pour conséquence l’obligation pour le bailleur de
procéder à la régularisation (par vingtième pour les immeubles) de la TVA déduite au titre des biens loués.
72. Téléprocédures TVA pour les entreprises - Rappel
On rappelle que l’obligation de télédéclaration et de télérèglement de la TVA s’applique, depuis le 1er octobre 2014 à toutes les
entreprises, soumises ou non à l’IS et quel que soit leur chiffre d’affaires. Pour ce faire, l’entreprise à le choix entre une saisie en ligne
sur impots.gouv.fr (mode EFI) ou par l'intermédiaire d'un partenaire EDI (mode EDI-TVA).
A.E. IMPOTS LOCAUX
73. Révision des valeurs locatives des locaux professionnels
La quatrième loi de finances rectificative pour 2010 a organisé la révision des valeurs locatives cadastrales des locaux
commerciaux et professionnels. Cette révision permet de déterminer l’assiette des impositions retenue en matière de taxe foncière et de
cotisation foncière des entreprises à compter de 2015. Suite à l’adoption de l’article 32 de la loi de finances rectificative pour 2014,
l'intégration des résultats de la révision des locaux professionnels sera prise en compte pour l'établissement des bases de
l'année 2016. Ce report, contrairement au précédent, n'entraîne pas une modification de la date de référence de la révision qui reste
fixée au 1er janvier 2013 ni, par voie de conséquence, un décalage des dates retenues pour la détermination du coefficient de
neutralisation destiné à maintenir le poids respectif des différentes catégories de locaux dans l'ensemble des bases imposables de
chaque collectivité territoriale. Les éléments nécessaires à l’évaluation des nouvelles bases d’imposition ont été déterminés au vu d’une
déclaration n° 6660-REV qui devait être remplie par tous les propriétaires de locaux professionnels pour chaque local qu’ils possèdent.
La date limite de dépôt de cette déclaration avait été fixée au 24.06.2013 pour la déclaration au format papier et au 08.07.2013 pour la
télédéclaration.
La mise à jour de la grille tarifaire sera ponctuelle. Ainsi, les propriétaires ont l’obligation de déclarer annuellement les changements
affectant leurs propriétés bâties (CGI art. 1406, I) et les changements d'utilisation de leurs locaux professionnels (établissement d’une
déclaration IL et/ou 6660 SD notamment). En ce qui concerne les locataires, l'administration a créé pour les besoins de cette déclaration
un formulaire spécifique (formulaire DECLOYER), dématérialisé, qui doit être obligatoirement transmis dans le cadre d'un dépôt
DECLOYER spécifique (identifiants TDFC FL/CF), distinct des dépôts de déclaration de résultats (BOI-BIC-DECLA-30-60-30-10 n° 161
et 235, 23 mai 2014). L’utilisation de ce formulaire dématérialisé sera effective à compter de la publication des textes d’application
définitifs.
Pour plus de renseignements, nos lecteurs voudront bien se reporter à notre circulaire n° 02-01-2013.
74. La contribution économique territoriale - CET
Depuis 2010, la contribution économique territoriale (CET) se substitue à la taxe professionnelle. Cette contribution est constituée
de deux taxes :
- la cotisation foncière des entreprises (CFE) assise sur les valeurs locatives foncières actuelles (période de référence N-2) ;
- et la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) se cumulant à la CFE pour les entreprises dont le chiffre d’affaires
dépasse 152 500 €.
Cette réforme a été commentée en détail dans nos circulaires n° 02.-03.-2010 et n° 01-06-2010. Les obligations déclaratives qui
découlent de cette réforme sont récapitulées dans notre circulaire n° 02-03-2011. Les réductions de cotisations sont inventoriées dans
notre circulaire n° 01-03-2012.
La loi de finances pour 2011 a apporté différentes modifications concernant la CET, modifications signalées en détail dans notre
« Informations fiscales annuelles » de mars 2011.
Dans son instruction du 8 juillet 2011 n° 6 E-7-11, l’administration commente le champ d’application de la cotisation foncière
des entreprises (CFE) ainsi que sa base d’imposition.
Dans son instruction du 9 février 2012 n° 6 E-4-12, l’administration commente les conditions générales d’application de la
cotisation sur la valeur ajoutée des entreprise (CVAE) sachant qu’elle a déjà consacré deux autres instructions aux règles de calcul
du chiffres d’affaires et de la valeur ajoutée (instructions du 25.05.2010 n°6 E-1-10 et du 03.06.2011 n°6 E-5-11).
On rappelle à ce titre que depuis 2011, les sociétés civiles professionnelles - SCP-, les sociétés civiles de moyens - SCM - et
groupements réunissant des membres de professions libérales sont imposables à la CFE et à la CVAE et non plus les membres
associés qui les composent.
En ce qui concerne plus particulièrement la CFE, l’administration précise que, pour une SCM, la base taxable comprend la
valeur locative des locaux mis en commun. Quant aux associés de la SCM, ils sont imposables en leur nom propre dès lors qu’ils
exercent une activité imposable et ont la jouissance exclusive de locaux.
D’autre part, l’administration précise que la cotisation minimum de CFE n’est pas due l’année de création de l’entreprise et que
seul le principal établissement est soumis à cette cotisation minimum et ce quel que soit le nombre des établissements de l’entreprise.
32
La loi de finances pour 2013 généralise la dématérialisation des avis et des paiements de la Contribution Foncière des
Entreprises – CFE.
Ainsi, depuis 1er octobre 2014, le télépaiement de la CFE est devenu obligatoire pour toutes les entreprises, quels que soient
leur régime d’imposition et leur chiffre d’affaires.
Par ailleurs, depuis 2014, pour les redevables de cette contribution, les avis d’imposition ainsi que l’acompte sont exclusivement
disponibles dans leur compte fiscal en ligne.
En ce qui concerne plus particulièrement la CVAE :
- l’administration, dans son instruction du 9 février 2012, considère que les remboursements des frais par les associés de la SCM
constituent un chiffre d’affaires. Pour éviter une double imposition à la CVAE de la valeur ajoutée, celle de l’associé et celle de la SCM
(si les recettes excèdent 500 000 € pour que l’imposition soit effectivement due), l’administration a, dans son information du 21.02.2013,
précisé qu'en matière de calcul de la valeur ajoutée imposable à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE), les
remboursements de charges communes effectués à une société civile de moyens par ses associés constituent pour ces derniers,
quelles que soient la catégorie d'imposition de leurs revenus et les modalités de détermination de leur résultat, des paiements de
services extérieurs qui sont déductibles de leur valeur ajoutée.
Il en découle que pour l’associé d’une SCM, l’imprimé n°2035 E de calcul de la valeur ajoutée ne reprendra pas à l’identique les
lignes de même libellé de l’imprimé n°2035 A,
- Dans sa mise à jour du 23.09.2014 de sa documentation BOFIP, l’administration apporte des précisions, pour le calcul de l’assiette
de la CVAE, concernant le chiffre d’affaires des titulaires de BNC appliquant une comptabilité recettes/dépenses, quant aux redevances
de collaboration. Ainsi, il convient pour la détermination du chiffre d’affaires du collaborateur libéral de déduire des honoraires qu’il
perçoit les redevances de collaboration versées. Symétriquement, le praticien titulaire devra de son côté ajouter les redevances qu’il
perçoit à ses autres recettes.
Obligations déclaratives des entreprises dont le chiffre d'affaires hors taxes est supérieur à 152 500 € :
- Initialement, l'administration avait admis que les entreprises mono-établissement qui n'emploient pas de salarié hors de cet
établissement pendant plus de trois mois puissent être dispensées de souscrire la déclaration n° 1330-CVAE, à condition notamment de
remplir le cadre réservé à la CVAE dans leur déclaration de résultat (Inst. 6 E-4-12 n° 147 ; BOI-CVAE-DECLA-10 n° 20, 12-9-2012).
Cette dispense a été supprimée en 2013 au titre de la CVAE 2012 pour les entreprises souscrivant leur déclaration de résultat sous
forme dématérialisée, puis en 2014 pour toutes les déclarations relatives à la CVAE 2013.
Dans une nouvelle mise à jour de sa base Bofip en date du 21 novembre 2014, l'administration rétablit cette dispense, sous
les mêmes conditions que précédemment.
Ainsi, les entreprises sont à nouveau dispensées de déposer l'imprimé n° 1330-CVAE lorsqu'elles remplissent toutes les
conditions suivantes :
- avoir dûment rempli le cadre réservé à la CVAE dans leur déclaration de résultat (modèle n° 2035-E notamment) ;
- ne disposer que d'un seul établissement au sens de la cotisation foncière des entreprises (CFE) ;
- ne pas employer des salariés exerçant leur activité plus de trois mois sur un lieu hors de l'entreprise ;
- ne pas être une société civile de moyens ;
- ne pas exploiter plusieurs activités nécessitant des déclarations de résultat de natures différentes ;
- ne pas avoir clôturé plusieurs exercices au cours de la période de référence ;
- ne pas être membre d'un groupe au sens de l'article 223 A du CGI, sauf si ce groupe fiscal bénéficie des dispositions de l'article 219,
I-b du CGI ;
- ne pas avoir fusionné au cours de l'exercice de référence CVAE ;
- ne pas être une entreprise qui, n'employant aucun salarié en France et n'exploitant aucun établissement en France, y exerce
cependant une activité de location d'immeubles ou de vente d'immeubles.
Il est précisé que, si une entreprise se considère à tort comme dispensée de la déclaration des effectifs alors qu'elle dispose
d'établissements secondaires ou qu'elle emploie des salariés qui travaillent hors de l'entreprise, l'amende portera sur l'ensemble de ses
salariés.
Dans la note d'actualité accompagnant la mise à jour, l'administration indique que la dispense s'applique aux périodes de référence
clôturées à compter du 1er janvier 2014. En pratique, elle concernera la déclaration n° 1330-CVAE à souscrire en 2015 au titre de
la CVAE 2014.
Compte tenu de ce qui précède les obligations déclaratives d’une grande majorité des médecins se résumeront
essentiellement en l’établissement du formulaire n°2035 E « Détermination de la valeur ajoutée produite au cours de
l'exercice », lorsque le chiffre d'affaires de cet exercice excède 152 500 €, ce formulaire devant accompagner la déclaration
n°2035.
Enfin, pour toutes les entreprises redevables de la CVAE, à savoir celles dont le total des recettes HT est > 500 000 €, le paiement des
acomptes est accompagné du formulaire 1329-AC et, celui du solde, du formulaire 1329-DEF. L’entreprise a le choix du mode de
téléprocédure, soit saisie en ligne sur impots.gouv.fr (mode EFI) soit par l'intermédiaire d'un partenaire EDI.
33
75. Aménagement de la cotisation minimum de CFE
On rappelle que l’article 37 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 a renforcé la progressivité de la cotisation minimum.
Depuis 2013, le montant de la base minimum doit être compris :
Montant du chiffre d'affaires ou des recettes (1) (ensemble des entreprises) Montant de la base minimum compris
< 100 000 €
entre 210 € et 2 101 €
≥ 100 000 € et ≤ 250 000 € (2)
entre 210 € et 4 084 €
> 250 000 €
entre 210 € et 6 209 €
1. Montant HT réalisé au cours de la période de référence (N-2) et éventuellement rapporté à 12 mois.
2. Nouvelle tranche qui s'est appliquée à compter de la CFE 2013.
L’article 76 de la loi de finances pour 2014 instaure un nouveau barème qui s’applique à la CFE due au titre de 2014 en
cas de délibération prise avant le 21 janvier 2014 ou à compter de 2015 en cas de délibération avant le 1er octobre 2014. A défaut de
délibération, la base minimale pour 2014 sera celle appliquée en 2013, sans qu’elle puisse, pour les entreprises dont le montant des
recettes de l’année de référence est inférieur à 100 000 euros, excéder les limites supérieures du nouveau barème, à savoir :
Montant du chiffre d'affaires ou des recettes (1)
Montant de la base minimum compris
≤ 10 000 €
entre 210 € et 500 €
> 10 000 € et ≤ 32 600 €
entre 210 € et 1 000 €
> 32 600 € et ≤ 100 000 €
entre 210 € et 2 100 €
> 100 000 € et ≤ 250 000 €
entre 210 € et 3 500 €
> 250 000 € et ≤ 500 000 €
entre 210 € et 5 000 €
> 500 000 €
entre 210 € et 6 500 €
1. Montant HT réalisé au cours de la période de référence (N-2) et éventuellement rapporté à 12 mois.
On rappellera que ces montants sont revalorisés chaque année en fonction de l’évolution des prix à la consommation des
ménages hors tabac.
Réduction et allégement du montant de la base minimum
Dans sa rédaction actuelle, l'article 1647 D du CGI permet aux collectivités locales d'instituer une réduction de moitié au plus de
la base minimum pour les assujettis n'exerçant leur activité professionnelle qu'à temps partiel ou pendant moins de neuf mois de l'année
et pour les assujettis dont le montant des recettes ou du chiffre d'affaires de la période de référence est inférieur à 10 000 €.
Les nouvelles dispositions n'autorisent plus une telle réduction. Toutefois, le II-A de l'article 76 de la loi de finances pour 2014
prévoit expressément que les délibérations prises antérieurement continuent à s'appliquer tant qu'elles ne sont pas rapportées par la
collectivité locale. En outre, les contribuables concernés bénéficient de la « clause de sauvegarde » et le montant de leur base minimum
ne peut excéder les plafonds prévus par le nouveau barème.
76. Taxe additionnelle à la taxe foncière et à la CFE en Ile-de France
L’article 77 de la loi de finances pour 2015 institue au profit de la région d'Ile-de-France une taxe spéciale additionnelle à la taxe
foncière sur les propriétés bâties et à la cotisation foncière des entreprises (CFE). Le produit de cette taxe est affecté au financement
des dépenses d'investissement en faveur des transports en commun dans cette région. Ces dispositions, codifiées sous un nouvel
article 1599 quater D du CGI, s'appliquent à compter des impositions dues au titre de l'année 2015.
Le montant de la taxe additionnelle s'obtient en multipliant le taux additionnel par la base de la taxe. Cette base est déterminée dans les
mêmes conditions que pour la part communale ou intercommunale de la taxe principale à laquelle la taxe additionnelle s'ajoute. A la
taxe additionnelle s'ajoutent les frais de gestion de la fiscalité directe locale (frais d'assiette, de recouvrement, de dégrèvement et de
non-valeurs). En vertu de l'article 1641 du CGI (LOC-I-4010 s.), ces frais s'élèvent à 8 % du montant de la taxe.
La taxe est établie et recouvrée et les réclamations sont présentées et jugées comme en matière de contributions directes. Elle est donc
recouvrée par voie de rôle et figure sur le même avis d'imposition que la taxe principale à laquelle elle s'ajoute.
A.F. DROITS D’ENREGISTREMENT
77. Exonération partielle des droits de mutation dans le cadre de la transmission d’entreprise - Rappel
Il est rappelé que les transmissions par décès et les donations de biens meubles et immeubles, corporels ou incorporels affectés
à l’exploitation d’une entreprise individuelle ainsi que de parts ou actions de sociétés sont exonérées de droits de mutation à titre gratuit
à concurrence des trois quarts de leur valeur sous réserve notamment du respect par chacun des héritiers, légataires (ou donataires)
prenne dans la déclaration de succession (ou l’acte de donation), pour lui et ses ayants cause à titre gratuit, l’engagement de conserver
pendant six ans à compter de la transmission les biens affectés à l’exploitation de l’entreprise ou, s’il s’agit de titres reçus, pendant une
période de six ans commençant à courir à compter de l’expiration de l’engagement collectif de conservation des titres.
Cette durée de l’engagement individuel a été ramenée, à compter du 26 septembre 2007, de six à quatre ans par l’article 15 de la
loi de finances pour 2008. D’autre part, la loi de finances rectificative pour 2007 permet, depuis le 29 décembre 2007, aux personnes qui
sont tenues par un engagement individuel de conservation susvisé de donner les titres ou les biens qui font l’objet de cet engagement
sans remise en cause de l’exonération partielle.
34
Elle permet également, depuis cette date, en cas de nouvelle donation en ligne directe après retour des biens donnés dans le
patrimoine du donateur, d’imputer les droits acquittés lors de la première donation sur les droits dus sur la seconde. Cependant le
donateur bénéficie de cette mesure que si la nouvelle donation intervient dans les cinq ans du retour des biens dans son patrimoine.
Enfin, l’article 15 de la loi de finances pour 2008 offre la possibilité aux héritiers et légataires, s’il s’agit de titres reçus, de conclure
l’engagement collectif de conservation des titres dans les six mois suivant un décès et ce pour les successions ouvertes depuis le 26
mars 2007. Dans ce cas seulement, l’engagement préalable n’est donc plus nécessaire. Cet article réduit également de cinq à trois ans,
s’il s’agit d’une entreprise individuelle, la durée de l’obligation pour l’un des héritiers, donataires ou légataires ayant pris l’engagement de
conservation, de poursuivre effectivement l’exploitation de l’entreprise. Cette dernière disposition s’applique aux engagements pris
depuis le 26 septembre 2007, mais aussi à ceux qui sont en cours à cette date.
78. Mesures liées à l’acquisition et à la transmission des entreprises - Rappel
Droits d’enregistrement applicables aux transmissions d’entreprises
78.1. Droits sur les cessions de fonds de commerce et de clientèle
(articles 719 et 722 bis du CGI)
Le barème des droits de mutation à titre onéreux sur les cessions de fonds de commerce et assimilées est modifié pour la
fraction du fonds supérieur à 23 000 €. Lorsque la cession porte sur une valeur n’excédant pas 23 000 €, seul le minimum de perception
de 25 € est perçu comme auparavant.
Le barème est le suivant :
Fraction du prix (ou de
la valeur vénale)
- n’excédant pas
23 000 €
- comprise entre
23 000 € et 107 000 €
- comprise entre
107 000 € et 200 000 €
- supérieure à 200 000 €
Droit budgétaire
0%
Taxe
départementale
0%
Taxe
communale
0%
Imposition
totale
0%
2%
0,60 %
0,40 %
3%
0,60 %
1,40 %
1%
3%
2,60 %
1,40 %
1%
5%
Pour l’acquisition de fonds dans certaines zones, ZFU et ZRR notamment, le barème est le suivant :
Fraction du prix (ou de
la valeur vénale)
- n’excédant pas
23 000 €
- comprise entre
23 000 € et 107 000 €
- comprise entre
107 000 € et 200 000 €
- supérieure à 200 000 €
Droit budgétaire
0%
Taxe
départementale
0%
Taxe
communale
0%
Imposition
totale
0%
0%
0,60 %
0,40 %
1%
0,60 %
1,40 %
1%
3%
2,60 %
1,40 %
1%
5%
78.2. Droits sur les cessions de droits sociaux (art. 726 du CGI)
Le tarif des droits dus sur les cessions de droits sociaux est dont le suivant :
Type de société
Taux
er
Société par actions
(SA, SELAFA notamment)
Depuis le 1 août 2012
Pas d’abattement ni de plafonnement
SARL et sociétés de personnes
(SELARL, SCM, SCP notamment)
Abattement par part = 23 000 €/nombre total de parts
Société à prépondérance
immobilière (SCI notamment)
Pas d’abattement ni de plafonnement
0,1 %
3%
5 % (1)
(1) L’assiette spécifique de calcul des droits d’enregistrement en cas de cession de titres de personnes morales à prépondérance immobilière qui était
prévue depuis le 1er janvier 2012 est supprimé à compter des cessions réalisées depuis le 31.12.2014.
78.3. Droits sur les cessions d’entreprises aux salariés ou aux proches
(article 732 ter du CGI)
La loi LME a institué un abattement de 300 000 € sur la valeur du fonds ou de la clientèle ou sur la fraction de la valeur des titres
(parts ou actions) représentative du fonds ou de la clientèle, servant pour la liquidation des droits d’enregistrement, en cas de cession
en pleine propriété. Cette disposition s’applique si la vente est consentie, soit au titulaire d’un contrat de travail à durée indéterminée
depuis au moins deux ans et qui exerce ses fonctions à temps plein ou d’un contrat d’apprentissage en cours au jour de la cession, soit
à un proche du cédant = conjoint, partenaire d’un pacs, ascendants ou descendants en ligne directe, frères et sœurs. D’autre part, des
conditions portant sur la poursuite de l’exploitation du fonds ou de l’activité de la société par les acquéreurs ainsi que sur le délai de
détention, par le cédant, du fonds ou des titres doivent être remplies. Cet abattement ne peut s’appliquer qu’une seule fois entre un
même cédant et un même acquéreur.
Dans son instruction 7 D-1-09 du 2 avril 209, l’administration a précisé que si la valeur du fonds cédé directement ou compris
dans la valeur des titres est inférieure à
300 000 €, le reliquat d’abattement ne peut pas être utilisé ultérieurement à l’occasion d’une autre cession entre les mêmes personnes.
35
78.4. Donations d’entreprises aux salariés (article 790 A du CGI)
La loi LME modifie le régime de cet article, en vertu duquel les donations en pleine propriété aux salariés de fonds, de clientèle,
ou de parts ou actions d’une société (à concurrence de la fraction de la valeur des titres représentative du fonds ou de la clientèle) sont
exonérées de droits de mutation à titre gratuit sous réserve que la valeur de ces biens soit inférieure à 300 000 €. Ainsi, elle prévoit
l’application d’un abattement de 300 000 € et ce quelle que soit la valeur de l’entreprise. Cet abattement ne se cumule pas avec
l’exonération partielle de 75 % appliquée en cas de transmission par donations des biens compris dans un pacte fiscal (CGI articles 787
B et 787 C du CGI). Les autres conditions restent inchangées. Restent donc, exclues de la présente mesure, les sociétés civiles de
gestion immobilière ou de portefeuille. Cette disposition a été commentée par l’administration dans une instruction 7 G-5-09 du 9 avril
2009.
78.5 Paiement fractionné ou différé des droits d'enregistrement :
Le décret n°2014-1565 du 22-12-2014 fixe de nouvelles modalités de calcul du taux des intérêts exigibles en cas de paiement
fractionné ou différé des droits d'enregistrement et modifie les règles générales du paiement fractionné.
Les modalités du paiement différé des droits de succession (CGI ann. III art. 404 B) et celles du paiement différé puis
fractionné des droits sur les transmissions à titre gratuit d'entreprises (CGI ann. III art. 404 GA à 404 GD) sont inchangées.
Les nouvelles règles s'appliquent aux demandes de crédit de paiement fractionné ou différé formulées à compter du 1er janvier 2015.
B)
MESURES SOCIALES
79. La loi du 5 mars 2014 relative à la formation professionnelle, à l'emploi et à la démocratie sociale :
Deux modifications majeures entrent en vigueur le 1er janvier 2015 en matière de formation professionnelle. D'une part, le droit
individuel à la formation est supprimé et remplacé par un compte personnel de formation. D'autre part, l'obligation de financement de la
formation par les entreprises prend désormais la forme d'une contribution unique.
79.1 Le compte personnel de formation remplace le droit individuel à la formation :
Conformément à la loi 2014-288 du 5 mars 2014 et à ses décrets d'application 2014-1119 et 2014-1120 du 2 octobre 2014,
chaque salarié dispose depuis le 1er janvier 2015, indépendamment de son statut, d'un compte personnel de formation (CPF). Ce
compte doit lui permettre, à son initiative, de suivre des actions de formation en vue d'acquérir un premier niveau de qualification ou de
développer ses compétences et ses qualifications. Les formations éligibles au CPF sont fixées par les partenaires sociaux au niveau
national et régional. Le CPF est alimenté en heures dans des proportions qui varient selon le temps de travail des salariés (24 heures
puis 12 heures par an dans la limite d'un plafond de 150 heures pour un salarié à temps plein ; heures calculées au prorata pour un
salarié à temps partiel).
Concrètement, le CPF sera automatiquement crédité pour la première fois à la fin du premier trimestre 2016 sur la base des
informations figurant dans la déclaration annuelle des entreprises et collectées par la Caisse des dépôts et consignations. Le CPF peut
également être abondé en heures complémentaires dans certains cas par l'employeur, le titulaire du compte lui-même ou encore
l'organisme paritaire collecteur agréé (OPCA).
Les heures de formation sont débitées du compte à la fin de la formation suivie par le salarié. L'employeur a dû informer le salarié de
son solde d'heures de DIF avant le 31-1-2015. Cette information pouvait figurer soit sur le bulletin de paie du mois de décembre 2014,
soit sur une attestation spécifique En effet, elles doivent permettre au salarié de financer, jusqu'au 31 décembre 2020, tout ou partie
d'une action de formation dans le cadre de son CPF. Une fois en possession de ces informations, le salarié pourra inscrire les heures
acquises au titre du DIF sur son compte personnel de formation dématérialisé, accessible depuis le mois de janvier 2015 sur le site :
www.moncompteformation.gouv.fr.
79.2 Les entreprises sont redevables d'une seule contribution-formation :
Le taux de la contribution-formation due au titre de 2015 est fixé à 0,55 % ou 1 % selon la taille de l'entreprise. A compter de la
participation-formation continue due au titre des rémunérations versées en 2015, les entreprises financeront la formation professionnelle
par le versement à un organisme collecteur d'une unique contribution remplaçant les multiples contributions destinées au financement
des différents dispositifs de formation (plan de formation, congé individuel de formation, professionnalisation, etc.).
Le taux de cette contribution unique assise sur les salaires varie selon l'effectif de l'entreprise. Il est fixé à 0,55 % pour les entreprises de
moins de 10 salariés et à 1 % pour celles d'au moins 10 salariés. Ces dernières ont toutefois la possibilité d'abaisser à 0,8 % le taux de
la contribution si elles s'engagent par voie d'accord collectif à financer le CPF de leurs salariés à hauteur de 0,2 % de la masse
salariale.
Un dispositif de lissage du taux en cas de dépassement du seuil de 10 salariés est également prévu.
Comme c'est déjà le cas aujourd'hui, le paiement de la contribution doit intervenir avant le 1er mars de l'année suivant l'année de
référence (année civile de versement des rémunérations). La contribution-formation due au titre de 2015 doit donc être versée avant le
01-03-2016.
En outre, la loi relative à la simplification de la vie des entreprises n°2014-1545 du 20.12.2014 comprend divers articles et
habilitations autorisant le gouvernement à légiférer par ordonnance. Ainsi, contrairement aux règles applicables aujourd'hui, les
dépenses de formation engagées par les entreprises d'au moins 10 salariés au profit de leurs personnels ne sont plus imputables sur le
montant de leur contribution. Compte tenu de la simplification des règles de financement, la déclaration fiscale n° 2483 à effectuer par
les entreprises d'au moins 10 salariés est devenue inutile et est, en conséquence, supprimée. Ces entreprises sont tenues, pour la
dernière fois, de remettre à l'administration fiscale avant le 5 mai 2015 leur déclaration n° 2483 relative à la participation-formation
continue due au titre de l'année 2014.
L'article 30 de la loi prévoit que les entreprises d'au moins 10 salariés n'ayant pas acquitté l'intégralité de leur contribution unique
auprès de leur organisme paritaire collecteur agréé seront tenues de déposer un bordereau de versement auprès du comptable public
compétent au plus tard le 30 avril de l'année suivant celle du paiement des rémunérations. Ce faisant, le législateur applique à ces
entreprises les règles déjà en vigueur depuis le 1er janvier 2008 pour les entreprises de moins de 10 salariés. Cette procédure sera
applicable, pour la première fois, à la contribution unique calculée sur les salaires versés en 2015. Si nécessaire, ledit bordereau qui
devrait être le n°2485-SD qui sert déjà aux entreprises de moins de 10 salariés, devra être déposé avant le 30 avril 2016.
36
79.3 Plan de formation :
Les articles L 6313-1 et suivants du Code du travail dressent la liste des actions de formations qui peuvent être comprises dans le
plan de formation.
-
-
Le plan de formation peut contenir 2 types de formation :
celles permettant l'adaptation des salariés à leur poste de travail et veillant au maintien de leur capacité à occuper un emploi :
Ces actions ont pour objet de permettre au salarié soit d'acquérir des compétences qui peuvent être directement utilisées dans le
cadre de ses fonctions, soit d'acquérir des compétences qui ne peuvent être directement utilisées dans le cadre de ses fonctions
mais qui correspondent à une évolution prévue ou à une modification de ses fonctions dans le cadre de son contrat de travail.
et celles visant le développement de leurs compétences :
Ces actions ont pour objet de permettre au salarié d'acquérir des compétences qu'il n'a pas à utiliser s'il reste à son poste, mais
qui lui permettront d'obtenir une évolution professionnelle au sein ou en dehors de l'entreprise.
Modifiant l'article L 6321-8 du Code du travail, la loi impose à l'employeur de convenir préalablement avec le salarié des
engagements qu'il prend, en matière de priorité d'accès aux fonctions disponibles correspondant aux connaissances acquises et de
prise en compte des efforts qu'il accomplit, pour toutes les formations suivies dans le cadre du plan de formation et dont l'objet est le
développement des compétences. Jusqu'alors cette obligation était limitée aux seules actions suivies en dehors du temps de travail.
79.4 Entretien professionnel :
La loi relative à la formation professionnelle crée un entretien professionnel périodique en vue d'examiner les perspectives
d'évolution des salariés, transposant ainsi l'article 1er de l'ANI du 14 décembre 2013. L'article L 6315-1 du Code du travail est réécrit en
conséquence.
Tous les 2 ans, tout salarié bénéficie obligatoirement d'un entretien avec son employeur sur son projet professionnel.
Le salarié est informé de ce droit à l'occasion de son embauche.
-
Entretien après une absence :
Cet entretien est également obligatoire pour le salarié à l'issue :
d'un congé de maternité,
d'un congé parental à temps plein ou partiel,
d'un congé d'adoption,
d'un congé de soutien familial,
d'un congé sabbatique,
d'une période de mobilité volontaire sécurisée,
d'un arrêt maladie de plus de 6 mois,
d'un mandat de représentant du personnel.
Sur quoi porte cet entretien ?
Cet entretien ne concerne pas l'évaluation du travail du salarié. Il porte sur ses perspectives d'évolution professionnelle du salarié
(changement de poste, promotion...) et ses besoins en formation.
Un compte-rendu est rédigé et une copie est remise au salarié.
Tous les 6 ans, l'entretien fait un récapitulatif du parcours professionnel du salarié. Il permet de vérifier que le salarié a bénéficié
des entretiens professionnels prévus au cours des 6 dernières années.
Il permet également de s'assurer qu'au cours de cette période le salarié a :
- suivi au moins une action de formation,
- acquis une certification professionnelle (diplôme...),
- et bénéficié d'une progression salariale ou professionnelle.
Un compte-rendu est alors rédigé et une copie est remise au salarié. L'ANI du 14 décembre 2013 prévoit que les OPCA
fournissent un modèle de compte rendu afin d'aider les entreprises dans cette démarche.
80. La loi relative à la sécurisation de l’emploi
La loi relative à la sécurisation de l’emploi du 14 juin 2013 publiée au Journal officiel du dimanche 16 juin 2013 et transpose
l’accord national interprofessionnel – ANI - du 11 janvier 2013 Les principales dispositions pouvant intéresser nos lecteurs sont
commentées dans notre circulaire n°01-03-2014.
Ce texte prévoit notamment de créer de nouveaux droits, individuels et collectifs, pour les salariés en généralisant les garanties
santé et prévoyance notamment. Il porte également sur l’encadrement du temps partiel avec une durée d’activité fixée, au minimum, à
24 heures par semaine sauf dérogations, sur les licenciements, sur les cotisations chômage et le contentieux.
80.1 Mutuelle d’entreprise
À partir du 1er janvier 2016, une couverture complémentaire santé collective (mutuelle d’entreprise) doit être proposée par
l’employeur à tous les salariés, n’en disposant pas déjà, en complément des garanties de base d’assurance maladie de la Sécurité
sociale.
La loi prévoit en effet la généralisation de la couverture santé à l’ensemble des salariés du secteur privé et instaure un délai de
négociation.
À défaut d’accord entre les partenaires sociaux dans les branches professionnelles, l’employeur doit négocier avec les
représentants du personnel de l’entreprise. Si ces négociations n’ont pas abouti, l’employeur doit mettre en place par décision
unilatérale une couverture santé collective obligatoire avant le 1er janvier 2016.
37
D’ici le 1er janvier 2016, l’employeur doit souscrire un contrat auprès d’un organisme assureur de son choix, après mise en
concurrence, et en assurer le suivi.
Le contrat doit remplir les conditions suivantes :
-
la participation financière de l’employeur doit être au moins égale à 50 % de la cotisation (le salarié en payant le reste),
le contrat doit respecter un socle de garanties minimales (panier de soins minimum),
la couverture est prévue pour l’ensemble des salariés et leurs ayants droit, ou pour une ou plusieurs catégories d’entre eux
(définies à partir de critères objectifs, généraux et impersonnels),
le contrat est obligatoire pour les salariés, sauf dans certains cas.
Si le contrat souscrit par l’entreprise est dit responsable, il ouvre droit à une exonération de charges sociales à condition de respecter
certaines règles sur les garanties offertes.
80.2 Encadrement du temps partiel
La loi relative à la simplification de la vie des entreprises n°2014-1545 du 20.12.2014 comprend divers articles et habilitations
autorisant le gouvernement à légiférer par ordonnance.
Ainsi, l’ordonnance n°2015-82 du 29 janvier 2015 précise que la durée minimale de travail de 24 heures par semaine
ne s'applique ni aux contrats de moins de 8 jours ni aux contrats à durée déterminée ou aux contrats de mission conclus pour le
remplacement d'un salarié (au sens du 1° des articles L 1242-2 et L 1251-6 du Code du travail). Ensuite, L'ordonnance clarifie la
situation des salariés ayant obtenu une durée de travail inférieure à la durée minimale légale ou conventionnelle mais souhaitant
ultérieurement revenir à une durée plus importante.
Il est en effet désormais précisé que les salariés à temps partiel qui souhaitent occuper ou reprendre un emploi d'une durée au
moins égale à 24 heures par semaine ou, le cas échéant, à la durée minimale fixée par convention ou accord de branche étendu ont
priorité pour l'attribution d'un emploi ressortissant à leur catégorie professionnelle, l'employeur devant porter à leur connaissance la liste
des emplois disponibles correspondants (C. trav. art. L 3123-8 modifié par l'article 1er de l'ordonnance).
Le régime applicable à ces salariés est donc identique à celui des salariés à temps partiel souhaitant passer à temps plein :
l'employeur peut refuser un retour à la durée minimale légale ou conventionnelle en l'absence d'emploi disponible. Ce régime s'applique
quelle que soit la date de signature du contrat. Rappelons que l’employeur doit porter à la connaissance des salariés l’existence
d’emplois disponibles.
L'article 4 de l'ordonnance tire les conséquences de ces nouvelles dispositions en abrogeant le régime transitoire institué par la loi
de sécurisation de l'emploi pour les contrats conclus avant le 1er janvier 2014.
Ainsi, même pour ces contrats, l'employeur peut désormais, en l'absence d'emploi disponible, refuser la demande du salarié
d'augmenter sa durée de travail, y compris après le 1er janvier 2016, date à laquelle la période transitoire aurait dû prendre fin.
L'ordonnance s'applique immédiatement, soit à compter du 31 janvier 2015 (lendemain de sa publication au journal officiel).
En ce qui concerne les cabinets médicaux, l’accord de branche du 01.07.2014 a été étendu par un arrêté en date du
24.10.2014. Ainsi, les partenaires sociaux ont fixé la durée minimale de travail du salarié à temps partiel à 16 heures par
semaine pour l’ensemble des postes de la grille, hormis le personnel de nettoyage et d’entretien pour lequel la durée minimale
de travail est fixée à 5 heures par semaine.
81. La loi relative à l'économie sociale et solidaire :
Les articles 18 à 20 de la loi sur l'économie sociale et solidaire (Loi 2014-856 du 31 juillet 2014) ont mis en place deux dispositifs
d'information des salariés des petites et moyennes entreprises sur la reprise d'entreprise : l'un périodique, l'autre lorsqu'existe un projet
de cession de l'entreprise.
1. Information périodique
Les salariés des sociétés commerciales de moins de 250 salariés devront être informés sur les possibilités de reprise d'une société
par les salariés (Loi 2014-856 art. 18). Cette information sera organisée au moins une fois tous les trois ans et portera, en particulier, sur
les conditions juridiques de la reprise d'une entreprise par les salariés, sur ses avantages et ses difficultés, ainsi que sur les dispositifs
d'aide dont ils peuvent bénéficier.
2. Information sur un projet de cession
La loi instaure une obligation d'information des salariés lorsque la cession du fonds de commerce de leur employeur ou la cession
de leur société est envisagée afin de les inciter à se porter acquéreur. A cette fin, elle insère dans le Code de commerce de nouveaux
articles dans la partie consacrée à la vente du fonds de commerce (art. L 141-23 à L 141-32) et dans celle relative aux dispositions
communes sur les différentes sociétés commerciales (art. L 23-10-1 à L 23-10-12). Ces dispositions s'appliqueront aux cessions
conclues après le 1er novembre 2014.
Pris pour l'application de la loi 2014-856 du 31 juillet 2014 relative à l'économie sociale et solidaire, le décret 2014-1254 du 28
octobre 2014 (JO 29 p. 17998) fixe notamment les modalités d’application de l’obligation d'information des salariés.
Afin d'aider les employeurs et les salariés à mettre en œuvre ces nouvelles dispositions, le ministère de l'économie a par ailleurs
diffusé un guide pratique, disponible sur www.economie.gouv.fr.
Champ d’application
L’obligation d’information des salariés en cas de projet de cession de l’entreprise qui les emploie s’applique :
• à la cession d’un fonds de commerce.
Le guide pratique relatif au droit d’information préalable des salariés en cas de cession d’entreprise, mis en ligne par le ministère de
l’économie et des finances, rappelle que la loi ne vise que la cession d’un fonds de commerce, de sorte que la cession d’un fonds
38
artisanal n’est pas concernée par le dispositif d’information préalable des salariés. C’est la nature du fonds qui doit être prise en
compte et non l’inscription de l’exploitant au répertoire des métiers ou au registre du commerce et des sociétés.
L’obligation d’information des salariés n’a ainsi pas vocation à s’appliquer à la cession directe d’un fonds libéral
(BRDA 21/14 paru le 15/11/2014).
• à la cession d'une participation représentant plus de 50 % des parts d'une SARL, ou d'actions ou valeurs mobilières donnant
accès à la majorité du capital d'une société par actions.
La SARL ou la société par actions devra soit ne pas être tenue d'avoir un comité d'entreprise (moins de 50 salariés), soit, si elle est
tenue d'en avoir un (au moins 50 salariés), occuper à la clôture du dernier exercice moins de 250 salariés et avoir un chiffre
d'affaires n'excédant pas 50 millions d'euros ou un total de bilan n'excédant pas 43 millions d'euros.
Le guide pratique du ministère de l’économie précise, s’agissant de la cession d’actions, que la transmission d'un bloc minoritaire à
un autre actionnaire lui conférant la majorité du capital ne relève pas de l'obligation d'information des salariés.
Il est par ailleurs fait observer que l’obligation d’information devra également, sous certaines conditions, être
respectée en cas de cession de sociétés d’exercice libéral, celles-ci étant soumises aux dispositions applicables aux
sociétés commerciales.
Le nouveau dispositif prévoit d’ailleurs que l'obligation d'information sera applicable en cas de cession d'une participation dans une
société soumise à une réglementation particulière prescrivant que tout ou partie de son capital soit détenu par un ou plusieurs
associés ou actionnaires répondant à certaines conditions en termes notamment de qualification professionnelle, sous réserve :
•
•
soit qu'un au moins des salariés pouvant présenter l'offre d'achat remplisse les conditions requises ;
soit que la cession ne porte pas sur la partie du capital soumise à la réglementation et détenue par l'associé ou l'actionnaire
répondant aux conditions requises.
En revanche, le dispositif d’information préalable n’a pas à être respecté en cas de cession de parts de Sociétés
civiles professionnelles, ce dispositif ne visant que les SARL et les sociétés par actions.
Sont par ailleurs exclues du champ d’application de ce dispositif :
•
•
•
•
les transmissions réalisées dans le cadre d’une succession, d’une liquidation du régime matrimonial ou d’une cession du
fonds au conjoint, à un ascendant ou descendant ;
les entreprises en cours de procédure de conciliation, de sauvegarde, de redressement ou de liquidation judiciaire ;
le transfert de propriété dans le cadre d’une transmission universelle de patrimoine. Sont ainsi exclus du dispositif les
transferts résultant d’une fusion ou d’une scission de sociétés ou d’un apport partiel d’actifs soumis au régime des scissions
dès lors que ces opérations emportent transmission universelle d’un patrimoine à la société bénéficiaire ;
les augmentations de capital en numéraire ou « consécutives à l’exercice d’une valeur mobilière donnant accès au capital ».
Modalités de l’information
L'exploitant du fonds de commerce ou le représentant légal de la société devra porter à la connaissance des salariés qu'une
cession est envisagée et qu'ils peuvent présenter une offre de rachat.
Cette information pourra être effectuée par tout moyen, précisé par le décret 2014-1254, de nature à rendre certaine la date de sa
réception par les salariés.
Le moment où l’information doit être donnée aux salariés diffère selon que l’entreprise compte moins de 50 salariés ou entre 50
et 250 salariés et dispose ou non de représentants de personnel.
Dans les entreprises de moins de 50 salariés ou dans celles de 50 à 249 salariés non dotées de représentants du personnel et
ayant établi un procès-verbal de carence, les salariés seront informés du projet de cession au moins deux mois avant la cession afin de
leur permettre de présenter une offre de rachat. Il en résulte que ceux-ci disposeront de deux mois pour formuler une offre. Lorsque le
propriétaire du fonds de commerce n'en est pas l'exploitant, l'information sera notifiée à l'exploitant et le délai de deux mois courra à
compter de cette notification. L'exploitant du fonds portera alors sans délai cette notification à la connaissance des salariés en les
informant qu'ils peuvent présenter au cédant une offre de rachat. Lorsque le propriétaire est exploitant, il notifiera sa volonté de céder
directement aux salariés en les informant de leur possibilité de lui présenter une offre de rachat et ledit délai court à compter de cette
notification. Lorsque la cession porte sur des parts sociales ou des actions, il appartiendra au représentant légal de la société d'informer
les salariés.
La cession pourra intervenir avant l'expiration du délai de deux mois si chaque salarié a fait connaître au cédant sa décision de
ne pas présenter d'offre.
Dans les PME de 50 à 249 salariés ayant un comité d'entreprise ou des délégués du personnel, le cédant des titres ou du fonds
de commerce devra notifier sa volonté de céder à la société ou à l'exploitant du fonds. Le chef d'entreprise ou l'exploitant portera cette
notification à la connaissance des salariés, au plus tard en même temps qu'il procède à l'information et à la consultation du comité
d'entreprise. Lorsque le propriétaire du fonds de commerce en est l'exploitant, il notifiera directement sa volonté de céder aux salariés.
La procédure d'information devra être renouvelée si la cession intervient plus de deux ans après l'expiration du délai d'information
des salariés. Toutefois, pour les entreprises dotées d'un comité d'entreprise, le cours de cette période de deux ans sera suspendu si
cette instance est consultée sur un projet de cession, entre la date de saisine du comité et la date où il rend son avis ou, à défaut, la
date où expire le délai imparti pour rendre cet avis.
39
En cas d’offre présentée par un ou plusieurs salariés
Le guide mis en ligne par le ministère de l’économie rappelle que :
• le cédant est totalement libre de choisir s’il souhaite ou non entrer en négociation avec un ou plusieurs salariés ;
• il n’a aucune obligation de transmettre des informations ou des documents relatifs à l’entreprise, sa stratégie ou sa comptabilité,
aux salariés ayant fait connaître leur intérêt pour l’achat des éléments dont la cession est envisagée, s’il ne souhaite pas entrer
en négociation avec eux ;
• le cédant n’a aucune obligation à l’égard d’une offre présentée par les salariés (qui ne revêt pas de caractère prioritaire) : le refus
du cédant d’étudier ou d’accepter une offre n’a pas à être motivé. Le cédant peut ne pas répondre s’il le souhaite.
Sanction du défaut d’information
La cession intervenue en méconnaissance de l'information du personnel pourra être annulée à la demande de tout salarié.
L’obligation d’information des salariés constitue ainsi une condition de validité de la cession.
L'action en nullité se prescrira par deux mois à compter, selon le cas :
• soit de la date de la publication de l'avis de cession du fonds de commerce ;
• soit de la date de la publication de la cession des titres ou de la date à laquelle tous les salariés en auront été informés.
82. La loi pour l'égalité réelle entre les femmes et les hommes
Nous commenterons plus particulièrement les mesures visant à concilier vie privée – vie professionnelle
82.1 Mesures en faveur des collaborateurs libéraux
82.1.1 Depuis le 06 août 2014, le congé de maternité et de paternité des collaborateurs libéraux est calqué sur celui des salariés.
L'article 17 de la loi reconnaît le droit à un congé de maternité, à un congé de paternité et d'accueil de l'enfant ou à un congé
d'adoption aux collaborateurs libéraux qui, du fait du régime juridique de la collaboration, ne bénéficiaient jusqu'à présent d'aucune
protection légale contre la rupture de leur contrat dans de telles circonstances.
Les collaborateurs libéraux ont le droit de suspendre leur contrat de collaboration pendant une certaine durée variant selon leur
situation.
Ces périodes sont retracées dans le tableau ci-dessous :
Cas visé
Durée de la suspension
Maternité
Au moins 16 semaines
Paternité
11 jours consécutifs suivant la naissance de l'enfant (18 jours consécutifs en cas de naissances multiples)
Adoption
10 semaines à compter de l'arrivée de l'enfant au foyer
Le congé de paternité est ouvert au père collaborateur libéral ainsi que, le cas échéant, au conjoint collaborateur libéral de la mère ou à
la personne collaboratrice libérale liée à elle par un pacte civil de solidarité ou vivant maritalement avec elle.
Le collaborateur libéral qui souhaite suspendre son contrat de collaboration doit en faire part au professionnel libéral avec lequel il
collabore au moins un mois avant le début de la suspension.
La rédaction retenue pour la définition du champ de la protection accordée aux collaborateurs libéraux au titre de la paternité reprend
les termes utilisés par le Code du travail pour définir les bénéficiaires du congé de paternité et d'accueil de l'enfant (C. trav. art. L 122535). Le bénéfice du congé de paternité n'est ainsi pas réservé au seul père, mais ouvert de manière générale au conjoint de la mère, à
la personne liée à elle par un Pacs ou vivant maritalement avec elle. Sont donc visés les couples hétérosexuels, au sein desquels le
compagnon de la mère n'est pas le père de l'enfant, et les couples homosexuels féminins, au sein desquels l'une des deux partenaires a
donné naissance à un enfant.
Une période de protection est prévue pendant laquelle le contrat de collaboration libérale ne peut pas être rompu unilatéralement, sauf
en cas de manquement grave aux règles déontologiques ou propres à l'exercice professionnel de l'intéressé(e), non lié à l'état de
grossesse, à la paternité ou à l'adoption.
Cette période débute, selon le cas, dès la déclaration de grossesse ou l'annonce par le collaborateur ou la collaboratrice libéral(e) de
son intention de suspendre son contrat de collaboration après la naissance de l'enfant (ou son arrivée au foyer) pour s'achever à
l'expiration d'un délai de 8 semaines après la période de suspension du contrat visée ci-dessus.
Conséquence sur le contrat de collaboration lui-même, celui-ci devra désormais, à peine de nullité, préciser les modalités
de sa suspension afin de permettre au collaborateur de bénéficier des indemnisations prévues par la législation de la sécurité
sociale en matière d'assurance maladie, de maternité, de congé d'adoption et de congé de paternité et d'accueil de l'enfant.
82.1.2 La protection contre les discriminations étendue aux collaborateurs libéraux
L'article 17 de la loi rend les articles 1 à 4 et 7 à 10 de la loi 2008-496 du 27 mai 2008 portant diverses dispositions d'adaptation
au droit communautaire dans le domaine de la lutte contre les discriminations applicables à tout contrat de collaboration libérale, y
compris lors de sa rupture.
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Aux termes de l'article 5 de la loi du 27 mai 2008, la protection contre les discriminations concerne toutes les personnes
publiques ou privées, y compris celles exerçant une activité professionnelle indépendante. Selon l'article 18-V de la loi 2005-882 du 2
août 2005, par ailleurs, le collaborateur libéral relève du statut social et fiscal du professionnel libéral qui exerce en qualité de
professionnel indépendant. On aurait pu penser que la combinaison de ces dispositions suffisait à protéger les collaborateurs libéraux
au moment de la rupture du contrat de collaboration.
Tel n'était pas le cas. Le Défenseur des droits, saisi sur plusieurs points mettant en évidence des lacunes dans la protection des
personnes exerçant sous contrat de collaboration libérale, notamment lors d'un congé de maternité, a entamé en 2012 une large
consultation des professions libérales. A l'issue de celle-ci, il est apparu nécessaire d'harmoniser le régime de protection des femmes
exerçant sous le statut de collaboratrice libérale en s'appuyant sur la réglementation européenne.
Telle est la raison de l'extension expresse de la loi du 27 mai 2008 aux collaborateurs libéraux.
82.2 Mesures en faveur des salariés
Des nouveaux droits sont accordés par la loi aux salariés depuis le 6 août 2014, à savoir :
- un congé de 4 jours pour la conclusion d'un Pacs ;
- une autorisation d'absence accordée au conjoint de la future mère pour se rendre à 3 des examens médicaux obligatoires de suivi de
la grossesse ;
- une protection contre la rupture du contrat de travail instituée au bénéfice du père pendant les 4 semaines suivant la naissance ;
- des dispositions fixant le contenu de l'entretien professionnel devant avoir lieu à l'issue d'un congé parental d'éducation et de l'accueil
de l'enfant.
D’autres mesures entrent en vigueur à des dates spécifiques, il en est ainsi de :
- L'allongement de la durée du congé parental d'éducation et de l'accueil de l'enfant en cas de naissance multiple s'appliquera pour les
enfants nés ou adoptés à compter du 1er octobre 2014. Dans un tel cas, la durée du congé parental d’éducation peut être prolongée
jusqu’à l’entrée à l’école maternelle des enfants.
- De même, la réforme du complément du libre choix d'activité, désormais baptisé « Prestation partagée d'éducation de l'enfant »
(Prépare), qui institue, notamment, un partage de cette prestation entre les 2 membres du couple, sera effective pour ces mêmes
enfants, sous réserve de la publication des décrets d'application.
On relèvera également que les nouvelles conditions d'entrée en vigueur de l'obligation de représentation équilibrée entre les femmes et
les hommes au sein des conseils d'administration ou de surveillance des sociétés anonymes non cotées s'appliqueront à partir du 1er
janvier 2020.
83. Réforme des retraites
A compter du 22 janvier 2014, la loi 2014-40 du 20 janvier 2014 garantissant l'avenir et la justice du système de retraites prévoit une
évolution de la durée d’assurance requise pour l’obtention d’une pension de retraite à taux plein (mais l’âge légal de départ à la retraite
reste fixé à 62 ans).
Le tableau ci-dessous retrace cette nouvelle évolution :
Pour un assuré né
entre 1958 et 1960
entre 1961 et 1963
entre 1964 et 1966
entre 1967 et 1969
entre 1970 et 1972
en 1973 et après
Et atteignant
62 ans
entre 2020 et 2022
entre 2023 et 2025
entre 2026 et 2028
entre 2029 et 2031
entre 2032 et 2034
en 2035 et après
La durée requise pour le taux plein
sera de
41 ans et 3 trimestres (soit 167 trimestres)
42 ans (soit 168 trimestres)
42 ans et un trimestre (soit 169 trimestres)
43 ans (soit 172 trimestres)
La loi prévoit également diverses mesures pour rendre le système plus juste :
- Elle crée notamment le compte personnel de prévention de la pénibilité servant à comptabiliser les périodes d’exposition à un ou
plusieurs facteurs de pénibilité et les droits acquis à ce titre. Entrant en vigueur au 1er janvier 2015, ce compte pourra être utilisé pour :
- une action de formation professionnelle,
- un passage à temps partiel sans baisse de rémunération,
- un départ anticipé à la retraite.
- Elle élargie les possibilités offertes aux jeunes entrant dans la vie active de racheter et valider des trimestres au titre de leurs périodes
d’études, de stage ou d’apprentissage.
- Elle permet au conjoint collaborateur de s'affilier à l'assurance volontaire vieillesse lorsqu'ils cessent de remplir les conditions de
l'affiliation obligatoire, afin qu'ils conservent la possibilité d'acquérir des droits à retraite. Les modalités d'application de cette mesure, en
particulier les délais dans lesquels les intéressés devront demander leur affiliation, seront fixées par décret.
- Elle prévoit également, une meilleure prise en compte, pour l’acquisition de droits à retraite, des situations des femmes, des personnes
ayant des parcours professionnels « heurtés », des salariés percevant des bas salaires ou à temps partiel ; un accès simplifié à la
retraite anticipée des travailleurs handicapés et la mise en place de nouveaux droits pour les personnes qui assument la charge de
parents lourdement handicapés (assurance vieillesse gratuite sans condition de ressources s’ils doivent s’arrêter de travailler ;
trimestres de majoration).
- Elle simplifie le système et renforce sa gouvernance, notamment par la création d’un service en ligne (le GIP Info-Retraite devrait être
remplacé par l’UISR – Union des institutions et services de retraite) qui informera les assurés sur les régimes dont ils relèvent et leur
permettra d'accéder à tout moment à leur relevé de situation individuelle, de réaliser certaines démarches administratives et d'échanger
des documents dématérialisés avec les régimes de retraite concernés. Un décret définira les conditions d'application de cette mesure et
sa date d'entrée en vigueur, au plus tard le 1er janvier 2017.
- Elle modifie certaines règles relatives au cumul d’une pension de retraite et d’un revenu d’activité professionnelle.
Enfin, on signalera que la date de revalorisation des pensions de retraite est désormais fixée au 1er octobre de chaque année
(1er avril précédemment). La date de revalorisation reste néanmoins au 1er avril pour l’allocation de solidarité aux personnes âgées, les
pensions d’invalidité, l’allocation supplémentaire d’invalidité et les rentes accident du travail et maladie professionnelle.
41
Les mesures de financement de cette réforme sont intégrées dans la loi de finances pour 2014 (fiscalisation des majorations
familiales de retraite) et dans la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2014 (hausse des cotisations vieillesse, création d'une
cotisation déplafonnée pour les indépendants).
Application de certaines mesures :
1. En ce qui concerne les règles du cumul emploi-retraite, la direction de la sécurité sociale apporte dans une circulaire du 29
décembre 2014, des précisions sur la réforme applicable aux seuls assurés ayant liquidé une première pension de base à compter du
1er janvier 2015.
- La liquidation d'une retraite suppose la cessation de toute activité.
- La reprise d'une activité professionnelle ne génère pas de nouveaux droits à retraite.
- Le cumul emploi-retraite total est subordonné à la liquidation de toutes les pensions. Conformément aux dispositions de l'article L
161-22, alinéa 4, du CSS, un assuré peut cumuler sans limite une pension de retraite et un revenu d'activité si, outre des
conditions d'âge et de durée d'assurance, il justifie avoir liquidé l'ensemble de ses pensions de vieillesse personnelles auprès de
la totalité des régimes légaux ou rendus légalement obligatoires, de base et complémentaires, français et étrangers, ainsi que
des régimes des organisations internationales dont il a relevé (Circ. n° 1.2.1).
Toutefois, l'article L 161-22, alinéa 7, du CSS, tel qu'issu de la loi du 20 janvier 2014, a assorti ce principe de subsidiarité d'une
dérogation. Ainsi, la pension due par un régime de retraite légalement obligatoire dont l'âge d'ouverture des droits, le cas échéant
sans minoration, est supérieur à l'âge légal de départ à la retraite (compris entre 60 et 62 ans selon l'année de naissance) n'est
pas retenue pour apprécier la condition de liquidation de l'ensemble des pensions de retraite jusqu'à ce que l'assuré ait atteint
l'âge à partir duquel il peut liquider cette pension ou, en cas de minoration, l'âge auquel celle-ci prend fin. L'administration précise
que cette dérogation ne remet nullement en cause les conditions d'âge et de durée d'assurance pour pouvoir bénéficier du cumul
emploi-retraite total. C'est pourquoi elle n'est plus applicable dès lors que la ou les pensions en question peuvent être liquidées
sans décote (Circ. n° 1.2.4).
Par exemple :
soit un assuré affilié à un régime A (dont l'âge d'ouverture des droits à retraite sans décote est fixé à 62 ans) et à un régime B
(dont l'âge d'ouverture des droits à retraite sans décote est fixé à 65 ans) peut bénéficier du cumul emploi-retraite total, auprès du
régime A, s'il remplit la condition de durée d'assurance et s'il a liquidé l'ensemble de ses droits à retraite à l'exception du régime
B, jusqu'à 65 ans.
S'il liquide sa retraite du régime A à 62 ans avec une décote, il ne peut pas bénéficier de cette dérogation, la condition de durée
d'assurance n'étant pas remplie pour bénéficier du cumul emploi-retraite total (Circ. n° 1.2.4).
2. La loi relative à la simplification de la vie des entreprises n°2014-1545 du 20.12.2014 prévoit la remise au Parlement par le
Gouvernement d'un rapport sur la mise en œuvre du compte personnel de prévention de la pénibilité d'ici au 30 juin 2015. Le cas
échéant, ce rapport proposera, après consultation des organisations syndicales et patronales représentatives au niveau national et
interprofessionnel et des branches professionnelles particulièrement concernées par les facteurs de risques professionnels, des pistes
d'amélioration et de simplification du dispositif, tant du point de vue des entreprises dans leurs obligations de recensement et de
déclaration que du point de vue des salariés pour la mobilisation de leurs droits.
Le compte personnel de prévention de la pénibilité, créé par la loi garantissant l'avenir et la justice du système de retraites s'applique
dès le 1er janvier 2015 pour 4 facteurs de pénibilité, les décrets d'application étant publiés.
Les facteurs de pénibilité
Applicables à compter du 1er janvier 2015
Applicables à compter du 1er janvier 2016
- Travail de nuit
- Activité exercée en milieu hyperbare
- Travail en équipes successives alternantes
- Travail répétitif
- Manutentions manuelles de charges
- Postures pénibles
- Vibrations mécaniques
- Agents chimiques dangereux
- Températures extrêmes
- Bruit
3. Pour permettre aux assurés ayant une activité à temps très partiel, à faible durée de travail ou à faible revenu de valider 4 trimestres
par année civile, la loi garantissant l'avenir et la justice du système de retraites n° 2014-40 du 20 janvier 2014 a prévu l’abaissement du
seuil de rémunération de 200 à 150 heures rémunérées au SMIC pour valider un trimestre. Cet abaissement prévu par le décret n°2014349 du 19 mars 2014 est applicable à compter de 2014. Un mois de travail rémunéré au SMIC permet donc désormais de valider un
trimestre, quatre mois de travail dans les mêmes conditions permettant de valider une année.
84. Simplification de la vie des entreprises :
La loi relative à la simplification de la vie des entreprises n°2014-1545 du 20.12.2014 comprend divers articles et habilitations autorisant
le gouvernement à légiférer par ordonnance.
- La loi habilite le Gouvernement à prendre par ordonnance des mesures visant à simplifier et à améliorer la lisibilité des Codes du
travail et de la sécurité sociale en harmonisant la notion de « jour » (ouvré, ouvrable, franc ou calendaire) et en adaptant, si
nécessaire, la quotité des jours. La notion retenue pourrait être celle de jours calendaires.
- L'article 1 de la loi habilite le Gouvernement à prendre par ordonnance toute mesure visant à simplifier le recouvrement des
cotisations. Ainsi, les décisions prises devraient permettre :
o le développement des dispositifs de titres simplifiés et de guichets uniques de déclaration et de paiement des cotisations et
contributions sociales, en tenant compte des conventions collectives particulières.
o d'offrir aux cotisants des modalités de recouvrement plus simples et mieux adaptées à chacun d'entre eux permettant de
moderniser plusieurs des dispositifs de titres simplifiés, appréciés par les entreprises et par les particuliers employeurs, en
élargissant leur champ, en relevant leurs seuils et en accélérant leur dématérialisation. Selon les travaux parlementaires,
plusieurs mesures sont d'ores et déjà envisagées : l'effectif maximal fixé pour l'accès au titre emploi simplifié entreprises
(Tese) serait, notamment, relevée à 20 salariés, au lieu de 9 actuellement. Ce titre serait également étendu aux
départements d'outre-mer.
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85. Contrôle URSSAF
A compter du 1er janvier 2015, le contrôle visant les entreprises versant des rémunérations à moins de 10 salariés ou les
travailleurs indépendants ne peut pas s'étendre sur une période supérieure à 3 mois, comprise entre le début effectif du contrôle et la
lettre d'observations (CSS art. L 243-13). Cette mesure s'applique tant aux contrôles sur place qu'aux contrôles sur pièces. Cette
limitation est écartée lorsque sont établis au cours du contrôle une situation d'obstacle à contrôle, de travail dissimulé ou d'abus de droit,
un constat de comptabilité insuffisante ou de documentation inexploitable. Cette période de 3 mois peut être prorogée une fois à la
demande expresse du cotisant ou de l'organisme de recouvrement. L’Urssaf et le cotisant pourront, à compter d'une date fixée par
décret et au plus tard le 1er octobre 2015, conclure une transaction quand les sommes dues n'ont pas un caractère définitif. Cette
transaction ne peut porter, pour une période limitée à 4 ans, que sur le montant des majorations de retard et les pénalités, l'évaluation
des avantages en nature ou en argent et des frais professionnels, lorsque cette évaluation présente une difficulté particulière et les
montants de redressements calculés en application soit de méthodes de vérification par échantillonnage et extrapolation, soit d'une
fixation forfaitaire. Il n'est pas possible de conclure une transaction en cas de travail dissimulé ou de manœuvres dilatoires du cotisant
visant à empêcher le bon déroulement du contrôle.
La majoration du montant du redressement en cas de constat de travail dissimulé est portée à 40 % au lieu de 25 % si l'infraction
est commise avec des circonstances aggravantes (mineurs, bande organisée, ...).
Un document d’information synthétique mis en ligne sur le site internet de l’Urssaf précise le point de départ du décompte de la
période de 3 mois, la notion de début effectif du contrôle pouvant renvoyer à plusieurs étapes de la procédure de contrôle (notamment
envoi de l’avis de contrôle ou date de la première visite sur place).
Ainsi, en cas de contrôle sur place, la période de 3 mois est calculée à partir de la date de la première visite de l’inspecteur du
recouvrement.
En cas de contrôle sur pièces, la période de 3 mois est calculée à partir de la date de début des vérifications indiquée sur l’avis de
contrôle.
Cf document d’information synthétique Urssaf du 8 janvier 2015 : www.urssaf.fr
L’URSSAF peut, depuis le 1er janvier 2014 majoré de 10% les redressements qu’elle met en recouvrement si elle constate que
l’employeur ne s’est pas mis en conformité avec les observations notifiées au cours d’un précédent contrôle, qu’elles aient donné lieu à
redressement ou non
L’application de cette mesure issue de la de financement de la sécurité sociale pour 2013 était soumise à la publication d’un
décret, qui est paru le 05 décembre 2013 (décret n° 2013-1107 du 3 décembre 2013). Contrairement aux majorations de retard, la loi ne
prévoit pas de remise possible, sur présentation d’une demande à l’URSSAF, de la majoration de 10 % pour absence de mise en
conformité.
86. Indemnités journalières des salariés
Un décret 2014-953 du 20 août 2014 (JO 23 p. 14021) simplifie les modalités de calcul des indemnités journalières de maladie,
maternité, accidents du travail et maladies professionnelles (AT/MP). Il étend également le dispositif de subrogation de plein droit de
l'employeur à l'égard des indemnités journalières AT/MP.
Ces dispositions s'appliquent aux arrêts de travail débutant à compter du 1er janvier 2015.
86.1 Indemnités journalières d'assurance maladie et maternité
86.1.1 Périodicité de la paie
Le gain journalier de base est calculé de la manière suivante (CSS art. R 323-4 modifié) :
- 1/84 du montant des 6 ou 12 dernières paies suivant que le salaire ou le gain est réglé toutes les 2 semaines ou chaque semaine ;
- 1/365 du montant du salaire ou du gain des 12 mois civils antérieurs à la date de l'interruption de travail, lorsque le travail est
discontinu ou saisonnier ;
- 1/91,25 du montant des 3 dernières paies dans tous les autres cas, et notamment lorsque le salaire est réglé mensuellement.
86.1.2 Plafonnement du salaire
Le salaire retenu pour calculer les indemnités journalières de maladie est plafonné à 1,8 Smic mensuel. A compter du 1er janvier 2015,
il conviendra de retenir le Smic en vigueur le dernier jour du mois civil précédant l'interruption du travail (CSS art. R 323-4 modifié). Les
indemnités journalières de maternité sont, elles, calculées en fonction du salaire dans la limite du plafond mensuel de la sécurité
sociale. A compter du 1er janvier 2015, le plafond à retenir est celui en vigueur le dernier jour du mois civil précédant celui de
l'interruption de travail (CSS art. R 331-5 modifié).
86.1.3 Incidence d'une régularisation de cotisations
Jusqu’au 31 décembre 2014, les indemnités journalières de maladie et de maternité étaient calculées en tenant compte, le cas échéant,
des sommes ayant donné lieu à une régularisation annuelle des cotisations.
A compter du 1er janvier 2015, ces sommes ne sont plus réintégrées dans le calcul des indemnités (CSS art. R 362-2 supprimé).
86.2 Indemnités journalières d'accident du travail et de maladie professionnelle
86.2.1 Montant maximum
Pour les arrêts de travail débutant à compter du 1er janvier 2015, le gain journalier net est déterminé en déduisant du salaire de
référence un taux forfaitaire de 21 % (CSS art. R 433-4, dernier alinéa, modifié).
Ce taux s'applique de manière uniforme sur tout le territoire français (y compris en Alsace-Moselle) et quel que soit le statut du salarié
placé en arrêt de travail (cadre ou non-cadre).
86.2.2 Salaire journalier de base
Pour tout arrêt de travail débutant à compter du 1er janvier 2015, le salaire journalier est déterminé de la façon suivante :
- 1/30,42 du montant de la paie du mois civil antérieur à la date de l'arrêt de travail lorsque le salaire est réglé mensuellement ou dans
les autres cas que ceux visés ci-après ;
- 1/28 du montant des 2 ou 4 dernières paies du mois civil antérieur à la date de l'arrêt de travail, si le salaire est réglé toutes les 2
semaines ou chaque semaine ;
- 1/365 du montant du salaire des 12 mois civils antérieurs à la date de l'arrêt de travail, lorsque l'activité de l'entreprise n'est pas
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continue ou présente un caractère saisonnier ou lorsque la victime exerce une profession de manière discontinue (CSS art. R 433-4
modifié).
86.2.3 Subrogation de l'employeur
Le décret étend les cas dans lesquels l'employeur est subrogé de plein droit dans les droits du salarié aux indemnités journalières
de sécurité sociale pour accidents du travail ou maladies professionnelles.
Jusqu’à présent, la subrogation était de plein droit si l'employeur maintenait en totalité le salaire de l'intéressé. La subrogation était
subordonnée à l'accord du salarié si le salaire était maintenu, en totalité ou en partie, sous déduction des indemnités journalières de
sécurité sociale. Tel était le cas, notamment, lorsque le salarié bénéficiait d'un maintien de salaire en vertu des dispositions du Code du
travail.
Pour les arrêts de travail débutant à compter du 1er janvier 2015, l'employeur est également subrogé de plein droit dans ce dernier cas :
il n’est donc pas tenu d'obtenir au préalable l'accord du salarié (CSS art. R 433-12 modifié).
Cette subrogation de plein droit ne s'applique toutefois que si le salaire maintenu est au moins égal aux indemnités journalières.
87. CSG et CRDS – Abattement pour frais professionnels - Rappel :
Depuis 2012 le taux de l’abattement pour frais professionnels pratiqué sur les revenus d’activité salariée (les salaires et primes
attachées aux salaires) et les allocations chômage pour le calcul de la CSG et de la CRDS est fixé à 1.75 %. Les sommes versées à
l’occasion de la rupture du contrat de travail n’ouvrent pas droit à cet abattement.
88. Prime et aide à l’apprentissage
Jusqu'à présent, toutes les entreprises percevaient de la région, pour chaque année de formation d'un jeune en contrat
d'apprentissage, une indemnité compensatrice forfaitaire d'un montant minimum de 1 000 €.
Jugeant ce dispositif trop peu ciblé et pas suffisamment incitatif à l'embauche d'un apprenti, le législateur le remplace par une
prime à l'apprentissage réservée aux entreprises de moins de 11 salariés. Le montant de cette nouvelle aide est d'au minimum 1 000 €
par année de formation, les régions pouvant décider de la fixer à un montant supérieur.
La prime est versée pour les contrats d'apprentissage conclus à partir du 1er janvier 2014. A titre transitoire, l'article 140 de la loi
de finances pour 2014 prévoit que les contrats d'apprentissage signés avant cette date continueront à ouvrir droit au versement d'une
aide par les régions. Pour la première année de formation, cette prime est versée, quel que soit l'effectif de l'entreprise, selon les
modalités en vigueur à la date de la signature du contrat d'apprentissage. Elle correspond donc à l'indemnité compensatrice forfaitaire
actuellement versée par les régions. Pour la deuxième et troisième année de formation, le montant de l'aide varie en fonction de l'effectif
de l'entreprise. Elle est ainsi fixée à 1 000 € dans les entreprises de moins de 11 salariés pour les deux dernières années, et à 500 €
(deuxième année) et 200 € (troisième année) dans les entreprises d'au moins 11 salariés.
L'article 123 de la loi de finances pour 2015 insère un nouvel article L 6243-1-1 dans le Code du travail prévoyant le versement,
par les régions, d'une aide d'au moins 1 000 euros au profit des entreprises de moins de 250 salariés embauchant un premier apprenti
ou un apprenti supplémentaire.
L'attribution de cette aide est subordonnée à certaines conditions. Pour en bénéficier, l'entreprise ne doit pas, à la date de conclusion du
contrat d'apprentissage, avoir employé d'apprentis dans l'établissement du lieu de travail de l'apprenti concerné par l'aide depuis le 1er
janvier de l'année précédente. Elle peut aussi bénéficier de l'aide si elle emploie déjà un ou plusieurs apprentis, à la condition que le
recrutement du nouvel apprenti porte le nombre de ceux-ci au-delà de celui recensé au 1er janvier de l'année en cours.
Pour un contrat d'apprentissage conclu en juin 2015, l'employeur peut bénéficier de l'aide pour l'intéressé si, dans l'établissement où le
jeune travaille :
- il est le seul apprenti employé depuis le 1er janvier 2014 ;
- il y a déjà un apprenti et celui-ci était le seul apprenti présent au 1er janvier 2015 : le recrutement fait passer le nombre de contrats
d'apprentissage à deux, alors qu'il n'y en avait qu'un au début de l'année en cours.
A compter du 1-7-2015, l'entreprise devra également, pour bénéficier de l'aide, relever d'un accord de branche comportant des
engagements en faveur de l'alternance (engagements qualitatifs et quantitatifs en matière de développement de
l'apprentissage, notamment des objectifs chiffrés en matière d'embauche d'apprentis).
L'aide est ouverte pour les contrats d'apprentissage conclus depuis le 1-7-2014. Elle n'est acquise qu'après l'expiration du délai de
deux mois pendant lesquels les parties peuvent librement rompre le contrat.
Cette aide peut se cumuler avec la prime à l'apprentissage, égale à 1 000 € minimum, prévue pour les entreprises de
moins de 11 salariés.
89. Le contrat de génération – Aide financière
Le contrat de génération instauré par la loi 2013-185 du 1er mars 2013 est entré en vigueur au 17 mars 2013 suite à la publication
du décret 2013-222 du 15 mars 2013. Ce décret commente l’application de cette mesure. Cette loi reprend pour l’essentiel les
dispositions de l’accord national interprofessionnel du 19 octobre 2012 « relatif au contrat de génération ».
Le contrat de génération est un dispositif d'aide à l'emploi visant à créer des binômes jeune-senior pour encourager l'embauche
des jeunes et garantir le maintien dans l'emploi des seniors, tout en assurant la transmission des compétences. Ce dispositif prévoit une
aide financière pour toute embauche à partir de 2013 effectuée par les PME sous certaines conditions. Elle s’applique de plein droit aux
entreprises de moins de 50 salariés.
Le contrat génération est constitué d'un binôme entre :
- un jeune âgé de moins de 26 ans (ou moins de 30 ans s'il s'agit d'un travailleur handicapé),
- un senior d'au moins 57 ans (ou au moins 55 ans, s'il est reconnu travailleur handicapé) en CDI pendant la durée de l'aide ou
jusqu'au départ en retraite.
Le jeune salarié doit être embauché en CDI et à temps plein.
Le temps partiel est autorisé avec son accord, si la durée hebdomadaire du travail n'est pas inférieure aux 4/5es de la durée
hebdomadaire du travail à temps plein.
Par dérogation, il n'y a pas de condition d'âge pour le jeune, s'il est embauché en CDI à la suite d'un CDD, d'un contrat
d'apprentissage ou de professionnalisation conclu avec l'entreprise avant ses 26 ans (ou avant 30 ans pour un travailleur handicapé),
avant le 1er mars 2013.
44
Le contrat de génération prévoit une aide financière annuelle de 4 000 €, versée par Pôle emploi à l'employeur, pendant une
durée maximale de 3 ans. Les entreprises de moins de 50 salariés, devaient déposer auprès de Pôle emploi services, au plus tard le 16
juin 2013, leur demande d'aide « contrat de génération » au titre des embauches de jeunes de moins de 26 ans en CDI qu'elles avaient
réalisées entre le 1er janvier 2013 et le 1er mars 2013. Pour les embauches réalisées entre le 1er janvier 2013 et le 3 mars 2013, date
de promulgation de la loi, la durée de trois ans débute à compter du 3 mars. L’aide peut également être accordée lorsque le chef
d’entreprise, âgé d’au moins 57 ans, embauche un jeune, dans les conditions mentionnées ci-dessus, dans la perspective de lui
transmettre l’entreprise.
Modalités de versement de l’aide :
- un premier versement de 2 000 € par an pour l'embauche en CDI d'un jeune bénéficiaire du contrat de génération,
- un second versement de 2 000 € par an pour le maintien dans l'emploi d'un senior de 55 ou 57 ans ou plus pour encadrer le
jeune.
Le montant de l'aide peut être proratisé :
- quand le contrat de travail n'est pas à temps plein,
- en cas d'embauche ou de départ du jeune ou du salarié âgé ou du chef d'entreprise en cours de trimestre.
L’aide est versée tous les trimestres. Pour en bénéficier, l'entreprise doit être à jour de ses obligations déclaratives et paiement
de ses cotisations sociales. A noter qu’il n'y a pas d'exonération de cotisations sociales spécifique liée au contrat de génération.
L'employeur doit effectuer, dans les 3 mois suivant le premier jour d'exécution du contrat de travail du jeune, une demande d'aide
contrat génération :
- soit directement en ligne à partir de l'espace Employeurs de Pôle emploi,
- soit en envoyant le formulaire papier de demande à Pôle emploi.
Ensuite, chaque trimestre, l'employeur doit transmettre à Pôle emploi une déclaration d'actualisation permettant le calcul et le versement
de l'aide, dans le mois suivant le trimestre concerné (par exemple, en avril pour la période janvier-mars).
À partir du 30 septembre 2013, l'actualisation trimestrielle peut être effectuée directement en ligne à partir de votre compte Employeurs
Pôle emploi.
Le décret n° 2014-1046 du 12 septembre 2014 porte cette aide à 8 000 euros pour les entreprises qui recrutent un jeune de moins
de 26 ans en CDI et embauchent, simultanément ou au plus tôt six mois avant ce recrutement, un salarié âgé d'au moins 55 ans.
Concernant la majoration, l’embauche du senior peut avoir eu lieu jusqu’à 6 mois avant le recrutement du jeune.
La durée maximale de l’aide est de 3 ans à partir du premier jour d’exécution du contrat de travail du jeune.
90. Emplois francs - Aides à l’emploi - Rappel
Après les emplois d'avenir et le contrat de génération, le Gouvernement a mis en place une 3ème mesure en faveur de l'emploi
des jeunes : il s'agit des emplois francs, dont la création avait été annoncée lors de la campagne présidentielle. Le dispositif, institué par
le décret 2013-549 du 26 juin 2013 (JO 28 p. 10717) et deux arrêtés de la même date (JO 28 p. 10743 s.), est entré en vigueur le 29
juin 2013 (expérimentation pendant 3 ans).
L'aide est attribuée pour l'embauche de salariés en contrat à durée indéterminée et à temps plein (Décret art. 1).
Le salarié embauché ne doit pas avoir appartenu à l'effectif de l'entreprise au cours des 6 mois précédant la date d'embauche.
Pour être recruté en emploi franc, le salarié doit remplir plusieurs conditions cumulatives à la date de demande d'aide. Il doit :
- être âgé de moins de 30 ans ;
- justifier d'au moins 12 mois de recherche d'emploi au cours des 18 derniers mois ;
- et résider depuis au moins 6 mois consécutifs dans une des zones urbaines sensibles de certaines communes dont la liste a été
fixée par arrêté du 29.06.2013 et complétée par un arrêté du 31.10.2013 (dont Strasbourg, Bischheim, Hœnheim, Lingolsheim,
Schiltigheim qui deviennent éligible à compter du 07.11.2013).
Le montant de l'aide est de 5 000 € au total (Arrêté du 26-6-2013). Elle fait l'objet de 2 versements : 2 500 € sont attribués à
l'issue de la période d'essai, 2 500 € sont versés au terme du 10e mois d'exécution du contrat de travail (Décret art. 7).
L'aide est attribuée par Pôle emploi pour le compte de l'Etat, dans la limite d'une enveloppe financière.
91. Exonération des cotisations patronales dans les ZRR :
L'embauche du 1er au 50e salarié par une entreprise implantée dans une ZRR ouvre droit, sous certaines conditions, à une
exonération portant sur les cotisations patronales d'assurances sociales (maladie, maternité, invalidité, vieillesse, décès) et sur les
cotisations d'allocations familiales.
Cette exonération, accordée pour une durée de 12 mois à compter de la date d'effet du contrat de travail, s'applique selon un barème
dégressif fixé par décret tel qu'elle est totale pour une rémunération horaire inférieure ou égale à 1,5 fois le Smic et diminue jusqu'à
devenir nulle à partir de 2,4 Smic.
Afin de permettre aux employeurs situés dans ces zones de bénéficier d'une exonération totale de cotisations pour une
rémunération horaire inférieure ou égale à 1,5 Smic, le décret du 29 décembre 2014 modifie la formule de calcul de l'exonération en
remplaçant le chiffre 0,281 par la valeur T.
La formule de calcul du coefficient de l'exonération est donc désormais la suivante :
Coefficient = (T/0,9) × [(2,4 × Smic × 1,5 × nombre d'heures rémunérées/rémunération mensuelle brute) - 1,5].
Dans cette formule, T est la somme des taux de cotisations à la charge de l'employeur dues au niveau du Smic au titre des assurances
sociales et des allocations familiales. Cette valeur suivra donc désormais automatiquement l'évolution des taux des cotisations
concernées.
Le résultat obtenu par application de la formule ci-dessus est arrondi à 3 décimales, au millième le plus proche. S'il est supérieur à T, il
est pris en compte pour une valeur égale à T.
92. Cotisations chômage
92.1 Surtaxation des CDD courts
Depuis le 1er juillet 2013, la part de la contribution d'assurance chômage à la charge de l'employeur, actuellement égale à 4 %,
est, sauf exceptions, majorée pour les contrats à durée déterminée d'une durée inférieure ou égale à 3 mois.
La part patronale de la contribution demeure fixée à 4 % pour les contrats de travail à durée déterminée conclus en vue du
remplacement :
- d'un salarié ;
45
- ou d'un chef d'entreprise artisanale, industrielle ou commerciale, d'une personne exerçant une profession libérale, de son conjoint
participant effectivement à l'activité de l'entreprise à titre professionnel et habituel ou d'un associé non salarié d'une société civile
professionnelle, d'une société civile de moyens ou d'une société d'exercice libéral.
Elle demeure également fixée à 4 % pour :
- les contrats de travail temporaire ;
- les contrats de travail conclus avec des employés de maison ;
- les emplois saisonniers.
A noter que la part de la contribution à la charge de l'employeur demeure fixée à 4 % dès lors que le salarié est embauché par
l'employeur en contrat à durée indéterminée à l'issue du contrat à durée déterminée.
Montant de la contribution majorée :
La part patronale de la contribution est en principe fixée comme suit :
- 7 % pour les contrats d'une durée inférieure ou égale à 1 mois ;
- 5,5 % pour les contrats d'une durée supérieure à 1 mois et inférieure ou égale à 3 mois.
L’exonération de la majoration de contribution est applicable dès lors que le CDD est transformé en CDI.
92.2 Embauche d’un jeune de moins de 26 ans
Depuis le 1er juillet 2013, une exonération temporaire de la contribution patronale d'assurance chômage est accordée à
l'employeur en cas d'embauche en contrat à durée indéterminée d'un jeune de moins de 26 ans, dès lors que le contrat se poursuit audelà de la période d'essai. La condition d'âge s'apprécie à la date de prise d'effet du contrat de travail.
L'employeur est exonéré pendant 3 mois dans les entreprises de 50 salariés et plus et pendant 4 mois dans les entreprises de
moins de 50 salariés. L'exonération s'applique, à la demande de l'employeur, le premier jour du mois civil suivant la confirmation de la
période d'essai, dès lors qu'est constatée à cette date la présence du salarié à l'effectif de l'entreprise.
92.3 Salariés d’au moins 65 ans
Depuis le 1er juillet 2014, les rémunérations versées aux salariés âgés d'au moins 65 ans sont soumises aux contributions chômage. La
limite d'âge de 65 ans étant supprimée, les contributions chômage sont désormais dues pour l'emploi de tous les salariés, quel que soit
leur âge. Il en va de même pour les cotisations AGS, l'assiette de celles-ci étant identique à celle des contributions chômage.
93. Le taux de cotisation Fnal
La loi du 8 août 2014 (Loi de financement de la sécurité sociale rectificative pour 2014) a modifié la structure du Fnal,
assujettissant à compter du 1er janvier 2015 les employeurs à une seule contribution dont le taux et l'assiette varient en fonction de
l'effectif ou de l'activité de l'entreprise. Mais cette loi n'a pas précisé les taux applicables.
Ces taux sont fixés par l'article 29 de la loi de finances rectificative pour 2014. Ainsi, à compter du 1er janvier 2015 (CSS art. L
834-1 modifié) :
- les employeurs occupant moins de 20 salariés seront soumis à la contribution Fnal au taux de 0,10 % sur la part des rémunérations
inférieures ou égales au plafond de sécurité sociale ;
- les autres employeurs seront assujettis à la contribution Fnal au taux de 0,50 % sur la totalité des rémunérations.
94. Aménagement de la réduction Fillon
Pris en application de la loi 2014-892 du 8 août 2014, le décret du 29 décembre 2014 définit les modalités de calcul de la
réduction Fillon à compter du 1er janvier 2015. Il adapte également les formules de calcul des exonérations de cotisations patronales en
zone de revitalisation rurale – ZRR - et en zone de restructuration de la défense- ZRD -.
On rappellera que le montant de la réduction Fillon, calculé chaque année civile, pour chaque salarié dont la rémunération est
inférieure à 1,6 Smic et pour chaque contrat de travail, est égal au produit de la rémunération annuelle et d'un coefficient. La formule de
calcul de ce coefficient est modifiée à compter du 1er janvier 2015.
Le coefficient est déterminé par application de la formule suivante (CSS art. D 241-7, I modifié) :
Coefficient = (T/0,6) × (1,6 × Smic annuel/rémunération annuelle brute - 1).
Dans cette formule, T correspond à la valeur maximale du coefficient.
La valeur maximale du coefficient est dorénavant fonction de la situation de l’entreprise au regard de la contribution Fnal (voir infra
n°93).
Le tableau ci-dessous donne les valeurs du coefficient T en fonction du taux Fnal applicable à l'employeur :
En 2015
En 2016
A compter de 2017
Employeurs soumis à la contribution Fnal au taux de 0,10 %
0,2795
0,2805
0,2810
Employeurs soumis à la contribution Fnal au taux de 0,50 %
0,2835
0,2845
0,2850
Les exemples suivants concernent les entreprises de moins de 20 salariés (cas le plus courant dans les cabinets médicaux, le taux
Fnal étant dans ce cas de 0.10%) :
Le calcul de la réduction Fillon pour l'année 2015 est établi sur la base du Smic en vigueur au 1er janvier 2015, soit un Smic annuel égal
à 17 490,60 €, et des taux de prélèvements applicables à cette date.
Pour un salarié rémunéré au niveau du Smic :
Coefficient = 0,2795/0,6 × [1,6 × (17 490,60/17 490,60) - 1] = 0,2795.
Réduction Fillon annuelle = 0,2795 × 17 490,60 = 4 888,62 €.
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Pour un salarié rémunéré au niveau de 1,3 Smic :
Coefficient = 0,2795/0,6 × [1,6 × (17 490,60/22 737,78) - 1] = 0,1075.
Réduction Fillon annuelle = 0,1075 × 22 737,78 = 2 444,31 €.
Pour un salarié rémunéré au niveau de 1,5 Smic :
Coefficient = 0,2795/0,6 × [1,6 × (17 490,60/26 235,90) - 1] = 0,0311.
Réduction Fillon annuelle = 0,0311 × 26 235,90 = 815,94 €.
En ce qui concerne l’exonération des cotisations patronales dans les ZRR, nos adhérents voudront bien contacter nos services pour
plus amples informations.
95. Baisse de la cotisation d’allocations familiales sur les salaires :
La loi 2014-892 du 8 août 2014 a prévu une réduction de 1,8 point du taux de la cotisation d'allocations familiales pour les salariés
dont la rémunération n'excède pas 1,6 Smic. Pour ces salariés, le taux de cette cotisation, en principe égal à 5,25 %, est donc ramené à
3,45 %.Le champ d'application et le seuil d'application sont identiques à celui de la réduction Fillon. Autrement dit, si le niveau de
rémunération ouvre droit à la réduction Fillon, il ouvre également droit à la réduction du taux de la cotisation d'allocations familiales.
96. Forfait social - Rappel
Nous vous rappelons que la seconde loi de finances rectificative pour 2012 relève à compter du 1er août 2012, de 8 % à 20 % le
taux du forfait social à la charge de l’employeur sur les différentes formes d’épargne que sont :
o l’intéressement,
o la participation,
o l’abondement de l’employeur au plan d’épargne entreprise (PEE),
o l’abondement de l’employeur au plan d’épargne pour la retraite collective (PERCO),
o la retraite supplémentaire d’entreprise,
o les primes dividendes.
Avec le relèvement du taux du forfait social, le niveau des prélèvements sur ces rémunérations se rapproche ainsi du niveau des
cotisations sociales non contributives sur les salaires.
Restent soumis au forfait social au taux de 8 %, les contributions des employeurs de 10 salariés au moins destinées au financement des
prestations complémentaires de prévoyance versées au bénéfice des salariés, ancien salariés et de leurs ayants droit.
La loi de financement de la sécurité sociale pour 2013 assujettit au forfait social, les indemnités de rupture conventionnelle
homologuée versées à partir du 1er janvier 2013 et ce, sur le montant de l’indemnité affranchi de cotisations de sécurité sociale, c’est-àdire, sur une somme au maximum égale à deux fois le plafond annuel de la sécurité sociale.
Les indemnités de licenciement et de mise à la retraite ainsi que les indemnités de départ volontaire versées dans le cadre d’un
plan de sauvegarde de l’emploi continueront comme aujourd’hui à échapper au forfait social.
97. Cotisations des travailleurs indépendants
97.1 Dématérialisation de la déclaration de revenus rebaptisée « déclaration des revenus d’activité » et du paiement des
cotisations
Pris en application de la loi 2014-626 du 18 juin 2014, le décret n°2014-1637 du 26-12-2014, les travailleurs indépendants ne
relevant pas du régime micro-social simplifié sont tenus d’effectuer leurs déclarations des revenus d’activité et de procéder au
versement de leurs cotisations et contributions sociales par voie dématérialisée au-delà d’un seuil fixé en fonction du montant de
leur revenu et non plus du montant de cotisations dues. L’article 5 du décret du 26 décembre 2014 fixe ce seuil.
Ainsi, à compter du 1er janvier 2015, l’obligation de dématérialisation s’impose à tout travailleur indépendant (hors bénéficiaire
du régime micro-social simplifié) dont le dernier revenu d’activité connu excède un montant égal à 50 % du plafond annuel de la
sécurité sociale en vigueur au 1er janvier de l’année en cours (soit 19 020 € pour 2015). En cas de période d’affiliation inférieure à
une année, cette valeur est réduite au prorata de la durée d’affiliation (CSS art. D 133-17, I, modifié).
Les cotisants relevant du régime micro-social simplifié (les médecins en sont pour le moment exclus) dont le dernier chiffre
d'affaires annuel déclaré ou les dernières recettes annuelles déclarées excèdent la moitié du seuil fixé au premier alinéa du 1 des
articles 50-0 et 102 ter du code général des impôts sont tenus d'effectuer par voie dématérialisée les déclarations et le paiement des
cotisations et contributions sociales.
A noter, qu’à compter du 1er janvier 2016, le seuil de dématérialisation sera abaissé et s’imposera au travailleur indépendant
dont le dernier revenu d’activité connu excède un montant égal à 20 % du plafond précité (Décret du 26 décembre 2014 art. 31, III).
Déclaration des revenus d’activité:
En cas de revenu professionnel 2013 supérieur à 19 020 €, vous devez obligatoirement effectuer en 2015 par voie dématérialisée
votre déclaration des revenus d’activité 2014 (DSI) sur www.net-entreprises.fr.
Paiement des cotisations :
- En cas de revenu professionnel 2013 supérieur 19 020 €, vous devez obligatoirement effectuer en 2015 par voie dématérialisée
le paiement de vos cotisations (prélèvement automatique, télérèglement ou virement) avant d’avoir effectué la DSI 2014.
-
En cas de revenu professionnel 2014 supérieur à 19 020 €, vous devez obligatoirement effectuer en 2015 par voie dématérialisée
le paiement de vos cotisations (prélèvement automatique, télérèglement ou virement) après avoir effectué la DSI 2014.
Pour plus d’information sur les téléprocédures tant fiscales que sociales, vous voudrez bien prendre connaissance de notre
information de février 2015 et accessible sur note site internet menu ESPACE DOCUMENTAIRE, onglet Circulaires, paragraphe
« Téléprocédures ».
47
Il est rappelé qu’une déclaration des revenus d’activité doit, chaque année à une date fixée par arrêté du ministre chargé de la
sécurité sociale, être adressée au RSI, à l’URSSAF et à la CARMF. Lorsque le travailleur indépendant déclare ses revenus en retard,
les appels de cotisations sont assortis d’une pénalité de 3 %. Lorsqu’il n’a pas souscrit la déclaration de revenus, il fait l’objet d’une
taxation d’office sur une base forfaitaire. S’il déclare ses revenus postérieurement à la notification de taxation d’office, les cotisations
sont régularisées, mais la pénalité prévue ci-avant est portée à 10 % des cotisations dues.
97.2 Généralisation du mode de régularisation et d’ajustement des cotisations des travailleurs indépendants
La loi 2013-1203 du 23 décembre 2013 a prévu la généralisation, à compter du 1er janvier 2015, de la régularisation anticipée des
cotisations et de l'ajustement des cotisations provisionnelles de l'année en cours sur la base du revenu d'activité de l'année précédente
dès qu'il est connu. Ainsi, dès que les revenus réels de l'année écoulée sont connus, les cotisations dues au titre de celle-ci sont
régularisées et les cotisations provisionnelles de l'année en cours sont ajustées.
Le décret N°2014-1690 du 31 décembre 2014 (JO 31 p. 23389) définit notamment les modalités d'application de la généralisation
des dispositifs d'ajustement des cotisations provisionnelles de l'année en cours et de régularisation anticipée des cotisations de l'année
précédente dès connaissance du revenu définitif de cette année.
Toutefois, cette généralisation ne s'appliquera aux cotisations vieillesse et invalidité-décès des professionnels libéraux et
des avocats qu'à compter du 1er janvier 2016.
Principes :
L'article 2 du décret du 30 décembre 2014 définit les modalités d'application de ces dispositifs de régularisation et d'ajustement des
cotisations provisionnelles.
Régularisation de la cotisation définitive :
Les cotisations définitivement dues par le travailleur indépendant au titre de la dernière année civile écoulée sont appelées dès que
celui-ci souscrit sa déclaration de revenus au titre de cette dernière année écoulée (CSS art. R 131-4, al. 1er modifié).
En cas de trop versé, le montant du crédit lui est remboursé sans délai ou imputé sur les versements provisionnels restant à échoir au
titre de l'année en cours. Dans ce cas, si le trop versé est supérieur aux cotisations provisionnelles restant à échoir, le solde, après
imputation, le cas échéant, sur les dettes des périodes antérieures en remontant de la plus ancienne à la plus récente, lui est remboursé
(CSS art. R 131-4, al. 2 modifié).
L'imputation sur les dettes des périodes antérieures est limitée par le délai de prescription : elle ne peut donc concerner que les
cotisations et contributions échues dans les 3 années civiles précédentes et celles de l'année en cours.
Lorsqu'un complément de cotisations résulte de la régularisation, il est recouvré dans les mêmes conditions que les versements
provisionnels de l'année en cours restant à échoir (CSS art. R 131-4, al. 3 modifié).
Ajustement des cotisations provisionnelles de l'année en cours :
Les cotisations provisionnelles dues au titre de l'année civile en cours et ajustées sur la base du revenu de la dernière année civile
écoulée sont appelées dès que le travailleur indépendant souscrit la déclaration de son revenu d'activité au titre de cette dernière année
écoulée.
L'ajustement prend effet à compter de la prochaine échéance qui suit d'au moins 15 jours la date de cette déclaration (CSS art. R
131-5, 2° modifié).
Lorsque le montant ajusté des cotisations provisionnelles est inférieur au montant des cotisations provisionnelles déjà payées sur les
échéances de l'année en cours antérieures à l'ajustement, la différence est remboursée au travailleur indépendant, après imputation, le
cas échéant, sur les dettes des périodes antérieures en remontant de la plus ancienne à la plus récente (CSS art. R 131-5, I, 2°
modifié).
Lorsqu'un complément de cotisations résulte de l'ajustement, il est recouvré dans les mêmes conditions que les versements
provisionnels de l'année en cours restant à échoir (CSS art. R 131-5, I, 2° modifié).
Calcul des cotisations provisionnelles dues au titre de l'année civile suivante :
Les cotisations provisionnelles dues au titre de l'année civile suivant celle en cours et calculées sur la base du revenu d'activité de la
dernière année civile écoulée sont appelées dès que le travailleur indépendant souscrit la déclaration de revenu d'activité au titre de
cette dernière année écoulée (CSS art. R 131-5, 1° modifié).
Par dérogation, les cotisations provisionnelles dues au titre des 2 premières années civiles d'activité, calculées sur la base d'un
revenu forfaitaire, sont appelées, pour la première année d'activité, dans le délai de 60 jours suivant l'affiliation et, pour la deuxième
année d'activité, au plus tard à une date précédant d'au moins 15 jours la première échéance mentionnée sur l'échéancier de paiement
(CSS art. R 131-5, 1° modifié).
Exemple :
Dès que le travailleur indépendant aura effectué, en 2015, sa déclaration de revenu d'activité au titre de l'année 2014, il recevra un
échéancier indiquant :
- le calcul de la régularisation de ses cotisations dues au titre de l'année 2014, qui avaient été calculées à titre provisionnel sur ses
revenus de l'année 2012 ;
- l'ajustement de ses cotisations provisionnelles 2015 (calculées initialement sur son revenu 2013) sur la base du revenu 2014 ;
- le montant provisoire de ses premières échéances de cotisations provisionnelles de l'année 2016, calculé sur la base du revenu
2014.
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Calcul des cotisations provisionnelles sur la base du revenu estimé :
En application de l'article L 131-6-2, al. 4 du CSS, le travailleur indépendant peut demander que ses cotisations provisionnelles soient
calculées sur la base du revenu estimé de l'année en cours.
L'article 2, 5°, b du décret du 30 décembre 2014 définit les modalités d'application de ce dispositif.
Lorsque le travailleur indépendant présente une telle demande, la modulation de ses cotisations sur la base de son revenu
estimé prend effet à compter de la prochaine échéance qui suit d'au moins 14 jours la date de cette demande (CSS art. R 131-5, II, al.
2, modifié).
Lorsque le montant modulé des cotisations provisionnelles est inférieur au montant des cotisations provisionnelles déjà versées
sur les échéances de l'année en cours antérieures à la modulation, la différence est remboursée au travailleur indépendant, après
imputation, le cas échéant, sur les dettes des périodes antérieures en remontant de la plus ancienne à la plus récente, après la
détermination du revenu réel, sous réserve que l'existence d'un trop versé soit constatée (CSS art. R 131-5, II, al. 3, modifié). Cette
imputation est limitée par le délai de prescription.
Lorsqu'un complément de cotisations est dû après la modulation, il est recouvré dans les mêmes conditions que les versements
provisionnels de l'année en cours restant à échoir (CSS art. R 131-5, II, al. 4, modifié).
.
A noter que, lorsque le revenu définitif est supérieur de plus d’un tiers au revenu estimé, une majoration de retard peut être
appliquée.
Echéancier de paiement :
Selon l'article R 131-1, I, nouveau du CSS, pour le paiement de leurs cotisations et contributions sociales dues à titre personnel, les
travailleurs indépendants non agricoles ne relevant pas du régime micro-social simplifié reçoivent un échéancier de paiement valant
appel des cotisations et contributions sociales au titre :
- de la régularisation des cotisations et contributions sociales dues au titre de la dernière année civile écoulée ;
- de l'ajustement des cotisations et contributions sociales provisionnelles dues au titre de l'année civile en cours ;
- du calcul des cotisations et contributions sociales provisionnelles dues au titre de l'année civile suivant l'année en cours ;
- le cas échéant, de la période d'étalement et du calcul du montant des fractions annuelles mentionnés.
Cet échéancier est transmis au cotisant dans le délai de 15 jours suivant la date à laquelle il souscrit sa déclaration de revenu
d'activité.
En début d'activité, un échéancier de paiement valant appel des cotisations et contributions sociales est envoyé aux assurés au titre
du calcul, sur la base du revenu forfaitaire mentionné à l'article L 131-6-2, al. 2 du CSS, des cotisations et contributions sociales
provisionnelles :
- dues au titre de la première année civile d'activité. Dans ce cas, l'échéancier est transmis au cotisant dans le délai de 60 jours
suivant la date d'affiliation (CSS art. R 131-1, II nouveau) ;
- dues au titre de la deuxième année civile d'activité. Dans ce cas, l'échéancier est transmis au cotisant au plus tard à une date qui
précède d'au moins 15 jours la première échéance qu'il mentionne (CSS art. R 131-1, III nouveau).
Cessation d'activité du travailleur indépendant :
L'article 2, 6° du décret du 30 décembre 2015 rassemble à l'article R 131-6 nouveau du CSS les droits et obligations du cotisant
cessant son activité.
En cas de cessation d'activité, le travailleur indépendant doit souscrire, dans un délai de 90 jours suivant la date d'effet de
sa radiation, une déclaration des revenus d’activité pour chacune des périodes n'ayant pas encore donné lieu au calcul des
cotisations et contributions sociales définitives (CSS art. R 131-6, 1° nouveau).
Le cas échéant, il doit acquitter, dans le délai de 30 jours suivant la date d'envoi de l'avis d'appel établi sur la base de la déclaration
des revenus d’activité ci-dessus (CSS art. R 131-6, 2° nouveau) :
- du complément de cotisations dû au titre de la dernière année civile écoulée, prévu pour la régularisation de la cotisation définitive,
déduction faite des versements déjà effectués, au titre de ce complément, durant l'année civile en cours ;
- du complément de cotisations dû au titre de l'année au cours de laquelle a pris effet la radiation, prévu pour la régularisation de la
cotisation définitive, compte tenu des versements provisionnels déjà effectués durant l'année civile en cours.
Le cas échéant, est remboursé au cotisant, dans le délai de 30 jours suivant la date d'envoi de l'avis d'appel établi sur la base de la
déclaration des revenus d’activité mentionnée ci-dessus, le trop-versé résultant de la régularisation définitive, des cotisations dues au
titre de l'année au cours de laquelle a pris effet la radiation, après imputation, le cas échéant, du montant du crédit sur les dettes des
périodes antérieures en remontant de la plus ancienne à la plus récente (CSS art. R 131-6, 3° nouveau).
Report et étalement du paiement des cotisations en cas de début d’activité :
Le travailleur indépendant non agricole ne relevant pas du régime micro-social simplifié peut demander qu'aucune cotisation ou
contribution, provisionnelle ou définitive, ne soit exigée pendant les 12 premiers mois suivant le début de l'activité non salariée. En outre,
les cotisations définitives dues au titre de cette période de report peuvent faire l'objet, à sa demande, d'un paiement par fractions
annuelles sur une période qui ne peut excéder 5 ans (CSS art. L 131-6-1).
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L'article 2, 3° du décret du 30 décembre 2014 définit les conditions et modalités de ce report et de cet étalement. Ainsi :
La demande de report est faite par écrit au plus tard dans le délai de 30 jours suivant la date d'affiliation et avant tout versement de
cotisations et contributions. Les cotisations et contributions ayant fait l'objet d'un report sont exigibles à la même date et dans les
mêmes conditions que les cotisations et contributions définitives suivantes (CSS art. R 131-1-1, I, modifié).
La demande d'étalement est effectuée par écrit au plus tard dans la déclaration de revenu d'activité souscrite au titre de l'année civile
au cours de laquelle a débuté la période de 12 mois de report. La période d'étalement court à compter de la première échéance de
régularisation des cotisations et contributions définitives qui ont fait l'objet de cet étalement.
Les fractions annuelles sont exigibles à la même date et dans les mêmes conditions que les cotisations et contributions définitives
suivantes. L'échéancier de l'étalement et le montant des fractions annuelles sont notifiés au bénéficiaire par l'organisme concerné (CSS
art. R 131-1-1, II, modifié).
Modalités de paiement :
Paiement mensuel
Jusqu'alors prélevées en 10 mensualités de janvier à octobre, les cotisations et contributions sociales provisionnelles sont désormais
prélevées du mois de janvier au mois de décembre, en 12 mensualités d'un montant égal (CSS art. R 133-26, II, al. 1er, modifié ; Décret
du 30-12-2014 art. 3).
Le complément de cotisations et contributions sociales résultant de la régularisation et de l'ajustement est recouvré selon les
modalités prévues pour la régularisation des cotisations définitives ou pout l’ajustement des cotisations provisionnelles, en autant de
versements, d'un montant égal, que de versements provisionnels de l'année en cours restant à échoir (CSS art. R 133-26, II, al. 2,
modifié ; Décret du 30-12-2014 art. 3).
Lorsque la régularisation et l'ajustement font apparaître un trop-versé, celui-ci est remboursé à l'intéressé selon les modalités
prévues pour la régularisation des cotisations définitives ou pour l’ajustement des cotisations provisionnelles (CSS art. R 133-26, II, al.
3, modifié; Décret du 30-12-2014 art. 3).
Option pour le paiement trimestriel
En cas d'option pour le paiement trimestriel, le complément de cotisations et contributions sociales résultant de la régularisation de
celles de l'année précédente et de l'ajustement des cotisations et contributions provisionnelles de l'année en cours est recouvré selon
les modalités prévues pour la régularisation des cotisations définitives et pour l’ajustement des cotisations provisionnelles, en autant de
versements, d'un montant égal, que de versements provisionnels de l'année en cours restant à échoir. Le trop versé éventuel est
remboursé au travailleur indépendant selon les modalités prévues aux articles précités (CSS art. R 133-27, I, dernier alinéa, modifié ;
Décret du 30-12-2014 art. 4).
En cas de renonciation à l'option pour le paiement trimestriel, les cotisations et contributions provisionnelles restant dues pour l'année
en cours sont désormais prélevées en autant de mensualités, d'un montant égal, qu'il reste de mois civils entre la date d'effet de la
renonciation et la fin de l'année considérée. Le cas échéant, le complément résultant de la régularisation des cotisations et contributions
sociales de l'année précédente et de l'ajustement des cotisations provisionnelles de l'année en cours est prélevé lors des échéances
restantes de l'année en cours (CSS art. R 133-27, II, modifié ; Décret du 30-12-2014 art. 4 ).
Entrée en vigueur :
Ces dispositions s'appliquent aux cotisations et contributions de sécurité sociale dues au titre des périodes courant à compter du 1er
janvier 2015.
Comme signalé au début de notre développent, les dispositions exposées ci-dessus ne s'appliqueront aux cotisations vieillesse et
invalidité-décès des professionnels libéraux et des avocats qu'à compter du 1er janvier 2016 (Décret du 30 décembre 2014 art. 29, II).
97.3 Calcul des cotisations :
97.3.1 Base soumise à cotisations
Le revenu soumis aux cotisations obligatoires correspond au revenu tel que retenu pour le calcul de l'impôt sur le revenu sans
qu'il soit tenu compte des plus et moins-values professionnelles à long terme, des reports déficitaires, des exonérations (y compris
celles attachées aux cotisations Madelin et aux régimes facultatifs) et du coefficient de majoration pour non-adhésion à un centre de
gestion agréé, une association agréée ou un professionnel de la comptabilité conventionné.
Pour déterminer le revenu soumis à cotisations personnelles aux régimes obligatoires, il convient d'ajouter au revenu retenu pour le
calcul de l'impôt :
- les primes versées au titre des contrats d'assurance groupe souscrits auprès de sociétés d'assurances ou de mutuelles (retraite et
prévoyance complémentaire, perte d'emploi subie) ;
- les cotisations complémentaires facultatives versées aux régimes facultatifs mis en place par les caisses des professions
indépendantes non agricoles (pour les souscriptions à ces régimes postérieures au 13 février 1994) ;
- l'ensemble des exonérations dont le travailleur indépendant a bénéficié : exonérations des plus-values à court terme,
exonérations en faveur des entreprises nouvelles, jeunes entreprises innovantes, zones franches urbaines et DOM, activités de
recherche et de développement, zones de restructuration de la défense, etc.
En revanche, les plus et moins-values professionnelles à long terme, les reports déficitaires et le coefficient de majoration ne sont pas à
intégrer dans le revenu soumis à cotisations.
En début d’activité, il est rappelé que la loi de financement de la sécurité sociale pour 2012 a prévu que les cotisations
provisionnelles sont calculées sur un revenu forfaitaire fixé par décret, cette assiette forfaitaire s’appliquant désormais à l’ensemble des
cotisations. La base forfaitaire dorénavant applicable est de 19 % du PASS en vigueur au 1er janvier pour la première année d’activité
et de 27 % de ce même plafond pour la deuxième année, sans pouvoir être inférieure aux assiettes minimales.
50
97.3.2 Contributions sociales (CSG et CRDS)
La base de calcul de la CSG et de la CRDS est constituée :
- du revenu d'activité non salarié tel que défini précédemment, majoré des cotisations personnelles aux régimes obligatoires de sécurité
sociale du dirigeant et de son conjoint collaborateur ;
- du montant des sommes perçues par le dirigeant au titre d'un accord d'intéressement ou de participation aux résultats ;
- de l'abondement versé dans un plan d'épargne d'entreprise (PEE) ou un plan d'épargne pour la retraite collectif (Perco).
97.3.3 Assujettissement à la cotisation d’allocations familiales :
La cotisation est due par toute personne physique exerçant, même à titre accessoire, une activité non salariée.
Baisse de la cotisation d’allocations familiales
☺ A compter du 1er janvier 2015, certains travailleurs indépendants peuvent bénéficier d'un taux réduit de cotisation d'allocations
familiales. Ils subissent toutefois parallèlement une augmentation de leurs cotisations de retraite (CARMF notamment), loi n° 2014-892
du 8 août 2014 de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2014. Le décret 2014-1531 du 17 décembre 2014 fixe le seuil de
revenus en dessous duquel interviennent la baisse de la cotisation d'allocations familiales et les modalités d'application de celle-ci.
Le taux de la cotisation d'allocations familiales est égal (CSS art. D 241-3-1 et D 242-15-1, I nouveaux) :
- à 2,15 % lorsque le montant annuel du revenu d'activité est inférieur ou égal à 110 % du plafond annuel de la sécurité sociale, soit 41
844 € en 2015 ;
- à 5,25 % en cas de revenus d'activité supérieurs à 140 % du plafond précité, soit 53 256 € en 2015 ;
- à un taux croissant compris entre 2,15 % et 5,25 % lorsque le montant annuel du revenu d'activité est compris entre 110 % et 140 %
du plafond précité, soit entre 41 844 € et 53 256 € en 2015.
Dans ce cas, le taux de la cotisation d'allocations familiales est déterminé par application de la formule suivante :
Taux = T2 - T1 / 0,3 × PSS× (r - 1,1 × PSS) + T1
Dans cette formule :
- T1 est égal au taux réduit maximum de la cotisation d'allocations familiales, soit 2,15 %
- T2 correspond au taux « normal » de cette cotisation, soit 5,25 %
- PSS est la valeur du plafond de la sécurité sociale
- r est le revenu d'activité
Exemples :
• Pour un travailleur indépendant non agricole exerçant son activité toute l'année 2015 pour un revenu d'activité de 45 000 €, le taux de
la cotisation d'allocations familiales se calculera ainsi :
5,25 - 2,15 / 0,3 × 38 040× (45 000 - 1,1 × 38 040) + 2,15 = 3,01 %.
• Pour un travailleur indépendant non agricole exerçant son activité toute l'année 2015 pour un revenu d'activité de 52 000 €, le taux de
la cotisation d'allocations familiales se calculera ainsi :
5,25 - 2,15 / 0,3 × 38 040× (52 000 - 1,1 × 38 040) + 2,15 = 4,91 %.
Affiliation inférieure à une année
En cas de période d'affiliation inférieure à une année, la valeur du plafond de la sécurité sociale prise en compte pour déterminer
le droit à la réduction de la cotisation d'allocations familiales et, le cas échéant, le taux de celle-ci est réduite au prorata de la durée
d'affiliation (CSS art. D 242-15-1, II).
Exemple :
Si un travailleur indépendant cesse son activité au 1er avril 2015, il aura été affilié seulement 3 mois au titre de l'année 2015. Le
plafond à prendre en compte pour déterminer le droit à la réduction de sa cotisation d'allocations familiales sera donc égal à 13 314 €
(53 256 € × 3/12).
Si son activité du 1er trimestre lui a procuré 16 000 € de revenus d'activité, il se trouve dans la tranche de revenus comprise entre 110
% et 140 % de ce plafond. Il sera donc redevable d'une cotisation d'allocations familiales au taux de :
5,25 - 2,15 / 0,3 × 13 314× (16 000 - 1,1 × 13 314) + 2,15 = 3,20 %.
Suppression de la dispense de versement de la cotisation d’allocations familiales
L’article 26-I-1 5° de la loi 2014-626 du 18 juin 2014 supprime, au titre des périodes courant à compter du 1er janvier 2015, la
dispense de versement de la cotisation d'allocations familiales dont bénéficiaient :
- d'une part, les titulaires de revenus d'activité inférieurs à 13 % du plafond annuel de la sécurité sociale soit 4 881 € pour 2014 ;
- et, d'autre part, les travailleurs indépendants d'au moins 65 ans ayant assumé la charge d'au moins 4 enfants, jusqu'à l'âge de 14 ans
(âge ramené à 60 ans s'il s'agissait d'une femme veuve ou d'une femme célibataire, séparée ou divorcée, et à condition qu'elle ne vive
pas maritalement).
Il s'ensuit que ces personnes ne seront plus également dispensées ou exonérées de CSG et de CRDS.
97.3.4 Cotisation d’assurance maladie :
On rappellera que depuis le 1er janvier 2014, le calendrier de recouvrement de la cotisation d’assurance maladie des Praticien
Auxiliaires Médicaux est modifié : les périodes d’ouverture de droit et de paiement sont alignées sur l’année civile, et non plus sur un
exercice décalé.
D’autre part, l'article 25 du décret n°2014-1637 du 26 décembre 2014 modifie l'article D 722-11 du CSS pour tenir compte de
l'alignement des modalités de paiement des cotisations des praticiens et auxiliaires médicaux conventionnés sur celles des autres
travailleurs indépendants. Ainsi, la cotisation due par les praticiens et auxiliaires médicaux conventionnés en activité au titre de leur
assurance maladie, maternité et décès est payable chaque année, par versements mensuels ou trimestriels, dans les mêmes conditions
que les autres travailleurs indépendants (CSS art. R 133-26, R 133-27 et R 133-29).
51
La loi de financement de la sécurité sociale pour 2013 a prévu, dès 2013, des cotisations maladie-maternité basées sur
l’ensemble des revenus et appelées au taux de 6.50 %. Les revenus conventionnels du médecin secteur 1 ne sont pas impactés par
cette mesure. Toutefois, les revenus de ces praticiens tirés des activités professionnelles réalisées hors convention sont également pris
en compte pour le montant qui excède le plafond de la sécurité sociale.
Les travailleurs indépendants relevant du régime social des indépendants (RSI) sont, sauf exceptions, redevables d'une
cotisation d'assurance maladie-maternité minimale assise sur un revenu forfaitaire égal à :
- 19 % du plafond annuel de la sécurité sociale au titre de la première année d'activité (plafond fixé à 38 040 € pour 2015). Cette
cotisation est ensuite recalculée, une fois connu le revenu réalisé au cours de la deuxième année et fait l’objet d’une régularisation ;
- 27 % du plafond annuel de la sécurité sociale au titre de la deuxième année d'activité. Cette cotisation est ensuite recalculée,
une fois connu le revenu réalisé au cours de la deuxième année et fait l’objet d’une régularisation ;
- 10 %, contre 40% de cette valeur auparavant, du plafond annuel de la sécurité sociale au titre des années d'activité suivantes –
article 6 du décret n°2014-1637 du 26.12.2014. Cette cotisation minimale n'est pas applicable aux personnes exerçant simultanément
plusieurs activités dont l'une relève de l'assurance obligatoire des travailleurs indépendants lorsque leurs prestations en nature
d'assurance maladie-maternité sont servies par un autre régime que le RSI (CSS art. D 612-5, al. 2 modifié ; Décret du 26-12-2014 art.
6). Jusqu'à présent, la cotisation minimale ne leur était pas applicable lorsque leur activité non salariée n'était pas principale.
97.3.5 Retraite de base des professionnels libéraux :
On rappelle que les cotisations d'assurance vieillesse des professionnels libéraux qui relèvent des sections professionnelles de la
CNAVPL, CARMF en particulier, sont assises sur leurs revenus d'activité, divisés en deux tranches.
Suite à l’adoption du décret n°2014 1413 du 27.11.2014, le plafond de la première tranche de revenus de 85 % est porté à 100
% du plafond annuel de la sécurité sociale (Pass). Ce texte modifie également l'assiette de la cotisation appelée dans la limite de cinq
Pass : celle-ci est désormais appelée dès le premier euro et non plus au-delà du premier plafond de cotisation (CSS art. D 642-3
modifié).
Parallèlement, le décret modifie le nombre de points de retraite attribués en contrepartie de ces cotisations (CSS art. D 643-1
modifié).
Pour connaître plus en détail l’évolution des cotisations CARMF à compter de 2015, nos lecteurs peuvent utilement prendre
connaissance de l’information de la CARMF n°62 de Décembre 2014 publiée sur son site.
97.4. Défaut d'affiliation à la sécurité sociale : les sanctions sont durcies :
L’article 90-II de la loi n° 2014-1554 du 22 décembre 2014 de financement de la sécurité sociale pour 2015 durcit les sanctions
pénales prévues à l'article L 114-18 du CSS à l'encontre des personnes incitant les assujettis à refuser de se conformer aux
prescriptions de la législation de sécurité sociale et notamment de s'affilier à un organisme de sécurité sociale ou de payer les
cotisations ou contributions dues. Les peines sont ainsi portées à 2 ans d'emprisonnement et 30 000 euros d'amende, au lieu de 6 mois
et 15 000 euros auparavant. N'est pas modifiée en revanche la possibilité qu'une seule de ces deux peines soit prononcée.
L'article 90-II de la loi introduit également à l'article L 114-18 précité de nouvelles peines à l'encontre de toute
personne refusant délibérément de s'affilier ou persistant à ne pas engager les démarches en vue de son affiliation obligatoire
à un régime de sécurité sociale (RSI notamment), en méconnaissance des prescriptions de la législation en matière de
sécurité sociale. Les sanctions encourues sont 6 mois d'emprisonnement et/ou 15 000 € d'amende.
A noter Ces mesures font suite à certains mouvements qui incitaient à la désaffiliation ou à la non-affiliation à la sécurité sociale en se
fondant sur le droit et la jurisprudence européennes pour affirmer que les régimes de sécurité sociale ne peuvent pas être obligatoires.
A défaut de disposition contraire, ces mesures entrent en vigueur le 1er janvier 2015.
97.5 Conjoint collaborateur du professionnel libéral - Rappel
Nous vous rappelons que la loi 2005-882 du 2 août 2005 a rendu obligatoire le choix d’un statut par le conjoint du chef
d’entreprise qui travaille dans l’entreprise familiale (obligatoire depuis le 01.07.2007).
Ainsi, le conjoint du médecin qui y exerce de manière régulière une activité professionnelle, doit opter pour l’un des trois statuts
suivants : conjoint collaborateur, conjoint salarié ou conjoint associé. Est considéré comme conjoint collaborateur, le conjoint du
médecin qui exerce une activité professionnelle régulière dans le cabinet médical sans percevoir de rémunération et sans avoir la
qualité d’associé. Cette disposition s’applique également, depuis le 6 août 2008, au partenaire lié au chef d’entreprise par un PACS.
Il peut notamment choisir le statut de conjoint collaborateur et être affilié à titre personnel au régime vieillesse et invalidité-décès du
chef d’entreprise, CARMF pour le conjoint d’un médecin.
On signalera également, qu’un contribuable qui détient des parts d'une société de personnes regardées comme des éléments affectés à
l'exercice de sa profession (SCP notamment) peut déduire de la quote-part du bénéfice lui revenant les cotisations volontaires de son
conjoint au régime d'assurance vieillesse (CE 22-2-2013 n° 330386).
Nous invitons nos lecteurs à se reporter aux informations diffusées par la CARMF sur son site Internet, pour connaître en détail,
les modalités pratiques de fixation des cotisations.
D’autre part, nous vous signalons que le conjoint collaborateur ou le partenaire PACSE d’un professionnel libéral qui exerce
une activité professionnelle régulière dans l’entreprise de son conjoint ou de son partenaire, sans percevoir de rémunération, peut à
compter du 1er janvier 2015, s’assurer volontairement auprès du régime général de la sécurité sociale contre les risques
d’accidents du travail et de maladies professionnelles. Il bénéficiera alors des mêmes prestations sociales que les autres assurés
volontaires en cas d’accident du travail. Cependant, il cotisera sur une assiette forfaitaire égale au salaire annuel minimum servant au
calcul des rentes versées aux ayants droit des victimes d’accidents mortels ou servies aux victimes d’accidents ayant entraîné une
incapacité permanente – Décret n°2014-1340 du 06.11.2014.
98. Participation-formation continue des non-salariés - Rappel
L'article L 6331-48 du Code du travail modifié par la deuxième loi de finances rectificative pour 2012 fixe la contribution
minimale des travailleurs indépendants, des membres des professions libérales et des professions non salariées au financement de
leur formation professionnelle continue à 0,25 % du montant annuel du plafond de la sécurité sociale et à 0,34 % pour ceux qui
bénéficient du concours de leur conjoint collaborateur. En pratique, le recouvrement de la contribution étant assuré par l'Urssaf au plus
tard le 15 février de l'année qui suit celle au titre de laquelle elle est due.
52
99. Société d’exercice libéral - S.E.L. – Cotisations sociales sur les dividendes - Rappel
Nous vous rappelons que la loi de financement de la sécurité sociale pour 2009, prévoit, qu’à compter du 1er janvier 2009,
l’assiette des cotisations dues par les non-salariés est déterminée en fonction du revenu d’activité et non plus en fonction du revenu
professionnel. En conséquence, sont soumis aux cotisations sociales (assurance maladie et maternité, allocations familiales, assurance
vieillesse-Carmf et la CSG/CRDS), les dividendes et les revenus générés par les sommes versées sur des comptes courants et perçus
par les membres du foyer fiscal. La part de ces revenus intégrée dans l’assiette de cotisations est celle qui est supérieure à 10 % du
capital social et des primes d’émission et des sommes versées en compte courant détenus en toute propriété ou en usufruit par
l’exploitant, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un PACS ou leurs enfants mineurs non émancipés.
La nature des apports retenus pour la détermination du capital social ainsi que les modalités de prise en compte des sommes
versées en compte courant ont été précisées par le nouvel article R131-2 du Code de la Sécurité Sociale issu d’un décret du 16 avril
2009.
100. Elargissement de l’assiette sociale des gérants et des associés majoritaires de SELARL - Rappel
Pour les cotisations et contributions sociales dues à compter du 1er janvier 2013, les rémunérations perçues par les personnes
visées à l’article 62 du CGI, gérants et associés majoritaires de SELARL notamment, imposables dans la catégorie des traitements et
salaires, l’assiette doit comprendre :
-
le montant de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %, à défaut d’option pour la déduction des frais réels ;
les frais réels, en cas d’option pour une telle déduction.
101. Professionnels de santé
101.1 Le contrat de praticien territorial de médecine général – PTMG - Rappel
Le pacte territoire santé comporte, parmi ses dispositifs de lutte contre les déserts médicaux, la création d’un statut de praticien
territorial de médecine générale (PTMG). Le contenu de ce contrat a été fixé par le décret n°2013-786 du 14 août 2013.
Qui peut bénéficier du dispositif ?
Les jeunes médecins généralistes non encore installés ou installés depuis moins d’un an. La date d’installation s’entend comme la
date de la 1ère inscription sur le tableau d’un conseil départemental de l’ordre des médecins, au titre de votre résidence professionnelle
habituelle.
En tant que PTMG, vous pourrez par exemple prendre la succession d’un médecin prêt à partir en retraite, rejoindre l’équipe d’une
maison ou d’un centre de santé… Sachant que votre contrat sera d’une durée d’un an renouvelable une fois.
Quels sont les avantages du statut de PTMG ?
Sous réserve que vous réalisiez 165 consultations par mois, vous vous verrez garantir un complément de rémunération. Celui-ci
sera calculé par la différence entre un revenu mensuel brut garanti de 6 900 € brut/mois et le montant des honoraires que vous aurez
perçus (actes et majorations associées) compte tenu de votre activité réelle.
Nombre d’actes
Chiffre d’affaires
Complément
réalisés/mois
mensuel brut
mensuel brut garanti
Exemple 1 : vous assurez 165 consultations par mois (seuil minimal)
Niveau
de
3 105 €
rémunération
brut
165
165 x 23 € = 3 795 €
garanti : 6 900 €
Exemple 2 : vous assurez plus de 165 consultations par mois (ex. 190)
Niveau de
rémunération brut
garanti : 6 900 €
190
190 x 23 € = 4 370 €
2 530 €
Le montant maximum versé est de 3 105 € brut/mois.
Pour le calcul du complément de rémunération, ne sont inclus ni les revenus perçus au titre des aides conventionnelles –
notamment l’option démographie et la rémunération sur objectifs de santé publique (ROSP) – ni les revenus issus de la permanence
des soins organisée (honoraires et rémunérations forfaitaires au titre des astreintes et de la régulation).
Quels sont les avantages complémentaires ?
En plus de ce complément de rémunération, vous bénéficierez d’un dispositif avantageux en matière de protection sociale
(maladie, maternité).
Sous réserve d’être PTMG depuis au moins 3 mois et d’avoir réalisé au moins 495 consultations (165 x 3) durant le trimestre
précédent, vous serez indemnisé en cas de maladie – pour tout arrêt de travail supérieur à 7 jours – et en cas de maternité durant toute
la durée du congé.
Concrètement :
• en cas de maladie, l’indemnisation correspond à la moitié du complément de rémunération maximal, soit 3 105 € : 2 = 1 552 €
brut par mois. Elle est versée pendant 3 mois maximum par arrêt maladie.
• en cas de maternité, l’indemnisation correspond au complément de rémunération maximal, soit 3 105 € brut par mois. Elle se
cumule avec les allocations forfaitaires des femmes médecins PAMC et affiliées au RSI.
53
Par ailleurs et afin de faciliter votre installation, votre agence régionale de santé (ARS) peut mettre à votre disposition – mais sans
caractère obligatoire – un local et des moyens techniques.
Quels sont les engagements pour le médecin ?
En lien avec votre ARS, vous vous engagerez à exercer tout ou partie de votre activité dans un territoire où l’offre, l’accès ou la
continuité des soins est insuffisante. Région par région, ces zones sont identifiées par les ARS.
De plus, vous devrez pratiquer les tarifs du secteur 1 de la sécurité sociale et justifier d’une activité minimale fixée à 165
consultations par mois.
En outre, certaines dispositions du contrat pourront porter notamment sur :
• la permanence des soins ambulatoires,
• des actions destinées à améliorer la prescription,
• des actions de dépistage, de prévention et d’éducation de la santé…
101.2 Les contrats d’accès aux soins - Rappel
Les contrats d’accès aux soins, initialement programmés au 1er juillet 2013, sont entrés en vigueur au 1er décembre 2013.
L'option de coordination a donc cessé de s'appliquer depuis cette date.
Sont éligibles aux contrats d’accès aux soins le :
- médecin exerçant en secteur 2,
- médecin s'installant pour la première fois disposant des titres pour accéder au secteur 2 et souhaitant exercer dans ce cadre,
- médecin de secteur 1 installé avant le 1er janvier 2013 disposant des titres pour accéder au secteur 2.
Ces contrats ont pour objectif de favoriser l’accès des patients à des tarifs opposables (tarifs sécurité sociale) et réduire leur reste
à charge.
Une condition pour pouvoir souscrire à ce contrat d'accès aux soins : s'engager à ne pas dépasser un taux moyen de 100 % de
dépassement d'honoraires (taux calculé sur la base des tarifs applicables au secteur 1). Si le praticien souscrit au contrat d'accès aux
soins, il s’engage à stabiliser ses tarifs et son taux de dépassement calculé sur l'année 2012 en fonction des tarifs en vigueur pour le
secteur 1 (sans pouvoir excéder 100 %). Sa part d'activité à tarif opposable devra être supérieure ou égale à celle qu’il pratiquait
pendant l'année 2012. De plus, il s’engage, comme tous les médecins (adhérents ou non au contrat), à ne pas pratiquer de
dépassements d'honoraires pour les patients aux revenus modestes, éligibles à l'aide à la complémentaire santé (ACS) de la même
manière que le prévoit la loi pour les patients bénéficiaires de la couverture maladie universelle complémentaire (CMUC) et les cas
d'urgence. En principe, l'adhésion au contrat d'accès aux soins est valable pour une durée de 3 ans.
En souscrivant au contrat d'accès aux soins, le praticien bénéficiera d’une meilleure rémunération pour son activité clinique et
d’une revalorisation de certains actes techniques. Ses patients seront mieux remboursés.
Parallèlement, le praticien bénéficiera d'une prise en charge des cotisations sociales pour l'activité qu’il pratiquera à tarif
opposable (sans dépassement). 4 300 euros, c'est le montant moyen par an des cotisations sociales prises en charge par l'Assurance
Maladie pour un médecin de secteur 2 qui adhère au contrat d'accès aux soins. À l'issue de chaque année civile, un retour sur la
pratique tarifaire du praticien constaté sur l'année civile écoulée sera mis à sa disposition sur Espace Pro d’AMELI. Par ailleurs, un
courrier relatif au respect ou non des engagements du contrat sur l'année écoulée lui sera adressé. S’il respecte ses engagements, il
recevra les sommes correspondant à la participation à la prise en charge de ses cotisations sociales (participation sur son activité
réalisée à tarifs strictement opposables c'est-à-dire sans dépassement).
101.3 Mutuelles : Mise en place de réseaux de soins - Rappel
La loi Leroux n° 2014-57 du 27 janvier 2014 et visant à permettre aux mutuelles de mettre en place des réseaux de soins a été
publiée au Journal officiel du mardi 28 janvier 2014. Elle autorise les mutuelles à moduler leurs remboursements selon que le
professionnel de santé consulté appartient ou pas à un réseau de soins.
Ce texte autorise les mutuelles à conclure des conventions avec certains professionnels de santé, les assurés pouvant alors
bénéficier de tarifs moins élevés et de meilleurs remboursements. Ces conventions ne peuvent toutefois pas comprendre de mention
portant atteinte au droit de chaque patient de choisir librement un professionnel, un établissement ou un service de santé. Au même titre
que les institutions de prévoyance et les sociétés d’assurance actuellement, les mutuelles peuvent donc désormais instaurer des
remboursements différenciés entre leurs adhérents. Toutefois et pour le moment …, seuls les tarifs et remboursements des dentistes,
opticiens ou audioprothésistes sont concernés par ces réseaux. Les médecins ont été exclus (par amendement) de ce dispositif.
C) FISCALITE DES PARTICULIERS
C.A. IMPOT SUR LE REVENU
102. Régime réel de la déclaration contrôlée n°2035 - Déclaration de vos revenus professionnels 2014
Dans son information du 04.02.2015, l’administration fiscale indique que le délai supplémentaire de dépôt de 15 jours
francs s’appliquant pour les utilisateurs TDFC (déclaration n°2035 et n°1330 CVAE est supprimé. Toutefois, en 2015, les
entreprises qui le souhaitent pourront bénéficier pour la dernière fois du délai supplémentaire de 15 jours à condition d’en
faire la demande lors de leur transmission TDFC, sous forme d’une mention expresse en annexe libre du dépôt.
Nous vous rappelons que depuis 2006, en contrepartie de l’intégration dans le barème de l’IR de l’abattement de 20 % accordé
aux adhérents des associations agréées, les titulaires de revenus passibles de l’impôt dans la catégorie des BNC notamment et non
adhérents à une telle association voient leur revenu imposable rehaussé au moyen de l’application d’un coefficient multiplicateur de
1,25.
Ainsi, si vous demandez à bénéficier de l’avantage fiscal lié à votre qualité de membre d’un organisme agréé, à savoir un revenu
libéral non majoré de 25 % pour les besoins de l’imposition, le bénéfice et les plus-values à long terme, lorsqu’ils sont imposables,
doivent être reportés, selon le cas, sur la déclaration d’ensemble des revenus n° 2042 C PRO cadre 5 rubriques 5QC, 5RC, 5SC et
5QD, 5RD, 5SD ; les déficits éventuels devant être mentionnés dans les rubriques 5QE, 5RE, 5SE. Le bénéfice et les plus-values à long
54
terme exonérés doivent être reportés cadre 5 rubrique 5QB, 5RB ou 5SB. Les plus-values à long terme imposables doivent être
reportés cadre 5 rubrique 5QD, 5RD ou 5SD.
Particularité pour les médecins du secteur 1 adhérents à une association agréée A.A. :
Le cumul avantage fiscal lié à une adhésion avec les déductions conventionnelles de 3 % et de l’abattement forfaitaire
est interdit (voir page 3 de la chemise du dossier). Si vous décidez d’opter pour ces abattements conventionnels, en lieu et
place de l’avantage A.A., complétez, selon le cas, le cadre 5 rubriques 5QI, 5RI, 5SI et 5QD 5RD, 5SD ; les déficits éventuels
devront être mentionnés dans les rubriques 5QK, 5RK, 5SK.
Attention aux autres informations à porter sur le formulaire n°2042 C PRO :
• La plus-value nette à long terme éventuelle doit également être déclarée au cadre 5 rubriques 5HG ou 5IG pour celle exonérée
d’impôt dans le cadre des dispositions prévues par l’article 151 septies A du CGI et afférentes au départ en retraite. En effet, cette
plus-value est à imposer aux contributions sociales et notamment CSG et CRDS. Cas rare chez le médecin du fait du cumul possible
avec l’exonération des plus-values en application de l’article 238 quindecies du CGI.
• N’oubliez pas de compléter au début du cadre 5 situé en page 1 de la 2042 C PRO la partie concernant l’identification des
personnes exerçant une activité non salariée.
• Prime à l’emploi : complétez selon le cas, les cases 5NW à 5PV.
• Concernant les dispositions spécifiques liées aux contrats PERP (Plan d’Epargne Retraite Populaire) vous voudrez bien vous
reporter au § 137 du présent cahier.
DELAIS :
La date limite de dépôt de la déclaration des résultats et de ses annexes est fixée au 5 mai 2015 (délai supplémentaire
exceptionnelle sous condition au 20 mai 2015 si elle est télétransmise). Elle ne coïncide donc pas avec la date retenue pour le
dépôt de la déclaration d’ensemble des revenus n°2042 format papier et qui devrait, sous réserve de confirmation, être fixée au
20 mai 2015 comme pour 2014. Là encore, les télédéclarants disposent de délais supplémentaires qui varient en fonction de la
zone académique.
103. Régime spécial Micro-BNC – Déclaration de vos revenus professionnels 2014
Ce régime s’applique de plein droit aux personnes dont le montant annuel des recettes, éventuellement ajusté au prorata du
temps d’activité, n’excède pas 32 900 € pour 2014. Le contribuable a la faculté d’exercer une option pour le régime de la déclaration
contrôlée n° 2035, le dépôt de cette dernière valant option. Dans le cadre du régime spécial micro-BNC, le bénéfice net est calculé
automatiquement par l’administration par application d’un abattement forfaitaire de 34 % sur les recettes déclarées sur la déclaration n°
2042-C PRO respectivement, selon le cas, cadre 5 lignes 5HQ à 5JQ pour les BNC professionnels ou lignes 5KU à 5MU pour les BNC
non professionnels. Les plus-values professionnelles ne sont pas concernées par ce régime. Si les conditions prévues à l’article 151
septies du CGI et portant sur l’exonération des plus-values ne sont pas remplies, celles-ci doivent être déclarées sur la déclaration n°
2042-C PRO, selon le cas, cadre 5 rubriques 5HV à 5JV, 5HR à 5JR et 5HS à 5MZ.
Les personnes se plaçant sous ce régime ne pourront plus déduire leurs frais réels ni bénéficier des avantages fiscaux liés à
l’adhésion auprès d’une Association Agréée. De plus, les éventuels déficits ne peuvent être imputés sur le revenu global.
L’option pour le régime de la déclaration contrôlée est valable deux ans tant que les recettes du contribuable n’excèdent pas la
limite de 32 900 € pour 2014 et se reconduit tacitement par période de deux ans, dès lors que le contribuable n’a pas formulé une
renonciation expresse avant le 1er février de l’année suivant l’expiration de sa période d’application.
Sur les importants aménagements apportés au régime micro-BNC pour les périodes d'imposition arrêtées à compter du 31
décembre 2015, nos lecteurs voudront bien se reporter à notre circulaire n°02-01-2015.
104. Téléprocédures des particuliers - Rappel :
En septembre 2012, l’administration a mis en place de nouvelles procédures électroniques pour les particuliers, leur permettant :
-
-
de procéder à la télécorrection de leur déclaration de revenus souscrite l’année en cours et ce jusqu’au 30 novembre inclus (pas
l’ISF) ;
de formuler une réclamation en ligne (contribuables télédéclarants ou non) portant sur les principaux impôts (pas l’ISF) et ce à
compter de la réception de l’avis d’imposition et jusqu’à la date limite de réclamation propre à l’impôt concerné, rappelée sur
l’avis ;
de payer les principaux impôts par smartphone. Ce moyen de paiement est réservé aux contribuables qui, au cours des deux
dernières années, ont déjà effectué un paiement direct en ligne pour l’impôt concerné.
105. Barème de l’impôt sur le revenu
La loi de finances pour 2015 institue un allègement d’impôt à destination des foyers fiscaux titulaires de revenus modestes. Mise
en place à compter de l’imposition des revenus de 2014, cette atténuation est opérée à deux niveaux :
- la tranche d’imposition au taux de 5.5% est supprimée ;
- le mécanisme de la décote est renforcé
Le barème applicable aux revenus 2014 s’établit comme suit :
Fraction du revenu imposable (une part)
Taux
N'excédant pas 9 690 €
0%
De 9 690 € à 26 764 €
14 %
De 26 764 € à 71 754 €
30 %
De 71 754 € à 151 956 €
41 %
Supérieure à 151 956 €
45 %
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Comme indiqué précédemment, le mécanisme de la décote est renforcé. Ainsi, la limite d'application de la décote est relevée avec, pour
la première fois, une différenciation selon la situation de famille du contribuable. Celle-ci est ainsi portée de 1 016 € à 1 135 € pour les
célibataires, divorcés, séparés et les veufs et à 1 870 € pour les couples mariés ou liés par un Pacs soumis à une imposition commune.
En second lieu, la décote correspond désormais à la différence entre son plafond, soit 1 135 € ou 1 870 € selon la situation du
contribuable et le montant de la cotisation d'impôt.
Compte tenu de ces aménagements, la réduction d'impôt maximale résultant de la décote est portée de 379 € à 568 € (célibataires,
divorcés, séparés et veufs) et à 935 € (couples soumis à une imposition commune). Il en résulte un recul significatif du seuil d'entrée
dans l'impôt sur le revenu et un accroissement de l'allégement d'imposition afférent à ce mécanisme.
La franchise d’impôt est quant à elle fixée à 60 euros et le plafonnement général de l’avantage maximum en impôt résultant de
l’application du quotient est limité à 1 508 € pour chaque demi-part additionnelle.
Parmi les mesures déjà applicables sur les revenus 2013, on rappellera notamment :
- l’abaissement du montant du plafonnement général à 1 500 € contre 2 000 € (pour 2012) par demi-part additionnelle, le montant
de 1 500 € étant porté à 1 508 € pour l’imposition des revenus pour 2014
- l’imposition de la cotisation risque maladie (couramment appelée « mutuelle ») prise en charge par l’employeur et portant sur le
remboursement ou l’indemnisation de frais occasionnés par une maladie, une maternité ou un accident. Restent déductibles du
revenu imposable les contributions couvrant les risques incapacité de travail, invalidité et décès,
- l’imposition des majorations de retraite ou de pension pour charges de famille qui jusqu’à présent étaient exonérées (personnes
ayant élevé trois enfants ou plus).
Depuis le 15.01.2015, un simulateur de calcul est mis à votre disposition sur le site impots.gouv.fr. Il vous permet, si vous résidez en
France, de déterminer dès à présent le montant de votre impôt sur le revenu.
106. Instauration d’une contribution exceptionnelle sur les hauts revenus - Article 223 sexies du CGI - Rappel
La loi de finances pour 2012 a instauré une contribution exceptionnelle assise sur le revenu fiscal de référence des contribuables
les plus aisés et régis par l’article 223 sexies du CGI. Depuis l’imposition des revenus 2011 :
- les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés sont soumis à une contribution au taux de :
• 3 % sur la fraction du revenu fiscal de référence de leur foyer fiscal comprise entre 250 000 € et 500 000 €,
• 4 % sur la fraction supérieure à 500 000 €.
-
les contribuables soumis à imposition commune sont redevables de la contribution au taux de :
• 3 % sur la fraction du revenu fiscal de référence de leur foyer fiscal comprise entre 500 000 € et 1 000 000 € ;
• 4 % sur la fraction supérieure à 1 000 000 €.
A noter qu’un mécanisme de lissage est prévu pour atténuer l’imposition en cas de perception d’un revenu exceptionnel. Des
règles particulières permettent également de calculer la contribution en cas de changement de situation patrimoniale en cours d’année.
La contribution est déclarée, contrôlée et recouvrée selon les mêmes règles et sous les mêmes garanties et sanctions qu’en
matière d’impôt sur le revenu. Elle est notamment individualisée sur l’avis d’imposition. A noter, que le montant net des plus-values
immobilières imposables, liquidées et déclarées par les notaires doit dorénavant être porté par le vendeur sur sa déclaration n° 2042,
afin d’inclure ces plus-values dans le revenu fiscal de référence servant de base au calcul de la contribution.
L’instruction fiscale commentant cette contribution est parue le 03.08.2012 sous le n°5 L-2-12. Voir également la documentation de base
fiscale sous BOI-IR-CHR du 27.11.2012.
Cette contribution s'appliquera jusqu'à l'imposition des revenus de l'année au titre de laquelle le déficit public des administrations
publiques sera ramené à zéro.
107. Changement de situation matrimoniale en cours d’année
Depuis l’imposition des revenus de l’année 2011, les nouvelles dispositions posent le principe de la déclaration commune des
couples qui se constituent (mariage ou PACS), assorti d’un droit d’option pour une imposition séparée au titre de l’année du mariage ou
de la conclusion du PACS. En outre, elles simplifient les règles d’imposition en cas de séparation due à un divorce ou à la rupture du
PACS. Dans ce cas, les contribuables n’auront que deux déclarations à fournir, au lieu de trois actuellement, les ex-conjoints ou
partenaires sont alors obligatoirement imposés séparément. Les dispositions concernant le décès de l’un des époux ou partenaires
restent inchangées (deux déclarations).
Les modalités de calcul du quotient familial sont modifiées afin de retenir la situation des personnes au 31 décembre, qu’elles
s’unissent ou qu’elles se séparent, mais aussi afin d’apprécier les charges de famille au 1er janvier de l’année d’imposition, ou au 31
décembre si elles ont augmenté en cours d’année.
Ces modalités ont été commentées par l’administration dans son instruction n°5 B-8-12 du 21.02.2012 et sous son BOI-IRCHAMP-20.
On notera également que dans une information publiée le 30.09.2014, l’administration apporte des précisions notamment sur les
modalités de déclaration des revenus. Ainsi, on relèvera que la conclusion d’un PACS peut-être signalée dans la déclaration en
ligne des revenus dès la première année à la condition que les deux partenaires du PACS disposent chacun de leur identifiant,
permettant ainsi de réaliser une télédéclaration commune - BOI-IR-DECLA-20-10-10.
108. Quotient familial l’année du mariage ou de la séparation :
Dans sa mise à jour Bofip du 26 mars 2014, l'administration considère que l'année du mariage, de la séparation, du divorce ou de
la conclusion/dissolution du Pacs, la condition de « vivre seul » doit être appréciée au 31 décembre de l'année et non plus au 1er janvier.
Cette modification s’applique depuis l'imposition des revenus de 2014.
Ce changement de doctrine exclut, de facto, du bénéfice des majorations de quotient familial les contribuables qui se marient ou
concluent un Pacs au cours de l'année d'imposition (sauf cas particulier). Au contraire, les contribuables qui divorcent ou se séparent
sont davantage susceptibles qu'auparavant d'entrer dans le champ de ces mesures.
56
109. Quotient familial des contribuables ayant élevé des enfants et vivant seuls - Rappel
Depuis l’imposition des revenus de 2009, l’attribution de la demi-part supplémentaire bénéficiant jusqu’ici aux contribuables
célibataires, divorcés, séparés ou veufs ayant un ou plusieurs enfants majeurs notamment, est réservée aux contribuables qui ont
supporté à titre exclusif ou principal la charge de l’un au moins des enfants pendant au moins cinq années au cours desquelles ils
vivaient seuls. L’avantage en impôt procuré par cette demi-part supplémentaire est plafonné à 901 € pour l’imposition des revenus de
2014.
110. L’enfant majeur est rattachable aux deux périodes d’imposition de l’année du décès de son père - Rappel
Dans un arrêt rendu le 31 mai 201, la CAA de Douai admet que l’année du décès de son père, l’enfant majeur, pris en compte
pour le calcul du quotient familial de la période d’imposition commune peut également être rattaché au foyer fiscal de sa mère au titre de
la période postérieure au décès.
111. Frais professionnels des salariés - Rappel
Depuis l’impôt sur le revenu dû au titre de 2012, la loi de finances pour 2013 :
-
abaisse à 12 000 € (au lieu de 14157 €) le plafond de la déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels. Ce plafond est
fixé à 12 157 € pour les revenus 2014
plafonne la déduction des frais réels de véhicule au montant qui serait admis en déduction en application du barème forfaitaire
pour un véhicule de 7 CV (même si la puissance du véhicule utilisé est inférieure)
limite à 7 CV l’usage du barème kilométrique forfaitaire lorsque le salarié opte pour l’évaluation forfaitaire de ses frais de véhicule.
D’autre part, la loi énumère expressément la nature des frais non couverts par le barème forfaitaire, donc non soumis au
plafonnement, à savoir :
- des frais de péage, de garage ou de parking ;
- des intérêts annuels afférents à l’achat à crédit du véhicule utilisé
A noter également que la loi ne prévoit plus de conditions liées à la propriété pour l’utilisation du barème forfaitaire.
112. Cotisations syndicales des salariés - Rappel
La troisième loi de finances rectificative pour 2012 transforme la réduction d’impôt en crédit d’impôt à compter de l’imposition des
revenus de 2012. On rappelle que la réduction d’impôt est égale à 66 % des sommes versées, prises dans la limite de 1 % du revenu
brut relevant de la catégorie des traitements et salaires. Toutefois, elle ne s’applique pas aux salariés qui ont opté pour la prise en
compte des frais réels.
113. Frais d’acquisition de titres de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés – Article 83,3°, dernier al. du CGI - Rappel
On rappelle que les salariés et les dirigeants peuvent déduire, depuis 2009, en cas d’option pour les frais réels, les frais, droits et
intérêts des emprunts contractés pour l’acquisition ou la souscription des parts ou actions de société soumise à l’IS dans laquelle ils
exercent leur activité professionnelle à titre principal. Les règles de non cumul de cette déduction avec d’autres régimes de faveur sont
assouplies à compter du 1er janvier 2011. Ainsi, à compter de cette date, la déduction des intérêts d’emprunt est interdite pour la seule
fraction des versements effectués pour l’acquisition ou la souscription de parts ou d’actions ayant ouvert droit, aux réductions d’impôt
sur le revenu accordées au titre des investissements réalisés dans une PME non cotée ou au titre des emprunts souscrits pour la
reprise d’une entreprise, à la réduction d’ISF accordée au titre des investissements réalisés dans une PME non cotée. La déduction de
ces intérêts ne sera plus possible pour les emprunts contractés à compter du 1er janvier 2017 (loi de finances pour 2014).
114. Exonération en faveur des étudiants salariés - Article 81,36° du CGI - Rappel
Dans une instruction 5F-12-08 du 29 avril 2008, l’administration fiscale commente le dispositif d’exonération applicable aux
revenus des étudiants perçus depuis 2007.
Peuvent bénéficier de cette exonération, les jeunes gens âgés d’au plus 25 ans au 1er janvier de l’année d’imposition ayant la qualité de
collégien, lycéen, élève ou étudiant. Le plafond annuel d’exonération est fixé à trois fois le montant moyen du SMIC de l’année
d’imposition, soit 4 291 € pour 2013. Ce plafond d’exonération s’apprécie sur le montant des rémunérations nettes, mais avant
déduction des frais professionnels. En vue de préserver, le cas échéant, leurs droits à la prime pour l’emploi, l’exonération s’applique
sur option des bénéficiaires. L’option n’est soumise à aucun formalisme particulier. Elle résulte de la non-déclaration par les
bénéficiaires des salaires concernés à due concurrence du plafond d’exonération. Cette exonération peut être cumulée au titre d'une
même année avec celle prévue pour les indemnités de stage.
115. Imposition des retraites servies sous forme de capital - Rappel
Depuis l’imposition des revenus de 2011, les pensions de retraite servies sous forme de capital prévues à l’article 163 bis, II du
CGI (celles prévues dans le cadre des Perp et les contrats du régime Préfon notamment) sont, sous certaines exceptions, imposables
dans les mêmes conditions que les pensions de retraite.
Toutefois, elles peuvent, sur option expresse et irrévocable du bénéficiaire, être soumises à un prélèvement libératoire de 7,5 %,
option qui remplace à la même date celle du système qui était attachée spécifiquement à ce revenu. En pratique, cette option est
formulée au moment de la souscription de la déclaration d’ensemble des revenus et le montant soumis au prélèvement libératoire devra
être mentionné sur cette même déclaration.
116. Revenus exceptionnels ou différés - Rappel :
Dans une instruction n° 5 B 17-12 du 30.03.2012 et dans sa BOI-IR-LIQ-20-30-20-20120912, l’administration commente le régime fiscal
des revenus exceptionnels ou différés : définition de ces revenus, fonctionnement du système du quotient, obligations déclaratives des
contribuables souhaitant bénéficier de ce système et ainsi éviter que la progressivité de l’impôt n’aboutisse à soumettre à une
imposition excessive les revenus exceptionnels ou les revenus dont la perception à été différée.
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117. Prélèvements sociaux sur les revenus du capital - Rappel
Suite à l’adoption de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2013, le taux global des prélèvements de 15.50 % assis sur les
revenus du capital est réparti comme suit :
o 8.20 % de CSG
o 0.50 % de CRDS
o 4.50 % de prélèvement social
o 0.30 % de contribution additionnelle
o 2 % de prélèvement de solidarité
Cette disposition s’applique :
- aux revenus du patrimoine perçus à compter du 1er janvier 2012,
- aux produits de placement soumis au prélèvement forfaitaire payés à compter du 1er janvier 2013,
- aux autres produits de placement, pour la part de ces produits acquise et, le cas échéant, constatée à compter du 1er janvier
2013.
118. Aménagement du régime de déductibilité de la CSG - Rappel
Conséquence de l’imposition au barème progressif de l’impôt sur le revenu, la CSG applicable revenus du patrimoine et de
placement soumis au barème progressif de l’impôt sur le revenu, non soumis à une imposition forfaitaire, devient partiellement
déductible du revenu imposable. Seuls 5.10 % sur 8.20 % sont déductibles du revenu imposable.
119. Dispense de joindre certains justificatifs avec la déclaration des revenus - Rappel
A compter de l’imposition des revenus 2013, et comme pour les déclarations de revenus effectuées en ligne, les contribuables
souscrivant leur déclaration des revenus n°2042 au format papier sont dorénavant dispensés d’y joindre les justificatifs de certaines
charges ouvrant droit à déduction, réduction ou crédit d’impôt. Le champ de cette mesure se limite aux documents établis par des tiers
(reçus fiscaux, attestations, factures …). Ceux établis par le contribuable lui-même devront toujours accompagner sa déclaration
(mentions expresses, état détaillé des frais réels, engagements auxquels sont subordonnés certains avantages fiscaux …).
120. Un seul avis pour l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux - Rappel
Depuis 2013, Les prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine figurent sur le même avis d’imposition que l’impôt sur le revenu.
En conséquence et depuis 2014, le calcul des tiers provisionnels ou des mensualités est donc effectué sur la base du total formé par
l'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux payés l’année précédente.
C.B. REVENUS MOBILIERS
121. Création de nouveaux contrats d’assurance-vie au service du financement de l’économie - Rappel
Pour réorienter l’épargne vers des placements comportant une certaine prise de risque, la loi de finances rectificative pour 2013,
créée à compter du 1er janvier 2014, deux nouveaux contrats qui peuvent être souscrits directement ou résulter de la transformation de
contrats existants sans entraîner de dénouement et sans perte d’antériorité fiscale.
Les assureurs peuvent lancer la commercialisation des contrats d'assurance vie Euro croissance et Vie Génération, depuis la
publication au Journal officiel, en septembre 2014, de deux décrets d'application qui viennent modifier le code des assurances.
Les contrats "Vie Génération" (ou « transmission ») est un contrat en unités de compte permettent au souscripteur de bénéficier
d'un abattement de 20 % lors de la transmission, en plus de la déduction forfaitaire de 152 500 euros. Pour en profiter, il est
indispensable d'investir au moins un tiers des fonds du contrat dans des PME (Petites et moyennes entreprises), des ETI (Entreprises
de taille intermédiaires) ou dans les entreprises de l'économie sociale et solidaire (ESS). L'appréciation de ce quota de 33 % doit être
respectée lors du versement de la première prime et en principe, lors de chacune des opérations financières (arbitrage entre unités de
compte, rachat partiel ou versement). En matière d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, le contrat vie-génération est soumis
au même régime fiscal que les contrats existants.
L'assurance vie dit "Euro croissance" qui se situe à mi-chemin entre les fonds en euros et les unités de compte, est un contrat
dont une part ou l’intégralité des primes versées est affectée à l’acquisition de droit donnant lieu à la constitution d’une provision de
diversification. Il offre à l’assurée une garantie en capital ou en rente s'il reste investi au moins huit ans et d'une perspective de meilleure
rentabilité. Désormais, des fonds "Euro croissance" peuvent coexister au sein d'un même contrat d'assurance vie aux côtés de fonds en
euros et de supports en unités de compte. Ce contrat est globalement soumis au même régime fiscal que les contrats existants en
matière d’impôt sur le revenu, de prélèvements sociaux et de droits de succession.
122. Réforme du PEA - Rappel
-
-
-
A compter du 1er janvier 2014 :
Le plafond du PEA « classique » est relevé de 132 000 euros à 150 000 euros. Les personnes titulaires d'un PEA ouvert avant
cette date ont la possibilité d'effectuer des versements complémentaires dans la limite de 150 000 € (ou 300 000 €) à condition
toutefois, pour les plans de plus de huit ans, qu'aucun retrait ou rachat n'ait été effectué.
Un nouveau PEA destiné à financer les PME et les entreprises de taille intermédiaire (ETI) est créé (art. L 221-32-1 à L 221-32-3
nouveaux du Code monétaire et financier).Le plafond des versements est fixé à 75 000 € (150 000 € pour un couple). Comme
pour le PEA « classique », chaque contribuable ne peut être titulaire que d'un plan ou, s'agissant des personnes soumises à
imposition commune, d'un plan par conjoint ou partenaire. Ce PEA « PME-ETI » bénéficie des mêmes avantages que le PEA «
classique »
Ce PEA est cumulable avec le PEA « classique ». Il en résulte que chaque contribuable peut effectuer jusqu'à 225 000 € (150
000 € + 75 000 €) de versements dans le cadre de ces plans (450 000 € pour un couple).
Les titres non cotés, lorsqu’ils sont détenus depuis moins de 5 ans sur le PEA, bénéficient d’une exonération des plus-values y
afférentes désormais plafonnée à un montant égal au double du montant du placement.
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123. Réforme du régime d’imposition des revenus mobiliers - Rappel
On rappelle que la loi de finances pour 2013 a modifié substantiellement les modalités d’imposition des revenus
mobiliers perçus par les personnes physiques.
123.1. Régime d’imposition des revenus distribués (dividendes et revenus assimilés)
La loi de finances pour 2013 a prévu l’imposition au barème progressif de tous les revenus distribués perçus, à compter du 1er
janvier 2013, par les particuliers et a supprimé l’abattement fixe de 1525 € ou 3050 € dès 2012. L’abattement de 40 % applicable aux
revenus distribués répondant à certaines conditions est quant à lui maintenu. Le prélèvement libératoire forfaitaire de 21% a donc été
supprimé.
Sur les dividendes et revenus assimilés perçus depuis le 1er janvier 2013, la loi institue un prélèvement à la source obligatoire
non libératoire de 21 % sur le montant brut des revenus distribués. Ce prélèvement qui vaut acompte d’impôt sur le revenu est porté
zone AD de l’IFU. S’il excède l’impôt dû, il est restitué. A noter que ce prélèvement ne s’applique pas aux revenus d’un PEA ou pris en
compte pour la détermination du résultat d’une entreprise.
D’autre part, les personnes physiques appartenant à un foyer fiscal dont le revenu fiscal de référence de l’avant-dernière année
est inférieur à 50 000 € (contribuables célibataires, divorcés ou veufs) ou 75 000 € (contribuables soumis à imposition commune)
peuvent demander à être dispensées du prélèvement lorsque l’établissement payeur est établi en France. Lorsque l'établissement
payeur est établi hors de France, le prélèvement obligatoire est acquitté par le contribuable lui-même au plus tard le 15 du mois suivant
le paiement des revenus. Toutefois, lorsque l'établissement payeur est établi dans un Etat de l'Union européenne, en Islande, en
Norvège ou au Liechtenstein, le prélèvement obligatoire est acquitté soit par l'établissement payeur mandaté par le contribuable auprès
du service des impôts des non-résidents, soit par le contribuable lui-même auprès du service des impôts dont dépend son domicile, au
plus tard le 15 du mois suivant le paiement des revenus. Le paiement doit être accompagné d'une déclaration n° 2778 souscrite en un
seul exemplaire.
La demande de dispense doit être formulée, sous la responsabilité du contribuable, avant le 30 novembre de l’année précédant
celle du paiement.
Les prélèvements sociaux au taux global de 15.50 % sont retenus à la source par les établissements payeurs pour les revenus
distribués, lorsque ceux-ci sont établis en France. Ces prélèvements sont recouvrés par voie de rôle lorsque les revenus distribués sont
imposés au barème progressif de l’impôt sur le revenu et que l’établissement payeur est établi hors de France. A noter que l'article 8 de
la loi de financement de la sécurité sociale prévoit que l'ensemble des revenus et produits taxés au prélèvement à la source obligatoire
non libératoire sont depuis le 1er janvier 2014 soumis aux prélèvements sociaux selon les règles des produits de placement. Ainsi,
quelle que soit la localisation de l'établissement payeur, les prélèvements sociaux sur ces revenus sont retenus en même temps que le
prélèvement à la source. Ces prélèvements sociaux seront versés avec les prélèvements non libératoires au vu les imprimés de
déclaration n° 2778 et 2778-DIV relatifs à la déclaration des prélèvements à la source non libératoires lorsque l'établissement payeur est
établi hors de France.
L’imposition obligatoire de ces revenus au barème progressif a pour effet d’étendre le champ d’application de la déductibilité
partielle de la CSG, la fraction déductible étant de 5.1 %.
123.2. Régime d’imposition des revenus de placements à revenu fixe
Comme pour les revenus distribués, les produits de placement à revenu fixe et assimilés perçus par les particuliers sont depuis le
1 janvier 2013, sauf exception, soumis obligatoirement au barème progressif de l’impôt sur le revenu.
er
-
Sont notamment concernés les produits suivants, qu’ils soient de source française ou étrangère :
produits d’obligations,
revenus des créances, dépôts et cautionnements, comptes courants d’associés,
produits des comptes de dépôt et des comptes à terme,
intérêts des livrets bancaires fiscalisés.
Ces revenus sont également soumis à un prélèvement à la source obligatoire non libératoire de 24 % sur leur montant brut.
Ce prélèvement vaut acompte d’impôt sur le revenu. S’il excède l’impôt dû, il est restitué.
Comme pour les revenus distribués ce prélèvement ne s’applique pas aux revenus pris en compte pour la détermination du
résultat d’une entreprise.
-
D’autre part, la loi exonère d’impôt certains revenus, et notamment :
ceux perçus par les contribuables dont les produits de placement à revenu fixe n’excèdent pas 2000 € par an et pour lesquels ces
personnes optent au prélèvement forfaitaire de 24 %. Dans ce cas, cette imposition est libératoire de l’impôt sur le revenu ;
les produits attachés aux bons ou contrats de capitalisation et aux contrats d’assurance-vie soumis sur option du contribuable au
prélèvement forfaitaire libératoire ;
les revenus des livrets non fiscalisés (livret A, livret jeune….).
Enfin, les foyers fiscaux dont le revenu fiscal de référence de l’avant-dernière année est inférieur à 25 000 € (contribuables
célibataires, divorcés ou veufs) ou 50 000 € (contribuables soumis à imposition commune) peuvent demander à être dispensés du
prélèvement (option à formuler avant le 30 novembre de l’année précédant celle du paiement pour les années suivantes).
Pour les foyers fiscaux dont le montant des produits ne dépasse pas, au titre d’une même année, 2000 €, l’option pour
l’imposition forfaitaire libératoire au taux de 24 % sera à effectuer lors du dépôt de la déclaration d’ensemble des revenus n° 2042. Une
case de la déclaration devrait permettre de déclarer ces revenus et d’exercer l’option, si bien évidemment le foyer fiscal y a intérêt.
En ce qui concerne les prélèvements sociaux, lorsque l’établissement payeur est établi en France, ces prélèvements de 15.50 %
seront retenus à la source. Lorsque l’établissement payeur est établi hors de France, les prélèvements sociaux seront recouvrés par
voie de rôle pour les produits imposés à l’impôt sur le revenu. Conformément aux dispositions légales, l'ensemble des revenus et
59
produits taxés au prélèvement à la source obligatoire non libératoire sont depuis le 1er janvier 2014 soumis aux prélèvements sociaux.
Ainsi, quelle que soit la localisation de l'établissement payeur, les prélèvements sociaux sur ces revenus sont retenus en même temps
que le prélèvement à la source. Ces prélèvements sociaux seront versés avec les prélèvements non libératoires au vu les imprimés de
déclaration n° 2778 et 2778-DIV relatifs à la déclaration des prélèvements à la source non libératoires lorsque l'établissement payeur est
établi hors de France.
Comme pour les revenus distribués, la CSG applicable aux revenus de placements à revenu fixe et soumis au barème progressif
de l’impôt sur le revenu, est déductible du revenu imposable à hauteur de 5.10 points.
C.C. REVENUS FONCIERS
124. Détermination du revenu foncier - Rappel
124.1. Déficits fonciers :
L’affectation à la location meublée d’un immeuble initialement loué nu est regardée comme une cessation de location. Si elle
intervient avant le 31 décembre de la troisième année qui suit l’imputation du déficit sur le revenu global, elle remet en cause cette
imputation (TA Lyon 15.-3-2011 n° 0807477, 0906519, 1005480).
124.2. Imputation des déficits fonciers :
Selon une décision de rescrit n° 226-2010, l’administration fiscale refuse au propriétaire d’immeuble la possibilité d’imputer sur
ses revenus fonciers provenant d’autres immeubles les déficits fonciers se rapportant à l’immeuble dont la location a cessé. Il est
évident les bailleurs qui se trouvent dans cette situation seront fortement pénalisés.
124.3. Revenus fonciers – Emprunt substitutif :
Le Conseil d’Etat confirme que les frais de souscription d’un emprunt substitutif sont déductibles des revenus fonciers au même
titre que les intérêts d’emprunt. Complétant sa jurisprudence, le Conseil d’Etat, dans son jugement du 1er février 2012, précise que la
déduction des intérêts ne peut être admise que si le produit du nouvel emprunt sert immédiatement et intégralement à rembourser
l’emprunt initial. Peu importe à cet égard que le nouvel emprunt soit d’un montant inférieur au montant restant dû sur le premier
emprunt.
124.4 Les intérêts d'emprunt souscrits par une SCI pour le rachat des comptes courant d'associés sont déductibles
Dès lors qu'une SCI a financé la construction d'un immeuble (générateur de revenus fonciers) par des avances en comptes
courants d'associés, les intérêts de l'emprunt qu'elle souscrit pour rembourser ces avances sont déductibles des revenus fonciers. CE
28 mars 2014 n° 35816, 10e et 9e s.-s. ; CE 28 mars 2014 n° 35817, 10e et 9e s.-s..
Lorsque des avances en comptes courants d'associés et deux premiers prêts bancaires souscrits par une société civile
immobilière ont financé la construction d'un immeuble générateur de revenus fonciers, l'emprunt bancaire, souscrit par cette SCI,
effectivement affecté au remboursement de ces avances et de ces prêts, entre, eu égard à la continuité de l'objet de l'endettement,
dans les prévisions de l'article 31, I-1° -d du CGI, et les intérêts dus au titre de cet emprunt sont déductibles des revenus fonciers.
Le montant des intérêts déductible n'est pas limité par la circonstance que les comptes courants d'associés inclus dans ce prêt
substitutif n'étaient pas rémunérés et n'avaient donc pas donné lieu au versement d'intérêts.
En se fondant sur la seule continuité de l'objet de l'endettement pour admettre la déductibilité des intérêts liés au prêt contracté, sans
tenir compte de cette circonstance, une cour administrative d'appel, qui motive suffisamment son arrêt, ne commet pas d'erreur de droit.
124.5. Revenus fonciers : frais de déplacement
Les frais de déplacement engagés pour la réalisation de travaux de réparation et d’entretien sont déductibles pour leur montant
réel en tant que dépenses de réparation et d’entretien (CAA Lyon 25-5-2010 n° 08-786).
124.6 Exonération des loyers pour location d’une partie de l’habitation principale
Les personnes qui louent ou sous-louent en meublé une partie de leur habitation principale sont exonérées pour la totalité des
produits retirés de la location lorsque les pièces louées constituent pour le locataire en meublé sa résidence principale et que le prix de
location est fixé dans des limites raisonnables. Cette dernière condition est réputée remplie si le loyer annuel par mètre carré de
surface habitable, charges non comprises, n'excède pas, au titre de l'année 2014, un plafond fixé à 183 euros en Ile-de-France et 134
euros dans les autres régions (BOI-BIC-CHAMP-40-20 n° 160).
C.D. PLUS-VALUES
125. Réforme du régime d’imposition des plus-values sur valeurs mobilières et droits sociaux – Article 150-0 A du CGI
Le régime d’imposition des plus-values de cessions de valeurs mobilières et de droits sociaux réalisées par les particuliers a été
réformé par les lois de finances pour 2013 et pour 2014.
Dans une mise à jour de sa base Bofip en date du 14 octobre 2014, l'administration commente en détail l'ensemble
du nouveau régime tel qu'il est issu de ces deux réformes - BOI-RPPM-PVBMI-20141014.
On notera que les sommes attribuées aux particuliers à raison d’un rachat de titres effectué à compter du 01.01.2014 relèvent
également depuis cette date au seul régime des plus-values visé à l’article 150-0 A du CGI.
Depuis le 1er janvier 2013, ces plus-values, hormis les gains réalisés dans le cadre d’un PEA ou d’un PEA « PME-ETI » en cas
de clôture avant 5 ans ou après cinq ans lorsque la clôture dégage une perte imputable ou lors de la cession de titres souscrits en
exercice de bons de souscription de parts de créateur d’entreprise, sont systématiquement imposées au barème progressif de
l’impôt sur le revenu. L’imposition au barème progressif de l’impôt sur le revenu emporte déductibilité de la CSG à hauteur de 5.10 %.
60
125.1. Régime de droit commun
Le régime de droit commun des plus-values de cession de valeurs mobilières permet de bénéficier d’abattements en fonction de
la durée de détention des valeurs mobilières applicable de la manière suivante :
Durée de détention % d’abattement
< 2 ans
0%
≥ 2 ans et < 8 ans
50%
≥ 8 ans
65%
Le point de départ du délai de détention est la date de souscription ou d’acquisition des titres. Comme auparavant, ces
abattements s’appliquent aussi bien aux plus-values qu’aux moins-values de cession de titres, et ne concerne que l’impôt sur le
revenu. Ils ne sont donc pas applicables pour l’imposition aux prélèvements sociaux et à la contribution exceptionnelle sur les hauts
revenus qui restent dus sur le montant total de la plus-value.
Sachant que l’abattement pour durée de détention est aussi valable pour les moins-values, il est dès lors vivement
conseillé, pour limiter l’impact fiscal, de vendre ses titres en moins-values avant deux ans.
125.2. Les abattements dérogatoires
Un abattement à taux majorés applicable :
•
•
•
aux cessions réalisées par les dirigeants qui cèdent leur entreprise au moment de leur départ en retraite sous conditions depuis
le 1er janvier 2014.
aux cessions intra familiales sous conditions réalisées depuis le 1er janvier 2014.
aux cessions de titres de certaines PME de moins de 10 ans sous conditions, depuis le 1er janvier 2013.
Il consiste en un abattement pour durée de détention renforcé applicable de la manière suivante :
Durée de détention % d’abattement
< 1 an
0%
≥ 1 an et < 4 ans
50%
≥ 4 ans et < 8 ans
65%
≥ 8 ans
85%
Un abattement fixe :
Par ailleurs, depuis le 1er janvier 2014, les plus-values réalisées par les dirigeants partant à la retraite bénéficient en outre, avant
l’application de l’abattement majoré, d’un abattement fixe de 500 000 €, lequel s’apprécie de façon globale pour l’ensemble des gains
afférents à une même société cible et non par cession. Ainsi en cas de cessions échelonnées, le cédant ne bénéficie que d’un seul
abattement de 500 000 € pour l’ensemble des cessions (et non d’un nouvel abattement pour chaque cession réalisée).
La fraction déductible de CSG de 5,1% en année n+1, sur les plus-values bénéficiant de cet abattement fixe est alors limitée au montant
imposable de ces plus-values. Le contribuable ne peut donc pas bénéficier d’une CSG déductible supérieure au montant de la plusvalue imposable.
On rappellera que la loi de finances pour 2014 a notamment supprimé, pour les plus-values réalisées à compter du 1er janvier 2014, le
dispositif de report d’imposition prévu par l’article 150 – O D bis du CGI en faveur des cédants de titres d’entreprise qui réinvestissent
une partie de la plus-value réalisée au capital d’une autre société. Les plus-values placées en report d’imposition au 31 décembre 2013
continuent de bénéficier des effets de ce dispositif.
D’autre part, dans son arrêt du 10.12.2014 n°371437, Conseil d’Etat a jugé que seules les actions cédées par l’époux qui était dirigeant
de la société sont éligibles à l’abattement fixe de 500 000 euros.
Enfin, on notera que pour permettre l’intégration des différents abattements dans le revenu fiscal de référence, le contribuable doit
obligatoirement faire figurer le montant de l'abattement dont il a bénéficié sur sa déclaration d'ensemble des revenus n° 2042.
125.3 Calcul de la plus-value :
Une mesure additionnelle vise à articuler la réduction d’impôt sur le revenu pour souscription au capital de PME et l’imposition
des plus-values retirées de cet investissement.
En effet, il y a lieu de tenir compte pour le calcul de la plus-value de cession, de la réduction « Madelin » dont a bénéficié le
cédant dans les conditions prévues à l’article 199 terdecies-0 a du CGI au titre de son investissement dans la société dont il cède les
parts, droits ou titres. Le prix d’acquisition est alors diminué de la réduction d’impôt ainsi obtenue.
126. Taxation des plus-values immobilières des particuliers – Article 150 VC du CGI
126.1. Modalités de taxation
Nous vous rappelons que la loi de finances pour 2014 a modifié le mécanisme d’abattement. Il vise plus particulièrement les plusvalues réalisées par les personnes physiques ou sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter du CGI dont l’actif est
principalement constitué d’immeubles ou de droits portant sur ces biens, lors de la cession à titre onéreux notamment de biens
immobiliers, de droits sociaux (parts de SCI notamment), et passibles de l’impôt sur le revenu.
61
126.2 Pour les biens autres que les terrains à bâtir
Pour les cessions réalisées depuis le 1er septembre 2013 de biens autres que les terrains à bâtir, le taux et la cadence de
l'abattement pour durée de détention diffèrent pour la détermination de l'assiette imposable des plus-values immobilières à l'impôt sur le
revenu et aux prélèvements sociaux.
Pour la détermination du montant imposable à l'impôt sur le revenu des plus-values immobilières, l'abattement pour durée de
détention est de :
- 6 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième et jusqu'à la vingt et unième ;
- 4 % au terme de la vingt-deuxième année de détention.
Au total, l'exonération d'impôt sur le revenu est acquise au-delà d'un délai de détention de 22 ans contre 30 ans
auparavant.
Pour la détermination du montant imposable aux prélèvements sociaux des plus-values immobilières, l'abattement pour durée
de détention est de :
- 1,65 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième et jusqu'à la vingt et unième ;
- 1,60 % pour la vingt-deuxième année de détention ;
- 9 % pour chaque année au-delà de la vingt-deuxième.
Au total, l'exonération des prélèvements sociaux est acquise au-delà d'un délai de détention de 30 ans. Entre 23 et 30
ans de détention, les plus-values ne seront ainsi soumises qu'aux prélèvements sociaux.
Enfin, on signalera que la loi de finances pour 2014 légalise l’abattement exceptionnel de 25% sur les plus-values réalisées sur
les cessions des immeubles autres que les terrains à bâtir ou de droits s'y rapportant et intervenants du 1er septembre 2013 au 31 août
2014. Il ne s’applique donc pas sur les cessions de parts de sociétés à prépondérance immobilières (SCI notamment). Cet
abattement, applicable quelle que soit la durée de détention de l’immeuble mais hors cessions réalisées au profit d’un conjoint, d’un
ascendant ou descendant, est prolongé jusqu’au 31 décembre 2016 pour certains immeubles destinés à être démolis et
reconstruits en logement d'habitation lorsqu'ils sont situés dans des communes appartenant à une zone d'urbanisation continue de plus
de 50 000 habitants définies pour l'application de la taxe sur les logements vacants.
Cet abattement exceptionnel de 25 % est calculé sur l'assiette nette imposable des plus-values immobilières. Il s'applique donc après,
notamment, prise en compte de l'abattement pour durée de détention. Il est applicable pour la détermination de l'assiette imposable tant
à l'impôt sur le revenu qu'aux prélèvements sociaux des plus-values immobilières, mais également dans les mêmes conditions pour la
détermination de l'assiette de la taxe sur les plus-values immobilières élevées (plus de 50 000 €) prévue à l'article 1609 nonies G du
CGI, cette taxe ne s’appliquant pas aux plus-values de cession de terrains à bâtir.
126.3 Pour les terrains à bâtir
Pour les cessions réalisées jusqu'au 31 août 2014 de terrains à bâtir, ou de droits s'y rapportant, définis à l'article 257, I-2-1° du
CGI, le montant de la plus-value imposable à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux est réduit d'un abattement fixé à :
- 2 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième ;
- 4 % pour chaque année de détention au-delà de la dix-septième ;
- 8 % pour chaque année de détention au-delà de la vingt-quatrième.
Les plus-values réalisées sur des terrains détenus depuis plus de trente ans sont donc totalement effacées par le jeu de
l'abattement.
Aménagements apportés par la loi de finances pour 2015 :
L’article 4 de la loi de finances pour 2015 légalise l’annonce faite par le Gouvernement dans le cadre du Plan de relance du
logement.
Ainsi, pour les cessions de terrains à bâtir réalisées depuis le 1er septembre 2014 :
- il aligne le régime des terrains à bâtir sur celui des autres immeubles. Cet alignement vaut tant pour la détermination de la plus-value
imposable à l’impôt sur le revenu que pour la détermination de la plus-value imposable aux prélèvements sociaux ;
- les plus-values réalisées lors de la cession de terrains à bâtir, ou de droits s'y rapportant, définis à l'article 257, I-2-1° du CGI sont
réduites d'un abattement de 30 % pour la détermination de l'assiette imposable à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux à la
double condition :
- que la cession soit précédée d'une promesse de vente ayant acquis date certaine entre le 1er septembre 2014 et le 31
décembre 2015 ;
- et que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle au cours de laquelle la
promesse de vente a acquis date certaine.
Cet abattement est appliqué après prise en compte, le cas échéant, de l'abattement pour durée de détention. Il est applicable quelle que
soit la durée de détention du bien.
Par ailleurs, le bénéfice de l’abattement exceptionnel de 30 % est étendu aux cessions réalisées à compter du 1er janvier 2015 de biens
immobiliers bâtis situés dans une zone d’urbanisation tendue lorsque le cessionnaire s’engage à démolir les constructions existantes en
vue de réaliser des locaux d’habitation.
126.4 Rappels :
On rappellera que depuis le 1er juillet 2012, le taux des prélèvements sociaux est passé de 13,50 % à 15,50 %, faisant passer la
taxation globale de la plus-value de 32.50 % à 34,50 % compte tenu du taux d’impôt proportionnel de 19 %.
Suite à la mise en place, au 1er septembre 2013, des nouvelles modalités de calcul des plus-values immobilières, l’imprimé n°
2048-M (déclaration des plus-values sur les cessions de biens meubles et de droits sociaux et l’imprimé n° 2048-IMM (déclaration des
plus-values sur les cessions d’immeubles), qui doivent être déposés dans le mois de la cession ont été aménagés et un nouveau
formulaire n°2048 TAB a été créé pour les cessions de terrains à bâtir.
62
Par ailleurs, nous vous rappelons que la loi de finances pour 2012 a prévu une obligation de report du montant net imposable des
plus-values portant sur les biens meubles ou immeubles réalisées depuis 2011. Ce report doit être effectué sur la ligne de la déclaration
d’ensemble des revenus 2042 C complémentaire rubrique 3 case 3VZ.
La cession des résidences principales reste, comme par le passé, exonérée.
Il faut également souligner que ces dispositions ne concernent pas non plus les entreprises qui conservent le bénéfice de
l’abattement de 10 % par année de détention au-delà de la 5è (art. 151 septies B du CGI). Cette réforme peut également avoir une
incidence sur les critères d’inscription à l’actif (au registre des immobilisations du médecin) des immeubles dès lors que l’exonération
des plus-values immobilières privées ne peut être obtenue qu’au terme d’un délai de 30 ans contre 15 ans pour les plus-values
professionnelles.
On signalera également que le site internet des chambres des notaires d’Ile-de-France a mis en ligne un calculateur permettant
d’estimer, pour un particulier résidant en France, l’impôt sur les plus-values immobilières réalisées à l’occasion de la vente d’un
immeuble bâti (maison ou appartement).
126.5 Assouplissements de la réforme apportée par les lois de finances
Cession d’un logement autre que la résidence principale
La loi de finances pour 2012 a instauré une exonération des plus-values en cas de vente de la résidence secondaire ou d’un
logement d’habitation locatif (ou laissé vacant). Une seule vente est toutefois autorisée et plusieurs conditions doivent être réunies :
- Le vendeur ne doit pas être propriétaire de sa résidence principale ou l’avoir été, directement ou par personne interposée, au
cours des quatre années qui précèdent la vente.
- Il doit réutiliser le prix de vente à l’achat ou à la construction d’un logement qu’il doit impérativement utiliser comme résidence
principale.
- Ce remploi doit être réalisé dans les vingt-quatre mois qui suivent la cession de la résidence secondaire ou locative. En cas de
remploi partiel, l’exonération est proportionnelle à la somme remployée pour le nouvel achat.
Cette disposition codifiée sous l’article 150, II-1° bis du CGI est entrée en vigueur le 1er février 2012. Dans une réponse
ministérielle du 11 juin 2013, il est précisé que pour apprécier le montant du remploi, il n’est pas tenu compte des remboursements
d’emprunt afférents au logement cédé. Dès lors, l’exonération pourra être totale si le remploi porte sur un logement dont le prix
d’acquisition est au moins égal au prix de cession.
Cession réalisée par des retraités ou invalides
Un assouplissement est également accordé aux personnes âgées ou aux adultes handicapés de condition modeste contrainte
d’aller en établissement spécialisé (maison de retraite, maison médicalisée…). Et effet, dans ce cas la résidence principale devenant
alors secondaire, la loi pallie à cette injustice en autorisant dans ce cas précis, une exonération totale de la plus-value si les conditions
suivantes sont remplies :
- Le logement est resté libre de toute occupation depuis l’entrée de son propriétaire dans l’établissement.
- Le cédant ne doit pas, au titre de l’avant-dernière année précédant celle de la cession, être passible de l’ISF, ni disposer d’un
revenu fiscal de référence excédant les limites prévues à l’article 1417, II du CGI.
- La vente doit intervenir dans les deux ans du placement en maison.
Cette disposition instaurée par la quatrième loi de finances rectificative pour 2011 est codifiée sous l’article 150, II-1° ter du CGI
est entrée en vigueur à compter du 30 décembre 2011.
127. Surtaxe sur certaines plus-values immobilières - Rappel
L’article 70 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 a institué une taxe, codifiée sous l’article 1609 nonies G du CGI,
sur les plus-values immobilières (hors terrains à bâtir) d’un montant supérieur à 50 000 € réalisées sur les ventes conclues depuis le 1er
janvier 2013, à l’exception de celles pour lesquelles une promesse de vente avait acquis date certaine avant le 7 décembre 2012.
Sont soumises à cette taxe, les plus-values réalisées par les personnes physiques et les sociétés et groupements qui relèvent
des articles 8 à 8 ter du CGI (dont SCI), soumises à l’impôt sur le revenu selon le régime des plus-values immobilières des particuliers.
Toutefois, elle ne s’applique pas aux plus-values bénéficiant d’une exonération.
La taxe est assise sur le montant de la plus-value imposable, après application notamment de l’abattement pour durée de
détention. La taxe est calculée dès le 1er euro dès lors que la plus-value imposable excède le seuil de 50 000 €.
Le barème applicable est le suivant :
Montant de la plus-value imposable (en euros)
Montant de la taxe (en euros)
De 50 001 à 60 000
2 % PV - (60 000 - PV) × 1 / 20
De 60 001 à 100 000
2 % PV
De 100 001 à 110 000
3 % PV - (110 000 - PV) × 1 / 10
De 110 001 à 150 000
3 % PV
De 150 001 à 160 000
4 % PV - (160 000 - PV) × 15 / 100
De 160 001 à 200 000
4 % PV
De 200 001 à 210 000
5 % PV - (210 000 - PV) × 20 / 100
De 210 001 à 250 000
5 % PV
De 250 001 à 260 000
6 % PV - (260 000 - PV) × 25 / 100
Supérieur à 260 000
6 % PV
PV = montant de la plus-value imposable
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Exemple : Cession d'un bien immobilier réalisée en 2013 dégageant une plus-value nette imposable de 105 000 €, après prise en
compte de l'abattement pour durée de détention prévu au I de l'article 150 VC du CGI.
La taxe est calculée selon le barème suivant :
105 000 × 3 % - (110 000 - 105 000) × 1/10 = 2 650 €.
La taxe due par le cédant est exigible lors de la cession. Dans la pratique, elle est acquittée lors du dépôt de la déclaration n° 2048 IMM
ou n° 2048 M. Elle s’ajoute à l’impôt calculé au taux de 19 % majoré des prélèvements sociaux de 15.50 %.
L’administration commente ce dispositif dans sa documentation de base sous BOI-RFPI-TPVIE, BOI-RFPI-TPVIE-10 et BOIRFPI-TPVIE-20 datés du 6 août 2013.
128. Cession de droits de surélévation - Article 150 U du CGI
Comme pour les entreprises, la quatrième loi de finances rectificative pour 2011 met en place un régime temporaire d’exonération
des plus-values (impôt et prélèvements sociaux) réalisées par les particuliers lors de la cession à titre onéreux d’un droit de surélévation
d’immeuble en vue de construire des locaux d’habitation.
Cette mesure concerne les plus-values résultant de la cession par un particulier, soit directement, soit au travers d’une société de
personnes (SCI essentiellement) ou d’un fonds de placement dans l’immobilier, soit encore lors de la cession par le constituant de ses
droits dans le patrimoine d’une fiducie.
Applicable initialement aux cessions réalisées du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, l’article 10 de la loi de finances pour
2015 proroge jusqu’au 31 décembre 2017 l’exonération de ces plus-values. On rappellera que cette exonération est subordonnée à
la condition que l’acquéreur du droit à surélévation, s’engage à réaliser et à achever des locaux d’habitation dans un délai de quatre ans
à compter de la date de l’acquisition. L’exonération s’étend également aux prélèvements sociaux.
129. Plus-values sur biens meubles
L'article 18 de la loi de finances pour 2014, ramène, à compter de 2013, le taux de l'abattement pour durée de détention servant
au calcul des plus-values sur biens meubles de 10 % à 5 % par année de détention au-delà de la deuxième. La plus-value est donc
définitivement exonérée si le bien est détenu depuis plus de vingt-deux ans (au lieu de douze ans jusqu'à présent). Ainsi, un bien cédé
le 1er février 2015 ne sera exonéré que s'il a été acquis avant le 1er février 1993.
On rappelle que les plus-values réalisées lors de la cession par des particuliers de biens meubles autres que des objets et métaux
précieux relèvent du régime de droit commun des plus-values sur biens meubles prévu à l'article 150 UA du CGI. En pratique, ce régime
concerne les cessions de navires de plaisance, de chevaux de course, de vins, d'alcools ou de métaux non précieux.
La déclaration n° 2048-M permettant le calcul de la plus-value et la liquidation des impositions correspondantes est aménagée en
conséquence.
Les autres modalités de calcul de la plus-value (détermination de la plus-value brute, absence de prise en compte des moins-values)
demeurent inchangées.
Rappelons que la plus-value est soumise à l'impôt sur le revenu au taux proportionnel de 19 %, auquel s'ajoutent les prélèvements
sociaux au taux de 15,5 %, soit un taux global d'imposition de 34,5 %.
C.E. REDUCTIONS ET CREDITS D’IMPÔTS
130. Abaissement du plafonnement global de certains avantages fiscaux - Article 200-0-A du CGI
En vertu de l’article 200-OA du CGI, le montant cumulé de certains avantages fiscaux (déductions, réductions ou crédit d’impôt)
fait l’objet d’un plafonnement global, qui se traduit par un supplément d’imposition.
L'article 73 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 modifie le plafonnement global, à compter de
l'imposition des revenus de l'année 2013, en ramenant la part forfaitaire de 18 000 € à 10 000 € et en supprimant la part proportionnelle
de 4 % du revenu imposable. Ce plafond est majoré de 8 000 € pour les réductions d'impôt en faveur des investissements outre-mer et
celles accordées au titre des souscriptions au capital de SOFICA. La réduction d'impôt au titre des dépenses supportées en vue de la
restauration complète d'un immeuble bâti (réduction d'impôt "Malraux") est désormais exclue du champ d'application du plafonnement
global.
Ainsi, l'avantage en impôt procuré à un foyer fiscal, quelle que soit sa composition, au titre d'une même année par certains
avantages fiscaux est limité, à compter de l'imposition des revenus de 2013, à 10 000 €, majoré pour certains d'entre eux, à 18 000 €.
L'excédent éventuel est ajouté à la cotisation d'impôt du contribuable déterminée après la prise en compte successivement du
plafonnement des effets du quotient familial, de la décote, des réductions et crédits d'impôt, de l'imposition des plus-values à un taux
forfaitaire et enfin de la reprise de réductions ou de crédits d'impôt antérieurs.
Ces aménagements ont été commentés par l’administration dans sa base documentaire sous le BOI-IR-LIQ-20-20-10-20130704.
131. Investissements locatifs – Dispositif « Duflot » rebaptisé « Pinel »- Article 199 novovicies du CGI
L’article 80 de la loi de finances pour 2013 a institué un nouveau dispositif en faveur de l’investissement locatif et codifié à l’article
199 novovicies du CGI.
Ce dispositif « Duflot » vient en remplacement du dispositif « Scellier » qui s’est éteint, sous réserve d’exceptions, à compter du 1er
janvier 2013.
Peuvent bénéficier de cette réduction d’impôt, les personnes physiques qui acquièrent directement ou par l’intermédiaire d’une
société non soumise à l’impôt sur les sociétés un logement locatif ou qui souscrivent des parts de SCPI.
-
Les investissements éligibles (logements) doivent :
être effectués dans le cadre de la gestion du patrimoine privé du contribuable,
procurer des revenus imposés dans la catégorie des revenus fonciers,
porter sur des logements ou des parts dont le droit de propriété n’est pas démembré,
être acquis entre le 1er janvier 2013 et le 31 décembre 2016,
ne pas être financés au moyen d’un prêt locatif social (PLS),
64
-
porter sur des logements neufs ou assimilés,
être situés dans des communes se caractérisant par un déséquilibre entre l’offre et la demande de logements,
respecter un niveau de performance énergétique globale variable en fonction du type de logement,
s’ils sont situés dans un immeuble neuf comportant au moins cinq logements, au moins 20 % des logements ne doivent pas
donner droit à la réduction d’impôt.
Régime actuel :
-
-
-
-
le propriétaire du logement, personne physique, doit prendre l’engagement de le donner en location nue à titre d’habitation
principale à une personne physique, pendant une durée minimale de neuf ans,
l’associé d’une société qui entend bénéficier de la réduction d’impôt doit, outre, l’engagement de celle-ci, s’engager à conserver
la totalité des titres jusqu’à l’expiration de la période couverte par l’engagement de location,
le bénéficiaire du bail doit être une personne physique et la location ne peut pas être conclue avec un membre du foyer fiscal, un
ascendant ou un descendant du contribuable, avec l’un des associés de la société ou membre du foyer fiscal ou ascendant ou
descendant,
le loyer et les ressources du locataire appréciées à la date de conclusion du bail ne doivent pas excéder certains plafonds
puisque le dispositif « Duflot » est réservé à la location dans le secteur intermédiaire,
la location doit prendre effet dans les douze mois de l’achèvement de l’immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure,
la location doit être effective et continue, sous réserve du cas de vacance temporaire du logement, pendant une durée minimale
de neuf années, sous peine d’une reprise de l’avantage fiscal,
la réduction d’impôt est calculée sur le prix de revient du ou des logements, retenu dans la limite d’un plafond de 5 500 euros par
m2 de surface habitable,
la base du crédit d’impôt ne peut excéder, par contribuable et pour une même année d’imposition, la somme de 300 000 €,
au titre d’une même année d’imposition, deux logements maximum par contribuable peuvent ouvrir droit à l’avantage fiscal,
lorsque le logement est la propriété d’une société, le contribuable bénéficie de la réduction d’impôt dans la limite de la quote-part
du prix de revient correspondant à ses droits sur le logement concerné,
pour l’associé d’une SCPI, la réduction d’impôt est calculée sur 95 % du montant de la souscription effectivement versée, retenue
dans la limite de 300 000 €,
le taux de la réduction d’impôt est fixé à :
o 18 % pour les investissements afférents à des logements sis en métropole,
o 29 % pour ceux réalisés outre-mer
la réduction est répartie sur neuf années à raison d’un neuvième de son montant total au titre de chaque année, le solde éventuel
ne peut pas être imputé sur l’impôt dû au titre des années suivantes et les fractions qui n’ont pas pu être reportées sont
définitivement perdues,
on rappelle que ce nouvel avantage est pris en compte pour la détermination du plafonnement global de 10 000 € des avantages
fiscaux,
les obligations déclaratives sont largement calquées sur celles prévues dans le cadre du dispositif « Scellier ».
L’article 5 de la loi de finances pour 2015 assouplit la réduction d’impôt « Duflot » rebaptisée « Pinel » pour les
acquisitions, les constructions et les souscriptions réalisées à compter du 1er septembre 2014, à l’exception de la possibilité
de louer le logement à des ascendants ou des descendants, qui s’applique aux investissements réalisés à compter du 1er
janvier 2015.
Les assouplissements votés portent principalement sur la durée de l'engagement de location et sur la qualité du locataire.
Désormais, dans le cadre du dispositif « Pinel » :
- La durée minimale de l'engagement de location n'est plus fixée uniformément à neuf ans. Les investisseurs ont la possibilité
d'opter pour un engagement de location minimale de six ou neuf ans. L'option est irrévocable pour le logement concerné.
De plus, les investisseurs peuvent, à l'issue de leur engagement initial de six ou neuf ans, proroger cet engagement afin de
continuer à bénéficier de la réduction d'impôt. La prorogation ne peut pas excéder :
- trois années, renouvelables une fois dans le cas où l'engagement initial de location était d'une durée de six ans ;
- trois années non renouvelables, dans le cas où cet engagement était d'une durée de neuf ans.
La durée de l'engagement et, partant, le bénéfice de l'avantage fiscal sont ainsi portés au maximum à douze ans.
-
La location à un ascendant ou un descendant est dans tous les cas autorisée, sans perte du bénéfice de l'avantage fiscal, dès
lors bien entendu que les conditions tenant aux plafonds de loyer et de ressources du locataire sont respectées.
- Le taux de la réduction d'impôt varie en fonction de la durée de l'engagement de location. Il est ainsi fixé à :
- 12 % (23 % outre-mer) dans le cas où l'engagement de location est pris pour une durée de six ans et pour les souscriptions servant à
financer des logements faisant l'objet d'un engagement de location pris pour une durée de six ans ;
- 18 % (29 % outre-mer) dans le cas où l'engagement de location est pris pour une durée de neuf ans et pour les souscriptions servant
à financer des logements faisant l'objet d'un engagement de location pris pour une durée de neuf ans.
Selon la durée minimale de l'engagement de location, la réduction d'impôt est répartie sur six ou neuf ans. Elle est accordée au titre de
l'année d'achèvement du logement, ou de son acquisition si elle est postérieure, et imputée sur l'impôt dû au titre de cette même année,
puis sur l'impôt dû au titre de chacune des cinq ou huit années suivantes à raison d'un sixième ou d'un neuvième de son montant total
au titre de chacune de ces années.
En cas de prorogation de l'engagement de location dans les conditions exposées ci-avant, le taux de la réduction d'impôt est de :
- 6 % pour la première période triennale et 3 % pour la seconde période triennale, s'il s'agit d'une prorogation pour trois années
supplémentaires, renouvelable une fois, d'un engagement initial de location de six ans ;
- 3 % pour la période triennale, s'il s'agit d'une prorogation pour trois années supplémentaires, d'un engagement initial de location de
neuf ans.
La réduction d'impôt « prorogée » est imputée, par période triennale, à raison d'un tiers de son montant sur l'impôt dû au titre de
chacune des années comprises dans ladite période.
La réduction maximale d’impôt est donc de 21%, lorsque les investisseurs ont pris un engagement de location de douze
ans.
65
Pour les investissements « Pinel » en métropole, la réduction d'impôt annuelle obtenue est maintenue sous le plafonnement global de
10 000 € prévu à l'article 200-0 A du CGI.
Notons que l'article 82 est visé par le recours constitutionnel dont la loi fait l'objet. Les investissements en outre-mer bénéficient quant à
eux du plafond spécifique de 18 000 €. Cette nouvelle règle de plafonnement s'applique à compter de l'imposition des revenus de
l'année 2015 pour les avantages fiscaux acquis au titre des investissements réalisés à compter du 1er septembre 2014.
La réduction d’impôt demeure applicable, selon les mêmes conditions et modalités qu’auparavant, à l’associé d’une société civile de
placement immobilier (SCPI), sous réserve de deux séries de spécificités :
La réduction d’impôt est désormais calculée sur 100 % (et non plus 95 %) du montant de la souscription, retenu dans la limite de 300
000 €, par contribuable et pour une même année d’imposition le taux de la réduction d’impôt, dorénavant lié à la durée de l’engagement
initial de location, est fixé à :
- 12 %, pour les souscriptions qui servent à financer des logements faisant l’objet d’un engagement de location pris pour une durée de 6
ans.
- 18 %, pour les souscriptions qui servent à financer des logements faisant l’objet d’un engagement de location pris pour une durée de 9
ans.
A noter que seules les mesures d’application du dispositif « Duflot » sont, à la date de rédaction de la présente information,
commentées par l’administration dans doucmentation du 30 juillet 2013 (BOI-IR-RICI-360-20130730).
132. Réduction d’impôt accordée au titre de la souscription au capital de PME - Article 199 terdecies - OA du CGI
Nous vous rappelons que les versements au titre de la souscription, directe ou indirecte, en numéraire au capital initial ou
aux augmentations de capital de certaines sociétés non cotées ouvre droit à une réduction d’impôt. Ce dispositif fixe, depuis 2012, la
réduction d’impôt à 18 % du montant des versements effectués dans la limite annuelle de 50 000 € pour les contribuables célibataires,
veufs ou divorcés ou de 100 000 € pour les contribuables mariés ou liés par un Pacs, soumis à une imposition commune.
La fraction des investissements excédant la limite annuelle ouvre droit à la réduction d'impôt dans les mêmes conditions au titre des
quatre années suivantes. Les conditions d'application de l'avantage fiscal, dont l'octroi définitif est subordonné à la conservation des
titres reçus pendant cinq ans, diffèrent selon que les souscriptions sont effectuées directement ou indirectement par l'intermédiaire
d'une société holding.
La société bénéficiaire de la souscription doit remplir les conditions suivantes :
-
-
-
Répondre à la définition communautaire des PME ;
Ne pas être cotée sur un marché réglementé français ou étranger ;
Avoir son siège social dans un Etat membre de la Communauté européenne, en Islande, en Norvège ou au Liechtenstein ;
Etre soumise à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun (ou elle y serait soumise dans les mêmes conditions
si l'activité était exercée en France) ;
Exercer une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole. Sont exclues les activités financières, les activités de
gestion de patrimoine mobilier définie, les activités immobilières, les activités procurant des revenus garantis en raison de
l'existence d'un tarif réglementé de rachat de la production et l'activité de production d'électricité utilisant l'énergie radiative du
soleil ;
Compter au moins deux salariés à la clôture de l'exercice qui suit la souscription, ou un salarié si elle doit s'inscrire à la chambre
de métiers et de l'artisanat ;
Ses actifs ne doivent pas être constitués de façon prépondérante de métaux précieux, d'œuvres d'art, d'objets de collection,
d'antiquités, de chevaux de course ou de concours ou, sauf si l'objet de son activité consiste en leur consommation ou en leur
vente au détail, de vins ou d'alcools ;
N'accorder aux souscripteurs, en contrepartie de leur souscription, que les seuls droits résultant de leur qualité d'associé ou
d'actionnaire, à l'exclusion de tout autre avantage ou de garantie en capital ;
Ne pas avoir procédé au remboursement d'apports antérieurs, totalement ou partiellement, au cours des douze mois précédant la
souscription ;
Pour les versements effectués depuis le 1er janvier 2012, répondre également aux conditions suivantes (Loi 2011-1978 du 28-122011 art. 18) :
- employer moins de 50 salariés et réaliser un chiffre d'affaires annuel ou avoir un total de bilan inférieurs à 10 M € ;
- être créée depuis moins de cinq ans ;
- être en phase d'amorçage, de démarrage ou d'expansion ;
- ne pas être en difficulté ni relever des secteurs de la construction navale, de l'industrie houillère ni de la sidérurgie.
Toutefois, pour les souscriptions effectuées à compter du 1er janvier 2015, l'avantage fiscal trouve également à s'appliquer en
cas de souscription en numéraire au capital d'une société holding (pure) qui a pour objet social exclusif de détenir des participations
dans des sociétés exerçant une des activités éligibles sans conditions tenant au nombre minimum de salariés et au nombre maximum
d’associés - article 59 de la loi de finance rectificative pour 2014 n° 2014-1655 du 29 décembre 2014
Ce dispositif qui devait prendre fin au 31 décembre 2012 a été prorogé, pour une période de quatre années par la loi de
finances pour 2013. Sont donc éligibles à la réduction d’impôt, les versements effectués jusqu’au 31 décembre 2016.
La loi prévoit également un dispositif particulier de report de la réduction d’impôt pour tenir compte de l’abaissement du plafond global
des avantages fiscaux réduit à 10 000 €. Afin d’éviter une perte partielle de l’avantage fiscal, la fraction de la réduction qui excède le
plafond global peut être imputée sur l’impôt sur le revenu dû au titre des cinq années suivantes. Ce dispositif s’applique aux
versements afférents aux souscriptions effectuées à compter du 1er janvier 2013.
Ce dispositif a fait l’objet d’un commentaire de l’administration intégré dans sa nouvelle base documentaire sous BOI-IR-RICI-9020140509.
66
133. Crédit ou réduction d’impôt pour l’emploi d’un salarié à domicile - Article 199 sexdecies du CGI - Rappel
Depuis 2009, les contribuables qui emploient pour la première fois à titre direct un salarié pour des activités de services à la
personne voient leur plafond des dépenses ouvrant droit à l’avantage fiscal majoré. Cette majoration de 3000 € s’applique seulement
pour l’année d’imposition au cours de laquelle cette première embauche est réalisée.
Rappel des principes généraux :
La loi de finances rectificative pour 2006 avait transformé la réduction d’impôt au titre de l’emploi d’un salarié à domicile en crédit
d’impôt pour les dépenses de garde d’enfants, de soutien scolaire ou de cours à domicile payées, à compter de 2007, à l’aide d’un
chèque emploi-service universel.
La loi 2007-290 du 5 mars 2007 relative au droit au logement avait profondément aménagé ce crédit d’impôt. Ainsi, le bénéfice de
cette mesure est étendu, d’une part, aux contribuables qui sont demandeurs d’emploi et, d’autre part, à l’ensemble des services à la
personne définis à l’article D129-35 du Code du Travail (services précédemment signalés auxquels se rajoutent, l’entretien de la maison
et les travaux ménagers, les petits travaux de jardinage, l’assistance aux personnes âgées ou handicapées, l’assistance informatique et
internet à domicile…). Enfin, les dépenses concernées ne doivent plus nécessairement être payées à l’aide d’un CESU.
Les contribuables pouvant bénéficier d’un crédit d’impôt sont les célibataires, veufs ou divorcés qui exercent une activité
professionnelle ou qui sont inscrits sur la liste des demandeurs d’emploi durant trois mois au moins au cours de l’année de paiement
des dépenses ainsi que les personnes mariées ou liées par un pacs qui toutes deux satisfont à l’une ou l’autre des conditions ci-avant
indiquées. Les autres personnes peuvent, comme auparavant, bénéficier de la réduction d’impôt.
A noter que la loi de finances rectificative pour 2010 du 29 décembre 2010 subordonne désormais l’octroi de l’avantage fiscal à
une obligation de justification du montant payé pour des prestations réellement effectuées. Ainsi, lorsqu’un système de forfait
d’heures prépayées est choisi, seules les heures de prestations utilisées ouvrent dorénavant droit à l’avantage fiscal.
Celui-ci (réduction ou crédit d’impôt) est égal à 50 % du montant des dépenses effectivement supportées, retenues dans la limite
de 12 000 euros, éventuellement majorée sous certaines conditions sans toutefois que ces majorations puissent porter le plafond audelà de 15 000 euros. La limite est portée à 15 000 € (ou 18 000 € après majoration) sous condition pour la première année d'emploi
direct d'un salarié à domicile. Elle est portée à 20 000 euros si l'un des membres du foyer fiscal du contribuable répond à certaines
conditions d’invalidité. Les dépenses sont retenues en tenant compte prioritairement de celles ouvrant droit au bénéfice du crédit
d'impôt.
En outre, il est signalé que l’article D. 7233-5 du C. trav. relatif à la réduction d'impôt prévue par l'article 199 sexdecies du CGI et
modifié par le décret n° 2013-524 du 19 juin 2013 limite la prise en compte de certaines dépenses :
- à 500 euros par an et par foyer fiscal pour les dépenses relatives aux travaux de petit bricolage dits «hommes toutes mains» ;
- à 3 000 euros par an et par foyer fiscal pour les dépenses relatives à l'assistance informatique et internet à domicile ;
- à 5 000 euros par an et par foyer fiscal pour les dépenses relatives aux interventions de petits travaux de jardinage des
particuliers.
Ces plafonds s'appliquent à compter de l'imposition des revenus de l'année 2013 et, par suite, aux dépenses payées à compter du
1er janvier 2013. Plus de détail sous BOI-IR-RICI-150-20140630.
134. Crédit d’impôt pour frais de garde des jeunes enfants – Article 200 quater B du CGI
Les dépenses effectivement supportées par les contribuables pour la garde, à l'extérieur de leur domicile, de leurs enfants
âgés de moins de six ans au 1er janvier de l'année d'imposition ouvrent droit à un crédit d'impôt égal à 50 % du montant des dépenses
représentatives des frais de garde effectivement supportées au cours de l’année d’imposition, retenues dans la limite d’un plafond
annuel égal à 2 300 euros par enfant à charge.
Dans sa base Bofip datée du 25 avril 2014, l'administration précise :
- qu'une dépense effectivement supportée s'entend de celle ayant donné lieu à un règlement définitif afférent à une prestation
réalisée. Ainsi, les montants facturés mais non réglés au titre d'une même année d'imposition ne peuvent être compris que dans
l'assiette de l'avantage fiscal au titre de cette même année. Il en est de même pour le versement d'un acompte,
- qu’elle admet par tolérance, dans le cas où l'enfant est âgé de plus de six ans l'année du paiement de la prestation alors que cette
prestation a été fournie l'année précédente au cours de laquelle l'enfant était âgé de moins de six ans au 1er janvier, que les dépenses
puissent être prises en compte pour le crédit d'impôt accordé au titre des frais de garde de l'année de réalisation de la prestation,
- que les sommes versées à tort doivent faire l'objet d'une régularisation au titre de l'année pour laquelle elles ont ouvert droit à
avantage fiscal. Il convient dans cette situation d'établir une déclaration rectificative mentionnant le montant des dépenses ouvrant droit
à l'avantage minoré des sommes reversées,
- que si une somme est réclamée postérieurement à l'année d'exécution de la prestation, son paiement ouvre droit à l'avantage fiscal
au titre de l'année du paiement,
- que les justificatifs ne sont à produire seulement sur demande de l'administration.
Plus de détail sous BOI-IR-RICI-300-20140425.
135. Crédit d’impôt en faveur du développement durable (CIDD) renommé « crédit d'impôt pour la transition énergétique » (CITE)
- Article 200 quater du CGI
Régime actuel :
Le crédit d’impôt développement durable (« CIDD ») bénéficie aux personnes physiques fiscalement domiciliées en France qui
réalisent certaines dépenses d’équipement en faveur des économies d’énergie et du développement durable dans un logement dont
elles sont propriétaires, locataires ou occupant à titre gratuit et qu’elles affectent à leur habitation principale.
Ce crédit d’impôt est applicable aux dépenses d’équipement en faveur des économies d’énergie et du développement durable que les
particuliers réalisent pour leur habitation principale entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2012 dans la limite d’un plafond
pluriannuel de 8 000 € ou 16 000 selon la situation familiale, majoré de 400 € par personne à charge. Le montant du crédit d’impôt varie,
selon la nature et les caractéristiques des dépenses, de 13 % à 45 % (10 % à 32 % à compter de 2012). La loi de finances pour 2012 a
prorogé ce dispositif jusqu’au 31 décembre 2015 pour les dépenses effectuées dans les logements achevés depuis plus de deux ans.
67
Depuis le 1er janvier 2014, le crédit d’impôt en faveur des économies d’énergie et du développement durable (CIDD) est aménagé
et recentré sur les rénovations lourdes.
Son champ d’application est réduit par l’exclusion:
– des dépenses réalisées par les propriétaires-bailleurs;
– des dépenses d’équipements de production d’électricité utilisant l’énergie radiative du soleil (panneaux photovoltaïques) et
d’équipements de récupération et de traitement des eaux pluviales.
Le bénéfice du crédit d’impôt est subordonné à la réalisation de dépenses dans le cadre d’un « bouquet de travaux » d’au moins
deux actions ; les contribuables ont la faculté d’étaler les dépenses relatives à ces travaux sur deux années consécutives.
Par exception, les contribuables modestes conservent la possibilité, sous condition de ressources, de réaliser des dépenses en «
action seule ».
Les différents taux applicables au CIDD sont :
– 15 % pour les dépenses réalisées pour une seule catégorie de travaux (en « action seule ») ;
– 25 % pour les travaux effectués dans le cadre d’un bouquet de travaux.
Nouveau régime :
L’article 3 de la loi de finances pour 2015 simplifie et renforce le crédit d’impôt développement durable renommé crédit d’impôt
pour la transition énergétique.
Simplification des conditions d’application :
- Le bouquet de travaux est entièrement supprimé pour les dépenses réalisées à compter du 1er septembre 2014. Toutes les dépenses
payées à compter de cette date, isolées ou non, qui entrent dans le champ d'application du crédit d'impôt permettent à nouveau de
bénéficier de l'avantage.
- Un taux unique est appliqué de 30% pour l'ensemble des dépenses.
- Un contribuable ne peut, pour une même dépense, bénéficier à la fois du crédit d’impôt et d’une déduction de charge pour la
détermination de ses revenus catégoriels imposables à l’impôt sur le revenu. Cette disposition a vocation à renforcer et clarifier la
mesure, selon laquelle les propriétaires bailleurs ne peuvent pas bénéficier du CIDD depuis l’imposition des revenus de 2014. En effet,
un logement peut changer d’affectation en cours d’année et être mis en location. Dans ce cas, en vertu de la présente disposition, le
bénéfice du CITE ne pourra être cumulé avec le mécanisme de déduction de charges pour la détermination des bénéfices
professionnels ou des revenus fonciers.
Extension des dépenses éligibles :
De nouvelles dépenses sont ajoutées à la liste de celles ouvrant droit au crédit d'impôt. Il s'agit des dépenses d'acquisition :
- d'appareils permettant d'individualiser les frais de chauffage ou d'eau chaude sanitaire dans un bâtiment équipé d'une installation
centrale ou alimenté par un réseau de chaleur. En pratique, les équipements visés sont les compteurs individuels d'énergie thermique
installés, dans les copropriétés, au niveau de chaque logement ainsi que les répartiteurs posés sur chaque émetteur et qui permettent
de déduire la consommation d'énergie pour le chauffage grâce à la mesure du différentiel de température entre l'ambiance et la surface
de l'émetteur (Rapport Sénat n° 108, tome II, fascicule 1) ;
- d'un système de charge pour véhicule électrique. D'après les débats (Rapport Sénat précité), seraient pris en compte les achats de
bornes de recharge, de prises renforcées dédiées à la charge ou d'organes de comptage ;
- d'équipements ou de matériaux de protection des parois vitrées ou opaques contre les rayonnements solaires pour un logement situé
dans un département d'outre-mer (Réunion, Guyane, Martinique, Guadeloupe ou Mayotte) ;
- d'équipements de raccordement à un réseau de froid alimenté majoritairement par du froid d'origine renouvelable ou de récupération
pour un logement également situé dans un département d'outre-mer ;
- d'équipements ou de matériaux visant à l'optimisation de la ventilation naturelle, et notamment les brasseurs d'air, là encore pour un
logement situé dans un département d'outre-mer.
Conformément à l'article 200, 2 quater du CGI, la liste des équipements et matériaux concernés, leurs caractéristiques techniques et les
critères de performances minimales requis ont été précisés par un arrêté ministériel daté du 28.02.2015. Cette liste régulièrement mise
à jour est codifiée à l’article 18 bis de l’annexe IV au CGI.
D’autre part, les travaux payés à compter du 1er janvier 2015 (1er octobre 2015 dans les DOM) ouvrent droit au crédit d’impôt à condition
d’être exécutés par une entreprise titulaire d’un signe de qualité « Reconnu Garant de l’Environnement (RGE) ». La liste des
professionnels qualifiés RGE est disponible sur le site www.renovation-info-service.gouv.fr.
Ces dépenses doivent être réalisées dans un immeuble achevé depuis plus de deux ans et payées entre le 1er septembre 2014 et le 31
décembre 2015.
Ces dispositions s’appliquent aux dépenses payées à compter du 1er septembre 2014 et jusqu’au 31 décembre 2015. Il est rappelé que
le crédit d’impôt est accordé au titre de l’année du paiement définitif des dépenses, qui constitue le fait générateur du crédit d’impôt.
Ainsi, pour l’année 2014, les modalités et les conditions d’application du crédit d’impôt dépendent de la date de paiement définitif de la
dépense :
– paiement avant le 1er septembre 2014 : application du CIDD dans les conditions antérieures prévues par l’article 74 de la loi de
finances pour 2014 ;
– paiement à compter du 1er septembre 2014 : application du CITE dans les nouvelles conditions prévues par l’article 3 de la loi de
finances pour 2015.
Toutefois, une mesure transitoire est prévue afin de ne pas pénaliser les contribuables ayant engagé une première catégorie de
dépenses du 1er janvier 2014 au 31 août 2014 dans le cadre d’un «bouquet de travaux ».
Le crédit d'impôt afférent aux dépenses en faveur du développement durable (CIDD) est commenté par l’administration sous son BOIIR-RICI-280-20141219. Il devrait être modifié suite à l’adoption du crédit d'impôt pour la transition énergétique (CITE).
68
136. Dépenses en faveur de l’aide aux personnes - Article 200 quater A du CGI
Certaines dépenses réalisées dans l'habitation principale, entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2014, ouvrent droit au
crédit d'impôt prévu par l'article 200 quater A du CGI. Il s'agit des dépenses :
- pour l'installation ou le remplacement d'équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées ;
- pour la réalisation de diagnostics préalables aux travaux et de travaux prescrits aux propriétaires d'habitations par un plan de
prévention des risques technologiques (PPRT).
La loi de finances pour 2015 a prorogé de 3 ans la période d’application du crédit d’impôt. Le plafond de prise en compte des
dépenses éligibles au crédit d’impôt s’apprécie désormais sur une période de cinq années civiles consécutives comprises entre le 1er
janvier 2005 et le 31 décembre 2017.
Pour les dépenses en faveur des personnes âgées ou handicapées, le taux du crédit d'impôt reste fixé à 25 % du montant des
dépenses retenu dans la limite de 5 000 € pour une personne seule et 10 000 € pour un couple. Ces montants sont majorés de 400 €
par personne à charge. Ce plafond continue à s'apprécier, par périodes de cinq années consécutives, désormais comprises entre le 1er
janvier 2005 et le 31 décembre 2017.
Pour les dépenses de prévention des risques technologiques et en cohérence avec l'article L 515-16 du Code de l'environnement, selon
lequel les propriétaires de logements sont tenus de réaliser les travaux rendus obligatoires par un PPRT, le crédit d'impôt, pour de telles
dépenses, est réservé aux seuls propriétaires occupants de leur résidence principale ou donnant en location leur logement à titre
d'habitation principale.
Actuellement, le crédit d'impôt est en théorie applicable, sans distinction, à tous les contribuables, propriétaires, locataires ou occupants
à titre gratuit de leur habitation principale. Il peut également bénéficier aux bailleurs. La présente loi a pour but de mettre en conformité
le texte et la pratique puisque seuls les propriétaires doivent réaliser les dépenses obligatoires prévues par un PPRT.
Le taux du crédit d'impôt reste fixé à 40 % du montant des dépenses. Jusqu'à présent, le plafond des dépenses prises en compte était
de 10 000 € pour une personne seule et de 20 000 € pour un couple. Il s'agissait d'un plafond pluriannuel à apprécier sur la période
comprise entre le 1er janvier 2012 et le 31 décembre 2014.
Le présent article remplace le double plafond de dépenses par un plafond unique de
20 000 € par logement, quel que soit le nombre
de ses occupants. Ce plafond sera apprécié sur une période de trois ans, allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017.
Le montant de 20 000 € correspond au coût maximal des travaux pouvant être prescrits dans le cadre d'un PPRT pour les biens d'une
personne.
Le crédit d'impôt ne peut se cumuler avec certains autres avantages fiscaux. Dans le cadre de la réécriture du dispositif, il est
précisé que les dépenses ouvrant droit au crédit d'impôt de l'article 200 quater A du CGI ne sont pas déductibles comme charges pour
la détermination des revenus catégoriels (revenus professionnels ou fonciers).
On rappelle que ces dépenses ne peuvent pas non plus bénéficier, en même temps, du crédit d'impôt prévu par l'article 200 quater du
CGI qui a été renommé par la présente loi « crédit d'impôt pour la transition énergétique ». Cette règle de non-cumul, bien que de portée
générale, ne concerne en pratique que les dépenses prescrites par un PPRT.
137. Investissements locatifs dans des résidences meublées - Article 199 sexvicies du CGI - « Censi-Bouvard » - Rappel
L’article 15 de la seconde loi de finances rectificative pour 2009 publiée au J.O. du 20.04.2009 a aménagé la réduction d’impôt
accordée au titre des investissements dans des résidences avec services (résidences pour étudiants ou pour personnes âgées ou
handicapées et résidences de tourisme classées).
On rappelle que la loi de finances pour 2009 a restreint le champ d’application du régime des biens en meublés professionnels et
a créé, à compter de 2009, une réduction d’impôt en faveur des investissements locatifs non professionnels.
Les investissements locatifs non professionnels, dans certaines résidences meublées, réalisés entre le 1er janvier 2009 et le 31
décembre 2016, bénéficient d’une réduction d’impôt de :
- 25 % pour les investissements réalisés en 2009 et 2010
- 18 % pour les investissements réalisés en 2011
- 11 % pour les investissements réalisés de 2012 à 2016 (loi de finances pour 2013)
Le taux est apprécié en fonction de la date de signature de l’acte authentique. Il est donc indépendant du fait générateur de la
réduction d’impôt qui correspond généralement à la date de mise en exploitation de la résidence.
Le plafond de la base de l’avantage fiscal est fixé à 300 000 €. La réduction d’impôt est répartie sur neuf années à raison d’un
neuvième de son montant par année. Si elle excède l’impôt dû, le solde peut être imputé sur l’impôt dû au titre des années suivantes,
jusqu’à la sixième année inclusivement. Les fractions reportées s’imputent en priorité, en retenant d’abord les plus anciennes.
Les amortissements de l’immeuble ouvrant droit à réduction d’impôt, ne sont admis en déduction du résultat imposable qu’à
hauteur de ceux pratiqués sur la fraction du prix de revient des immeubles excédant le montant retenu pour le calcul de cette réduction
d’impôt.
L’administration fiscale commente se dispositif sous son BOI-IR-RICI-220 du 05.03.2013.
138. Cotisations d’épargne retraite individuelle - (PERP, PREFON et régimes assimilés)
On rappelle que les sommes versées à ce titre sont déductibles du revenu global dans la limite d’un plafond individuel. Depuis
l’imposition des revenus 2007, cette disposition permet, à un contribuable dont le montant des cotisations dépasse son plafond
individuel de déduction, de bénéficier d’une déduction supplémentaire dans la limite du plafond de déduction de son conjoint ou
partenaire, si ce dernier n’a pas totalement atteint cette limite pour la déduction de ses propres cotisations. Cette solution doit faire
l’objet d’une demande expresse formulée sur la déclaration n° 2042.
La limite de déduction est égale à la différence constatée au titre de l’année précédente entre :
-
une fraction égale à 10 % des revenus de l’activité professionnelle retenue dans la limite de 8 X le plafond annuel de la Sécurité
Sociale ou si elle est plus élevée, une somme égale à 10 % du plafond annuel précité ;
69
-
et le montant cumulé de cotisations ou primes déductibles en application de l’article 83 au titre de la retraite supplémentaire (y
compris la part patronale), ou de contrats facultatifs PERCO (comprenant la part versée par l’employeur et le salarié qui est
exonérée d’impôt) ou pour une fraction des contrats MADELIN.
Détermination du plafond 2015 à indiquer sur votre déclaration n° 2042 pour 2014 :
A noter que pour les rachats de cotisations effectués aux régimes Préfon, Corem ou CRH, l’excédent correspondant à ces
rachats peut être admis en déduction du revenu imposable dans la limite de deux années de cotisations. L’article 26 de la loi de
finances rectificative pour 2013 prorogeait jusqu’en 2014 ce régime dérogatoire de déduction des cotisations ou primes versées pour le
rachat de droits aux régimes Préfon, Corem et CRH.
Pour nos adhérents concernés par les régimes obligatoires d’entreprises de retraite supplémentaire « article 83 » (salariés) ou
ayant souscrits des contrats facultatifs de retraite « MADELIN » ou PERCO, indiquez sur la déclaration n° 2042 – cadre 6 cases 6QS à
6QU, selon le cas, les cotisations correspondantes versées en 2014 de la manière suivante :
- en totalité pour « l’article 83 »
- en totalité pour les PERCO exonérés d’impôt sur le revenu
- pour leur montant qui excède 15 % de la quote-part de votre bénéfice imposable comprise entre 37 548 € et 300 384 € pour les
contrats facultatifs de retraite « MADELIN »
Exemple :
Bénéfice BNC 2014 : 154 300 €
Cotisation retraite « MADELIN » 2014 : 22 500 €
Calcul à effectuer comme suit :
22 500 - [(154 300 – 37 548) x 15 %] = 4 987 € ⇒ part de la cotisation Madelin à reporter sur la déclaration n° 2042.
139. Les plafonds des livrets A et LDD défiscalisés - Rappel :
Au 1er octobre 2012, le plafond du livret A a été relevé de 25 %, passant de 15 300 € à 19 125 €, et le plafond du livret de
développement durable a été doublé, passant de 6 000 € à 12 000 €. Le plafond du livret A a fait l’objet en début d'année 2013 d’un
deuxième relèvement de 25%. Ce plafond est désormais porté à 22 950 € depuis le 1er janvier 2013.
C.F. ISF
140. Réforme de l’ISF - Rappel
Nous vous rappelons que l’article 13 de la loi de finances pour 2013 a aménagé, à compter de 2013, l’ISF sur plusieurs points, à
savoir :
-
la suppression de la réduction d’impôt pour personne à charge, et le relèvement du tarif qui se traduit par un rétablissement d’un
barème progressif par tranches, le seuil d’imposition est toutefois maintenu pour les détenteur d’un patrimoine net supérieur à
1 300 000 €. Enfin la loi maintient un système de décote pour les seuls redevables dont la valeur nette du patrimoine imposable
est comprise entre 1.3 et 1.4 millions d’euros ; la formule de lissage étant la suivante :
17 500 € - (1.25 % x valeur du patrimoine nette taxable).
Barème progressif applicable à compter du 1er janvier 2013 :
Fraction de la valeur nette taxable du patrimoine
Tarif applicable (en %)
Formule de calcul des droits B = Base nette taxable
0
Bx0
Supérieure à 800 000 € et inférieure ou égale à 1 300 000 €
0,50
(B x 0,005) - 4 000 €
Supérieure à 1 300 000 € et inférieure ou égale à 2 570 000 €
0,70
(B x 0,007) - 6 600 €
1
(B x 0,01) - 14 310 €
1,25
(B x 0,0125) - 26 810 €
Supérieure à 10 000 000 €
1,50
(B x 0,015) - 51 810 €
N'excédant pas 800 000 €
- un mécanisme de plafonnement est rétabli. Il prévoit une réduction du montant de l’ISF égale à la différence entre :
o d’une part, le total de cet impôt et des impôts dus en France et à l’étranger au titre des revenus et produits de l’année
précédente, calculés avant imputation des seuls crédits d’impôt représentatifs d’une imposition acquittée à l’étranger et
des revenus non libératoires,
o et, d’autre part, 75 % du total des revenus mondiaux nets de frais professionnels de l’année précédente, ainsi que des
revenus exonérés d’impôt sur le revenu et des produits soumis à un prélèvement libératoire réalisés au cours de la même
année en France ou hors de France.
Si le premier terme est supérieur à 75 % du second, l'excédent vient en diminution de l'ISF. Cet excédent n'est ni imputable sur d'autres
impositions ni restituable.
- l’impossibilité d’imputer sur la valeur des biens taxables des dettes contractées pour l’acquisition ou dans l’intérêt de biens non
pris en compte pour l’assiette de l’ISF ou exonérés de cet impôt. Le cas échéant, ces dettes sont imputables à concurrence de la
fraction de la valeur de ces biens qui n’est pas exonérée.
- l’aménagement des obligations déclaratives simplifiées. Ainsi, en cohérence du nouveau barème, les obligations déclaratives
simplifiées ne s’appliqueront qu’aux redevables dont la valeur nette imposable n’excède pas 2 570 000 € contre 3 000 000 €
précédemment. Outre, le fait de mentionner sur leur déclaration n° 2042, la base nette taxable, ils doivent également, à compter
de 2013, y inscrire la valeur brute de leur patrimoine imposable. La déclaration d’ISF n° 2725 A devra donc, à compter de 2013,
être rédigée par les redevables dont le patrimoine taxable est égal ou supérieur à 2 570 000 €. Comme auparavant, nous
70
conseillons à nos adhérents bénéficiant de cette tolérance de continuer d’établir par eux-mêmes la déclaration d’ISF et d’y
annexer les justificatifs.
141. Logements vacants
La loi de finances pour 2013 modifie la taxation des logements vacants à compter du 1er janvier 2013.
-
D’une part, elle renforce la taxe sur les logements vacants. En effet, son champ d’application vise désormais les communes
appartenant à une zone d’urbanisation continue de plus de 50 000 habitants (au lieu de 200 000) où il existe un déséquilibre
marqué entre l’offre et la demande. La notion de vacance, qui doit toujours être indépendante de la volonté du contribuable, reste
inchangée, mais le critère de durée et la clause exonératoire sont durcis. La période de vacance est désormais appréciée sur une
année contre deux auparavant et la durée d’occupation est fixée à 90 jours consécutifs contre 30 précédemment. Enfin, le tarif de
la taxe est désormais de :
o 12.50 % la première année d’imposition
o 25 % dès la deuxième année d’imposition
La taxe sur les logements vacants est assise sur la valeur locative au sens de la taxe d’habitation. Les locaux vacants sont
recensés par les services des impôts au cours de l’année d’imposition et la taxe est établie par voie de rôle.
La liste des communes entrant dans le champ d’application de cette taxe est fixée par le décret 2013-392 du 10 mai 2013. A
noter que les communes situées dans l’agglomération de Strasbourg sont concernées.
Pour donner lieu à paiement de la taxe, les logements doivent remplir les conditions ci-après :
- être situés dans une commune appartenant à une zone d'urbanisation continue de plus de 50 000 habitants où existe un
déséquilibre marqué entre l'offre et la demande de logements, entraînant des difficultés sérieuses d'accès au logement sur l'ensemble
du parc résidentiel (niveau élevé des loyers et des prix d'acquisition des logements anciens, notamment),
- être habitables mais être laissés inoccupés depuis au moins un an au 1er janvier de l'année d'imposition. Cette vacance doit
résulter de la volonté du propriétaire.
-
D’autre part, elle permet aux communes comprises dans les zones où la taxe annuelle sur logements vacants n’est pas
applicable d’assujettir à la taxe d’habitation les logements vacants, définis précédemment, depuis plus de deux années (au lieu
de cinq) au 1er janvier de l’année d’imposition. Ces dispositions s’appliquent à compter du 1er janvier 2013, sous réserve d’une
délibération prise avant le 1er octobre pour application l’année suivante.
C.G. DROIT D’ENREGISTREMENT
142. Réforme de la fiscalité de l’urbanisme - Taxe locale d’équipement (TLE) et ses taxes annexes - Rappel
Depuis le 1er mars 2012, la taxe locale d’équipement et ses taxes annexes sont remplacées par une taxe d’aménagement,
assise sur la valeur, déterminée forfaitairement par mètre carré, de la surface de la construction.
A compter de cette même date, une taxe pour sous-densité ayant pour objectif de lutter contre l’étalement urbain et d’inciter à
une utilisation économe de l’espace pourra être instituée par les communes et les EPCI compétents dans les zones U et AV.
Fiscalement et comme pour la TLE, ses nouvelles taxes sont réputées constituer un élément du prix de revient des ensembles
immobiliers construits.
143. Relèvement du taux des droits de mutation à titre onéreux par les départements applicable à la vente d’immeuble - Rappel
L'article 77 de la loi, non codifié dans le CGI, offre aux départements la faculté d'augmenter temporairement le taux du droit
départemental sur les actes civils et judiciaires translatifs de propriété ou d'usufruit de biens immeubles à titre onéreux.
Pour les mutations intervenant entre le 1er mars 2014 et le 29 février 2016, les conseils généraux (dénommés « conseils
départementaux » à compter du 1er avril 2014) ont la faculté d'augmenter le taux de la taxe de publicité foncière ou du droit
d'enregistrement dans la limite d'un plafond de 4,50 % contre 3.80% actuellement, portant le taux global de recouvrement de 5.09% à
5,81 %.
A compter du 1er mars 2016, le taux de la taxe de publicité foncière ou du droit d'enregistrement sera à nouveau celui en vigueur
avant la mise en oeuvre de l'augmentation, sauf délibération expresse contraire notifiée aux services fiscaux au plus tard le 31 janvier
2016.
144. Donations et successions - Rappel
La seconde loi de finances rectificative pour 2012 a modifié sensiblement leur taxation.
144.1. Abaissement du montant de l’abattement personnel en ligne directe :
Les héritiers concernés sont les enfants, les petits-enfants, les parents et grands-parents du défunt. Pour les successions ouvertes et
donations consenties depuis le 17 août 2012, l’abattement qui s’applique sur la part de chacun des ascendants et des enfants vivants
ou représentés par suite de prédécès ou de renonciation est fixé à 100.000 euros contre 159.325 euros auparavant.
144.2. Autres abattements :
Tous les autres abattements applicables pour le calcul des droits de mutation à titre gratuit restent fixés à leur montant actuel, à savoir :
-
159 325 € abattement spécifique au profit des handicapés (1)
15 932 € pour les transmissions à titre gratuit entre frères et sœurs
7 967 € pour les transmissions à titre gratuit aux neveux et nièces
71
-
1 594 € d’abattement applicable à défaut d’un autre abattement sur la
part successorale reçue
80 724 € pour les donations entre conjoints ou partenaires d’un Pacs (2)
31 865 € pour les donations consenties aux petits-enfants
5 310 € pour les donations consenties aux arrière-petits-enfants
31 865 € pour les dons familiaux de sommes d’argent (3)
(1)
L'abattement s'ajoute, le cas échéant, à ceux dont ils peuvent bénéficier à titre personnel (notamment en tant que descendant).
(2)
Il est rappelé que le conjoint ou partenaire d’un Pacs survivant du défunt est totalement exonéré du droit de succession.
(3)
Les bénéficiaires doivent être majeurs ou mineurs émancipés. S’agissant des grands-oncles et grands-tantes, ils doivent être sans
descendance et le parent du donataire, neveu ou nièce du donateur, doit être décédé.
144.3. Allongement du délai de rappel fiscal - Rappel :
Les donations antérieures sont, sauf exceptions, dispensées de rappel fiscal au bout de quinze ans. Ce délai concerne les
successions ouvertes et les donations consenties depuis le 17 aout 2012. Il en est de même pour le délai de renouvellement des dons
de sommes d’argent exonérés dans la limite de 31 865 euros.
144.4. Suppression de l’actualisation annuelle des abattements, tarifs et seuils :
Le texte revient sur l'ensemble des actualisations automatiques jusque-là en vigueur pour les seuils du barème des droits de
mutation à titre gratuit et pour la valeur des abattements applicables pour le calcul de la part nette taxable. Ainsi, les montants
applicables resteront donc désormais fixés à leur montant de 2011, hormis l’abattement en ligne directe fixé à 100 000 euros. En
conséquence, en l'absence de décision du législateur indexant le barème, le poids de l'impôt s'alourdira mécaniquement chaque
année.
Rappels :
On rappellera également que suite à l’adoption de la première loi de finances rectificative pour 2011, tous les modes de
transmission sont, depuis le 1er juillet 2011, plus lourdement taxés, mais pour les plus « fortunés » seulement.
Ainsi :
- le tarif des deux dernières tranches du barème d’imposition applicable aux successions et aux donations (au-delà de 902 838 €
depuis 2012) en ligne directe et de celui applicable aux donations entre époux ou entre partenaires d’un PACS ont été relevés de
5 points,
-
les abattements sur les droits de donation liés à l’âge du donateur sont tous supprimés sauf lorsque le donateur, âgé de moins de
70 ans, consent une donation en pleine propriété de son entreprise. Dans ce cas, la réduction de 50 % continue à s’appliquer,
-
la loi permet à l’administration de procéder à un contrôle-valeur de biens transmis depuis moins de dix ans au jour d’une nouvelle
transmission (donation ou succession),
-
pour les dons familiaux en numéraire, la loi aligne la limite d’âge prévue pour les parents et les oncles et tantes (sans
descendance) sur celle déjà applicable aux grands-parents, arrière-grands-parents et grands-oncles et grands-tantes, soit moins
de 80 ans. D’autre part, le plafond d’exonération (31 865 € depuis 2012) des dons de sommes d’argent consentis par un
donateur à un même donataire devient renouvelable tous les quinze ans depuis le 17 août 2012 à compter de la date
d’enregistrement ou de déclaration du premier don exonéré,
-
afin d’inciter les donataires à une révélation précoce des dons manuels qu’ils ont reçus, la loi permet au donataire, sous certaines
conditions, de n’acquitter les droits qu’après le décès du donateur et non un mois après sa révélation.
144.5. Allègement temporaire des droits de mutation sur les donations de terrains à bâtir et de logements neufs n’ayant jamais
servi :
Deux exonérations temporaires de droits de mutation sont instituées par la loi de finances pour 2015 en faveur, respectivement :
– des donations entre vifs réalisées en pleine propriété consenties en 2015 de terrains à bâtir sur lesquels le donataire s’engage (pour
lui et ses ayants droits) à construire un logement neuf dans les 4 ans à compter de la donation. Ce dispositif est codifié à l’article 790 H
nouveau du CGI ;
– des donations entre vifs réalisées en pleine propriété de logements neufs n’ayant jamais servi (un immeuble loué ne peut bénéficier
de la présente mesure), consenties dans les 3 ans de l’obtention d’un permis de construire intervenue entre le 1er septembre 2014 et le
31 décembre 2016. Ce qui signifie que la donation peut être effectuée, au plus tard, le 31 décembre 2019 pour un permis obtenu le 31
décembre 2016.Ce dispositif est codifié à l’article 790 I nouveau du CGI.
Dans les deux cas, le montant de l’exonération est :
- dégressif en fonction de l’existence ou non d’un lien de parenté et, le cas échéant, du degré de parenté, entre le donateur et le
donataire ;
- limité à la valeur du bien transmis et plafonné à 100 000 € par donateur (toutes donations cumulées) et par type de bien (terrain à
bâtir ou logement neuf, mais le cumul des deux dispositifs est possible).
- fonction du lien de parenté entre le donateur et le donataire. Il est fixé, dans la limite de la valeur déclarée du bien, à :
- 100 000 € pour les donations consenties à un descendant ou un ascendant en ligne directe, au conjoint ou au partenaire lié au
donateur par un Pacs ;
- 45 000 € pour celles consenties au profit d'un frère ou d'une sœur ;
- 35 000 € pour celles consenties au profit d'une autre personne.
72
Ces abattements exceptionnels peuvent se cumuler avec les abattements de droit commun, si ces derniers n’ont pas été épuisés, les
règles fiscales relatives au rappel des donations passées depuis moins de 15 ans ne sont pas applicables à ces deux exonérations
temporaires.
Outre la remise en cause de l’exonération, le non-respect d’une condition d’exonération entraîne, pour le donataire, le paiement d’un
droit complémentaire de 15% des droits de donation qu’il aurait dû payer. Des exceptions ont toutefois été prévues et notamment en
cas de circonstances exceptionnelles.
Compte tenu de ce qui précède et des possibles sources potentielles de contentieux, le conseil d’un notaire s’impose.
145. Frais d’obsèques – Rappel :
La personne qui s’occupe des funérailles peut obtenir le prélèvement, sur les comptes bancaires du défunt, des sommes
nécessaires au paiement de tout ou partie des frais d’obsèques dans la limite de 5 000 euros (arrêté publié dans le JO du 10.12.2013).
Ce montant sera revalorisé annuellement en fonction de l’indice INSEE des prix à la consommation hors tabac. Pour cela, il suffit de
présenter la facture des obsèques, le débit sur les comptes du défunt étant effectif dans la limite du solde créditeur.
D)
CONTROLE ET CONTENTIEUX
146. Procédure de régularisation des avoirs à l’étranger non déclarés
Les modalités pratiques de la procédure selon laquelle les contribuables n'ayant pas déclaré les avoirs qu'ils détiennent à
l'étranger (comptes bancaires, contrats d'assurance-vie, biens ou droits en trust) peuvent, moyennant des pénalités allégées, régulariser
leur situation auprès des services fiscaux ont été commentées dans une circulaire mise en ligne le 21 juin 2013 et le 12 décembre 2013
sur www.impots.gouv.fr, circulaire mise à jour le 16.12.2014 et accessible via la page d’accueil du site impots.gouv.fr, menu « Le
contrôle fiscal et la lutte contre la fraude », puis sous l’outil « Actualités et Réponses aux questions » § « le service de traitement des
déclarations rectificatives (STDR) » ou sur www.economie.gouv.fr/dgfip/controle-fiscal-et-lutte-contre-fraude. Dans le communiqué de
presse accompagnant la diffusion de cette circulaire, l'administration a indiqué qu'elle écarte toute amnistie, toute condition dérogatoire
au droit commun, tout anonymat et toute tractation occulte. Il sera rendu compte au Parlement, par un rapport annuel, du suivi précis du
traitement des déclarations enregistrées par l'administration fiscale dans le cadre de ce dispositif.
Seules les déclarations et rectifications spontanées effectuées par des contribuables personnes physiques auprès de l'administration
fiscale sont concernées.
Si vous adressez, à partir du 10 décembre 2014, au service de traitement des déclarations rectificatives "STDR" une lettre
déclarant vos avoirs à l'étranger sans toutefois avoir joint à votre dossier l'ensemble de vos déclarations rectificatives, vous disposerez
d'un délai de six mois pour compléter ce dossier par le dépôt de l'ensemble des déclarations rectificatives portant sur la période non
prescrite.
A défaut de dépôt dans ce délai de six mois de l'ensemble de vos déclarations rectificatives, vous ne bénéficierez plus des
minorations de pénalités prévues dans le cadre des circulaires ministérielles Cazeneuve du 21 juin 2013 et du 12 décembre 2013.
Par ailleurs, la circulaire indique que les justificatifs complémentaires éventuellement demandés par le service de traitement des
dossiers devront dorénavant être communiqués par les contribuables dans un délai de 60 jours à compter de la demande.
On rappellera que doit être, notamment joint au dossier de mise en conformité, le formulaire n°3911-SD.
147. Contrôle des comptabilités informatisées
L'article 14 de la loi 2012-1510 du 29 décembre 2012 a rendu obligatoire, dans le cadre des vérifications de comptabilité engagées
à compter du 1er janvier 2014, la présentation des documents comptables sur support dématérialisé pour l'ensemble des contribuables
tenant leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés.
La nouvelle réglementation s’avère extrêmement rigide et source de risques importants pour les entreprises.
Un format technique contraignant
L’administration a défini par arrêté le format technique informatique qui doit être respecté pour la construction du fichier lui-même
et pour l’alimentation des données.
Le format technique (format du fichier à plat .txt ou .csv, encodage des données, format numérique, format date, séparateur des
champs et des enregistrements, décimale, etc…) ne présente, généralement, pas de grandes difficultés.
En revanche, compte tenu du niveau d’exigence de l’administration, le format à dix-huit champs peut présenter au plan comptable
pour l’entreprise des difficultés pour l’alimentation de ces champs qui peuvent s’avérer difficilement surmontables dans un
environnement informatique inchangé.
Le respect des règles comptables françaises
Les principes clés de la réglementation comptable française doivent être respectés, comme par exemple :
– le respect de la nomenclature du plan de compte français (numéro et libellé des comptes) ;
– le respect de la langue française (pour le libellé des écritures comptables) ;
– la numérotation chronologique et séquentielle des écritures spécifique à l’entreprise ;
– l’existence d’une pièce justificative venant supporter toute écriture comptable ;
– la documentation du chemin de révision permettant de remonter de la pièce justificative à l’écriture et inversement ;
– l’irréversibilité des écritures comptables validées ;
– la clôture annuelle des exercices, etc.
L’administration a pris grand soin de faire correspondre à chacun des champs du FEC une règle comptable française impérative.
En application de l'article A 47 A-1, VII-1° du LPF, le FEC doit contenir 18 informations
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L’incapacité pour le vérificateur à mener à bien ses investigations sur un FEC en raison d’éléments non conformes pourrait
entraîner l’application des sanctions prévues en cas d’opposition à contrôle fiscal, comme c’est déjà le cas lorsque les contribuables ne
sont pas en mesure de réaliser les demandes de traitement dans le cadre d’un contrôle des comptabilités informatisées.
Quant au rejet de comptabilité, l’administration va disposer au travers du FEC d’un outil performant pour documenter le caractère
non probant de la comptabilité. Dans ce contexte, il faut impérativement anticiper la vérification de comptabilité en testant la capacité à
produire un FEC a minima conforme au plan technique et en identifiant les zones de non-conformité comptables pour bâtir un plan de
remédiation prospectif qui pourra être présenté à l’administration.
Outil de test des fichiers des écritures comptables (FEC)
Depuis le 1er janvier 2014, les contribuables qui tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés doivent la
présenter sous forme de fichiers dématérialisés lors d’un contrôle de l’administration fiscale (article L.47 A-I du livre des procédures
fiscales).
Ces fichiers des écritures comptables doivent répondre aux normes codifiées à l’article A.47 A-1 du livre des procédures fiscales.
Afin d’accompagner les entreprises dans le cadre de ce nouveau dispositif, la DGFIP met à leur disposition un logiciel, disponible
en téléchargement libre, leur permettant de contrôler le respect des normes édictées.
L’utilisation de cet outil, dénommé « Test Compta Demat », est simple, sécurisée et confidentielle. Il fonctionne sur les
ordinateurs équipés de Windows XP ou d’une version ultérieure.
« Test compta Demat » vérifie la validité de la structure du fichier de l’entreprise et lui précise notamment les points d’anomalies
détectées. L’entreprise est alors en mesure de mettre aux normes son fichier des écritures comptables en vue d’un éventuel contrôle.
Les modalités d’installation et d’utilisation de « Test compta Demat » sont décrites dans une notice.
Il est accessible via la page d’accueil du site impots.gouv.fr menu « Le contrôle fiscal et la lutte contre la fraude »,
puis sous « Outil de test des fichiers des écritures comptables (FEC) » ou sur www.economie.gouv.fr/dgfip/controle-fiscal-etlutte-contre-fraude.
Le respect des normes nouvellement définies est obligatoire pour les contrôles des exercices clos à compter du 1er janvier 2013
(Arrêté 29-7-2013 : JO 1-8 p. 13141).
Cette obligation ne s’applique pas aux entreprises qui tiennent leur comptabilité manuellement. D’autre part, l’administration
dispense les auto-entrepreneurs ainsi que les SCI soumises exclusivement aux revenus fonciers et qui ne comportent que des associés
personnes physiques (particuliers) de présenter un FEC.
Voir aussi notre circulaire n°02-10-2013 portant sur la généralisation et l’aménagement de la procédure de contrôle fiscal des
comptabilités informatisées (CFCI) ainsi que la documentation de base fiscale publiée le 13 décembre 2013 sous BOI-CF-IOR-60-40-10
et mise à jour le 18.11.2014.
Ne pas présenter le FEC est passible de 5 000 € d’amende en l’absence de rectification, et en cas de redressement
d’une amende de 5 000 € ou 10% des droits supplémentaires mis à la charge du contribuable si ce montant dépasse 5 000 €.
148. Validité des comptabilités
Dans une réponse du 26 décembre 2013, l’Administration fiscale précise notamment :
"...la tenue d'une comptabilité doit notamment permettre d'assurer le caractère intangible et l'irréversibilité des écritures imposées par
l'article 420-5 du plan comptable général. Pour les comptabilités tenues sous format papier, ce principe est assuré par l'absence de tout
blanc ou altération. Pour les comptabilités tenues au moyen de systèmes informatisés, ce principe est garanti par une procédure de
validation qui interdit toute modification ou suppression de l'enregistrement.
Or, le logiciel Excel ne permet pas cette validation..."
Seuls sont donc admis :
• Le support papier sur lequel vous devez transcrire à la main les écritures.
• Le support informatique à l'aide d'un logiciel respectant toutes les exigences de l'Administration.
Voir aussi notre circulaire n°02-03-2014.
149. Suppression d’avantages fiscaux en cas de manquements graves
Jusqu’à présent, l’article 1731 bis du CGI interdisait :
- en matière d’impôt sur le revenu, l’imputation des réductions d’impôt sur les droits donnant lieu à l’application d’une majoration de
40% au moins (applicable en cas de manquements graves) et l’imputation des déficits sur ces mêmes rehaussements,
- en matière d’impôt sur la fortune, l’imputation des réductions d’impôt prévues au titre des investissements dans les PME et au titre
des dons en cas d’application de l’une des majorations pour manquements graves.
Les majorations concernées étaient :
- La majoration de 40% appliquée pour défaut de déclaration dans les 30 jours suivant la réception d’une mise en demeure et en
cas de manquement délibéré.
- La majoration de 80% en cas de découverte de l’exercice d’une activité occulte et en cas d’abus de droit, de manœuvre
frauduleuse, de dissimulation de prix.
- La majoration de 100% en cas d’opposition au contrôle fiscal entraînant la mise en œuvre de la procédure d’évaluation d’office
des bases d’imposition.
La seconde loi de finances rectificative pour 2014 complète cette liste à compter de l’imposition des revenus de l’année 2015.
Sont ainsi ajoutées :
-
La majoration de 40% en cas d’imposition des sommes, titres ou valeurs transférés à l’étranger ou en provenance de l’étranger
par l’intermédiaire de comptes non déclarés, des versements faits à l’étranger ou en provenance de l’étranger par l’intermédiaire
de contrats d’assurance-vie non déclarés.
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-
-
La majoration de 40 %, ou l’amende égale au quart de la somme non déclarée, en cas de transfert de sommes, titres ou valeurs
d’un montant égal ou supérieur à 10 000 € vers ou en provenance d’un Etat membre de l’UE ou d’un Etat tiers, lorsque le
contribuable n’a pas respecté l’obligation de déclaration à l’administration douanière.
La majoration de 80% en cas de trafic illicite de biens portant notamment atteinte à l’ordre public ou à la sécurité publique.
150. Recouvrement des impôts - Rappel
Depuis le 1er octobre 2011, les procédures de relance des contribuables défaillants sont les mêmes quel que soit le mode
d’établissement de l’imposition (rôle d’imposition ou avis de mise en recouvrement) et assurées par le « comptable public ». Fondées
sur une mise en demeure, elles peuvent dans certains cas être précédées d’une lettre de relance. Si à l’expiration du délai imparti, le
contribuable n’a pas payé ni demandé le sursis de paiement dans une réclamation, le comptable public peut engager des poursuites.
Depuis le 31 décembre 2010, les impositions rectificatives en matière d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux peuvent
être recouvrées par voie de mise en recouvrement au lieu de l’émission d’un rôle.
Tout retard dans le paiement des impôts donne lieu en principe à l’application d’une majoration de 5 % ou 10 % selon la
nature des impôts (la majoration de 10 % s’applique par exemple en cas de défaut de paiement ou paiement tardif de l'impôt sur le
revenu, de la taxe foncière, de la taxe d'habitation, des contributions sociales sur les revenus du patrimoine ou de l’ISF ; la majoration
de 5 % s’applique par exemple en cas de défaut de paiement ou paiement tardif de l’impôt sur les sociétés, de la cotisation sur la valeur
ajoutée des entreprises, de la TVA, de la cotisation foncière des entreprises, de la taxe sur les salaires, de la taxe d'apprentissage, des
droits d'enregistrement).
Le paiement tardif des impôts concernés par la majoration de 5% entraîne par ailleurs l'application de l'intérêt de retard.
La majoration de 10 % est exclusive de l'intérêt de retard (en tant que pénalité de retard). L'intérêt de retard sanctionne seulement, en
tant que pénalité d'assiette, le retard ou l'insuffisance de déclaration (exemple : lorsqu'une déclaration d'impôt sur le revenu fait l'objet de
rehaussements, l'intérêt de retard est appliqué aux droits supplémentaires résultant des rehaussements et calculé à compter du 1er
juillet de l'année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est établie jusqu'à la fin du mois de la proposition de rectification. Puis la
majoration de 10 % prévue par l'article 1730 est appliquée aux mêmes endroits s'ils ne sont pas acquittés dans les délais impartis). Il est
précisé que des intérêts moratoires (calculés au taux de l'intérêt de retard) s'ajoutent à la majoration de 10 % lorsque le contribuable,
ayant contesté une imposition établie à la suite d'un redressement ou d'une taxation d'office pour laquelle il a obtenu le sursis de
paiement, se désiste ou lorsque la juridiction rend une décision qui lui est défavorable.
151. Contrôle fiscal
-
-
la durée maximale des vérifications sur place des personnes exerçant une activité non commerciale et dont les recettes annuelles
n’excèdent pas 234 000 € en 2013 et 236 000 € en 2014 est portée de trois à six mois en cas de comptabilité non probante,
le délai dont dispose le contribuable pour répondre à une proposition de rectification peut être porté de trente à soixante jours, s’il en
fait la demande,
lorsque la proposition de rectification procède d’une vérification de comptabilité d’un contribuable se livrant à une activité non
commerciale dont les recettes sont inférieures à 460 000 €, l’administration dispose d’un délai de deux mois pour répondre aux
observations du contribuable susvisé,
suite à l’adoption de la loi relative à la fraude fiscale et depuis le 08.12.2013 :
• Les vérificateurs peuvent photocopier les documents dont ils ont connaissance dans le cadre de la vérification de comptabilité ou
de l'ESFP. Le contribuable qui s'y oppose encourt une amende de 1 500 € par document, plafonnée à 10 000 €.
• Les vérificateurs sont autorisés à réaliser des copies des fichiers de la comptabilité informatisée lors d'un contrôle inopiné, pour
éviter l'altération ou la disparition de certaines données.
• Les vérifications de comptabilité peuvent s'étendre sur une durée supérieure à trois mois lorsque l'exploitant s'est livré à une
activité occulte (il est rappelé que la vérification sur place ne peut en principe s’étendre sur une période supérieure à trois mois en ce
qui concerne notamment les contribuables exerçant une activité non commerciale dont le montant des recettes n’excède pas
234.000 €).
• En cas de manœuvres frauduleuses ou d'inobservation grave et répétée des obligations fiscales, l'administration fiscale peut
désormais saisir les biens immobiliers du redevable entrepreneur individuel, y compris son habitation principale, nonobstant la
souscription de la déclaration désignant ces biens comme insaisissables.
• Un dispositif de contrôle pour l'attribution ou le maintien des numéros d'identification à la TVA est mis en place.
• Le droit de communication de l’administration est renforcé.
• L'article 21 de la loi de finances rectificative pour 2014 renforce le droit de communication de l’administration. Il porte notamment de
1 500 € à 5 000 € l'amende prévue au premier alinéa de l'article 1734 du CGI. Elle s'appliquera non seulement, comme actuellement,
en cas de refus de communication des documents et renseignements demandés par l'administration, d'absence de tenue ou de
destruction avant les délais prescrits de ces documents, mais aussi, et c'est là une nouveauté, en cas de comportement faisant
obstacle à la communication. L'amende de 5 000 € s'appliquera par demande, dès lors que tout ou partie des documents ou
renseignements sollicités ne sera pas communiqué.
L’administration fiscale a ouvert le 16.07.2014 un espace internet dédié au contrôle fiscal et à la lutte contre la fraude à l’adresse
suivante : www.economie.gouv.fr/dgfip/controle-fiscal-et-lutte-contre-fraude.
152. Procédure de rectification contradictoire - Délai de réponse du contribuable - Rappel
En cas de mise en œuvre de la procédure de rectification contradictoire, le contribuable dispose d’un délai de trente jours pour
faire parvenir son acceptation ou ses observations en réponse à la proposition de rectification que lui adresse l’administration.
La loi de finances rectificative pour 2007 a porté ce délai à soixante jours pour les propositions adressées depuis le 1er janvier
2008. Les procédures d’imposition d’office ne bénéficient pas de cette prorogation. Ce délai supplémentaire doit résulter d’une demande
expresse du contribuable présentée ou expédiée avant l’expiration du délai de réponse de trente jours initial, le cachet de la poste
faisant foi en cas d’envoi postal.
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153. Renforcement des moyens de lutte contre les fraudes fiscales - Rappel
La troisième loi de finances rectificative pour 2012 contient de nombreuses mesures visant à lutter contre les fraudes les plus
graves.
Parmi ces mesures, nous signalons en particulier :
-
l’aménagement des modalités de contrôle et d’imposition des avoirs non déclarés détenus à l’étranger ;
l’institution d’un seuil légal (150 000 €) pour les demandes de justification liées à la discordance entre les revenus déclarés et les
sommes portées au crédit des comptes bancaires du contribuable ;
l’aménagement du délai de reprise en cas d’erreurs ou d’insuffisances d’imposition révélées par un contentieux ;
la modernisation des procédures d’enquête et de perquisition
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Cahier annuel d-information fiscale - sociale - Mars 2015

Transcription

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