tryggandelagen och skattereglerna SOU 2015-68

REMISSYTTRANDE
1 (5)
Datum
Diarienr
2016-01-29
AdmD-591-2015
Ert datum
Ert diarienr
2015-10-19
Fi2015/03570/S1
Finansdepartementet
Remissyttrande över slutbetänkande av tjänstepensionsbeskattningsutredningen Tjänstepension – tryggandelagen och skattereglerna (SOU
2015:68)
Kammarrätten har anmodats att yttra sig över rubricerade betänkande.
Inledningsvis konstaterar kammarrätten att utredningen, bl.a. genom en gedigen
kartläggning av regler och praxis på tjänstpensionsområdet, har föreslagit en rad
ändringar av nuvarande regler. Kammarrätten yttrar sig i första hand över de
skatterättsliga reglerna (kapitel 6 i betänkandet).
Kammarrätten, som i huvudsak är positivt inställd till utredningens förslag om en
ökad grad av konkurrensneutralitet, finner anledning att kommentera följande.
Löneregeln (6.1)
Kammarrätten tillstyrker utredningens förslag. Beträffande den föreslagna
lagtextens utformning i 28 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, vill
kammarrätten dock framföra följande. I paragrafens första stycke definieras vad
som avses med lön. Den föreslagna lydelsen av paragrafens tredje stycke bör
därför språkligt justeras för att inte misstolkas. I den föreslagna lydelsen anges
”Om pensionsavtalet inte anger vad som är pensionsgrundande ersättning avses
med sådan ersättning lön …”. Såsom förslaget är formulerat kan ordet ”lön” i
tredje stycket uppfattas som en hänvisning till definitionen av ”lön” i första
stycket, vilket inte torde vara avsett.
Postadress
Box 2302
103 17 Stockholm
Besöksadress
Birger Jarls Torg 5
E-post: kammarrattenistockholm@dom.se
Telefon
08-561 690 00
Telefax
08-14 98 89
Internet: www.kammarrattenistockholm.domstol.se
REMISSYTTRANDE
2 (5)
Kompletteringsregeln (6.2)
I utredningen (s. 237) föreslås att kompletteringsregeln(28 kap. 7–12 §§ IL) även
ska få tillämpas i det fall utfästelsen tryggas i takt med intjänandet. Förslaget
innebär således att löpande tryggandekostnader som idag inte ryms inom
huvudregeln (löneregeln) i vissa fall blir avdragsgilla enligt kompletteringsregeln.
Enligt utredningen innebär den föreslagna ordningen egentligen inte någon
utökning av den avdragsgilla pensionsförmånen som sådan, utan endast en utökad
möjlighet att trygga en pensionsutfästelse som ryms inom avdragsutrymmet enligt
kompletteringsregeln löpande till en nivå som motsvarar den som rådde innan
1998 års reform.
Oaktat de av utredningen påtalade fördelarna som en utvidgning av
kompletteringsregelns tillämpningsområde skulle medföra, anser kammarrätten,
främst mot bakgrund av de oklarheter och förväntade tillämpningsproblem som
påtalas av experten Marianne Björnberg i särskilt yttrande till förslaget, att dessa
oklarheter bör lösas innan förslaget leder till lagstiftning.
Kammarrätten tillstyrker dock att gränserna för vad som är avdragsgillt, såväl
enligt kompletteringsregeln som enligt huvudregeln/löneregeln, knyts till
inkomstbasbeloppet istället för prisbasbeloppet.
Tryggande i egen regi (6.4)
I syfte att uppnå neutralitet mellan tryggandeformerna föreslår utredningen en
utvidgad avdragsrätt för överföringar till pensionsstiftelser.
Kammarrätten konstaterar att arbetsgivaren ges möjlighet att med avdragsrätt
fylla på pensionsstiftelsen så att pensionsåtagandet alltid ska kunna vara
balanserat mot tillgångarna i stiftelsen. Kammarrätten har inget att invända mot
en sådan regel. I den del förslaget avser att pensionsreserven ska beräknas på
kollektiv nivå noterar kammarrätten att experten Marianne Björnberg, i särskilt
yttrande till förslaget, pekat på en rad oklarheter kring förslaget. Kammarrätten
instämmer i den framförda kritiken och delar bedömningen att dessa frågor bör
lösas innan förslaget leder till lagstiftning.
Byte av tryggandeform (6.5)
Utredningen pekar i denna del bl.a. på den bristande neutralitet som
återköpsförbudet av pensionsförsäkringar medför. Återköpsförbudet i 58 kap.
16 § IL tillåter inte ett byte av tryggande från pensionsförsäkring till annat
tryggande. Oaktat detta föreslår utredningen att återköpsförbudet ska finnas kvar.
Mot bakgrund av bl.a. pensionsborgenärernas intresse av att denna regel inte
luckras upp delar kammarrätten emellertid utredningens bedömning och
tillstyrker förslaget.
REMISSYTTRANDE
3 (5)
Återföring av avdrag för avsättning i balansräkningen (6.7)
Den av utredningen föreslagna ändringen av 28 kap. 23 § IL motsvarar god
redovisningssed på området. Att god redovisningssed ska följas, om inte annat är
särskilt föreskrivet i lag, följer redan av 14 kap. 2 § IL, varför kammarrätten
tillstyrker förslaget.
Näringsverksamhet i utlandet som beskattas i Sverige (6.8)
Enligt utredningens förslag ska avdrag medges för tryggandekostnader för
pensionsutfästelser till lokalt anställd personal i en näringsverksamhet i utlandet
om pensionsutfästelsen huvudsakligen avser ålders-, sjuk eller
efterlevandepension och omfattas av avdragsrätt i verksamhetslandet.
Utredningens förslag innebär att avdragsrätten för tryggandet av pensioner för
lokalt anställd personal i en näringsverksamhet som en svensk arbetsgivare
bedriver i utlandet specialregleras i förhållande till övriga tryggandeformer som
omfattas av avdragsrätt.
Även med beaktande av de problem som finns med tillämpningen av nuvarande
regler i den aktuella situationen anser kammarrätten att den föreslagna
specialregleringen riskerar att leda till ett osäkert rättsläge och
gränsdragningsproblem, bl.a. genom att utredningen inte klargör vilka
skattemässiga konsekvenser som uppkommer i det fall förutsättningarna inte är
uppfyllda för att tillämpa den föreslagna avdragsmöjligheten. Kammarrätten
ansluter sig därför till den kritik som riktats mot förslaget av experten Marianne
Björnberg i särskilt yttrande till förslaget.
Skatteneutralitet vid tillväxt i pensionskapitalet (6.9)
Utredningen konstaterar i denna del bl.a. att tryggandeformen ”avsättning i
balansräkning” i praktiken är missgynnad i förhållande till andra tryggandeformer
ifråga om betalning av särskild löneskatt på pensionskostnader. Oaktat detta
föreslår utredningen inga ändringar i nuvarande regler. Motivet härtill är
huvudsakligen politiskt. Kammarrätten finner dock inte anledning att ifrågasätta
utredningens ställningstagande i denna del.
Förfoganden över pensionsförsäkring i vissa fall (6.11)
Kammarrätten delar utredningens uppfattning att övervägande skäl talar för att
ersättning på grund av överlåtelse av en pensionsförsäkring (genom utmätning,
konkurs eller ackord) ska tas upp till beskattning i inkomstslaget tjänst.
Utländska tjänstepensioner (6.12)
Utredningen föreslår bl.a. att med personförsäkring jämförbara
tjänstepensionsavtal som tecknas under den anställdes bosättning eller
förvärvsarbete i utlandet bör behandlas på samma sätt som en utländsk
REMISSYTTRANDE
4 (5)
pensionsförsäkring som huvudsakligen avser ålders-, sjuk eller
efterlevandepension.
Kammarrätten konstaterar att den föreslagna lösningen har kritiserats på ett antal
punkter av experten Marianne Björnberg i särskilt yttrande till förslaget.
Kammarrätten avstyrker därför förslaget innan den föreslagna lösningen har
utretts närmare.
Beskattning av livförsäkringsföretag (7)
I utredningsuppdraget har även ingått att göra en översyn av gränsdragningen
mellan den del av livförsäkringsföretagens verksamhet som beskattas med
avkastningsskatt och den del som beskattas med inkomstskatt.
Livförsäkringsföretag beskattas i dag i princip schablonmässigt med
avkastningsskatt. Enligt utredningen kan det emellertid ifrågasättas om det inte
vore principiellt mer riktigt, i en miljö där associations- och näringsrätten medför
att hela företagsvinsten kan bli föremål för utdelning till delägarna, att hela
vinsten beskattas konventionellt. Enligt utredningen vore det särskilt angeläget att
säkerställa att i vart fall vinster som i vinstutdelande livförsäkringsföretag
uppkommer i förvaltningen av livförsäkringar som försäkringstagarna står den
finansiella risken för beskattas konventionellt. Utredningen har emellertid valt att
avstå från att lägga fram några förslag i betänkandet.
Kammarrätten anser att det är viktigt att en översyn av det aktuella regelverket
kommer till stånd.
Konsekvenser för domstolarna (8.2.3)
Utredningen gör bedömningen att de olika förslagen inte kommer att innebära att
antalet skattemål i de allmänna förvaltningsdomstolarna kommer att öka.
Kammarrätten finner inte anledning att ifrågasätta denna slutsats.
___________________
Detta yttrande har beslutats av kammarrättslagmannen Thomas Norling.
Föredragande har varit kammarrättsrådet Mats Brege Svensson.
Thomas Norling
Mats Brege Svensson
REMISSYTTRANDE
Kopia till
Övriga kammarrätter
Hovrätterna
Förvaltningsrätterna under Kammarrätten i Stockholm
Justitiedepartementet, expeditionschefen och enheten DOM
Domstolsverket
Kammarrättens intranät
Tidningarnas telegrambyrå
5 (5)